Corte di Cassazione ordinanza n. 22042 depositata il 12 luglio 2022 – In tema d’imposte ipotecarie e catastali, a seguito delle innovazioni apportate al d.lgs. n. 347 del 1990 dalla disciplina introdotta dall’art. 35, comma 10-bis, lett. a), del di. n. 223 del 2006, conv., con modif., dalla l. n. 248 del 2006, tali imposte devono essere applicate in misura proporzionale anche se relative al trasferimento di beni immobili strumentali ed indipendentemente dall’assoggettamento di questi ultimi ad IVA

Corte di Cassazione ordinanza n. 22042 depositata il 12 luglio 2022

imposte ipotecaria e catastale – immobili in leasing – immobili strumentali

RILEVATO CHE

Agenzia delle entrate propone ricorso, affidato ad unico motivo, per la cassazione della sentenza indicata in epigrafe, con cui la Commissione Tributaria Regionale della Lombardia aveva accolto l’appello di I.F. avverso la sentenza n. 652/2016 della Commissione Tributaria Provinciale di Bergamo, in rigetto del ricorso proposto avverso due avvisi di liquidazione con cui erano state rideterminate, in misura proporzionale, le imposte ipotecarie e catastali in relazione a due atti di compravendita immobiliare, registrati a cura del notaio ricorrente, con i quali P.I. S.r.L. aveva venduto a SG Leasing S.p.A. due porzioni di fabbricato, con autoliquidazione, da parte del notaio, delle imposte in misura fissa sul presupposto che la società cedente fosse un soggetto passivo IVA e che i beni strumentali oggetto dei due atti fossero in corso di costruzione;

il contribuente resiste con controricorso

CONSIDERATO CHE

1.1 con unico motivo di ricorso l’Agenzia ricorrente avanza censura ex art. 360, co. 1, n. 5 c.p.c. per omesso esame di un fatto decisivo per la controversia in relazione alla circostanza che gli immobili oggetto di compravendita, sulla scorta di quanto riportato nei contratti in oggetto, erano stati acquistati dalla società di leasing SG Leasing S.p.A. al solo scopo di concederlo in locazione finanziaria alla parte utilizzatrice Z.V. S.r.L., contestualmente all’acquisto degli immobili;

1.2 occorre innanzitutto considerare che se ai sensi dell’art. 10 lgs. n.  347 del 1990, gli atti soggetti ad IVA scontano l’imposta catastale in misura fissa, tuttavia, l’art. 35, comma 10-bis, d.l. n. 223 del 2006 conv. in l. n. 248 del 2006, applicabile alla fattispecie, ha stabilito che «al testo unico delle disposizioni concernenti le imposte ipotecaria e catastale, di cui al decreto legislativo 31 ottobre 1990, n. 347, e successive modificazioni, sono apportate le seguenti modifiche: a) all’articolo 10, comma 1, dopo le parole: <<a norma dell’articolo 2>> sono aggiunte le seguenti: <<… anche se relative a immobili strumentali, ancorché assoggettati all’imposta sul valore aggiunto, di cui all’articolo 10, primo comma, numero 8-ter), del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633>>; dopo l’articolo 1 della Tariffa è inserito il seguente: <<1-bis. Trascrizioni di atti e sentenze che importano trasferimento proprietà di beni immobili strumentali, di cui all’articolo 10, primo comma, numero 8-ter), del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, anche se assoggettati all’imposta sul valore aggiunto, o costituzione o trasferimenti di diritti immobiliari sugli stessi: 3 per cento»;

1.3 per effetto di tali modifiche, l’atto di trasferimento che abbia ad oggetto beni strumentali, anche se soggetto ad IVA, ai sensi dell’art. 10, comma 1, d.lgs. n. 347 del 1990 sconta l’imposta catastale in misura proporzionale, anziché fissa;

1.4 la successiva legge n. 220 del 2010, all’art. 1, commi 15 e 16 ha modificato il regime applicabile ai trasferimenti di immobili strumentali oggetto del contratto di locazione finanziaria;

1.5 come chiarito dall’Agenzia delle entrate nella circolare n. 12 dell’11 marzo 2011, la citata legge ha introdotto alcune modifiche alla disciplina applicabile, ai fini delle imposte indirette, ai contratti di locazione finanziaria di immobili ed ai connessi atti di acquisto e cessione degli immobili abitativi e strumentali oggetto del contratto;

1.6 queste «sono volte a garantire una sostanziale equivalenza tributaria tra l’acquisto diretto del bene immobile e quello realizzato tramite la conclusione di contratti di leasing finanziario»;

1.7 con riguardo agli immobili strumentali, dette modifiche sono state rivolte a concentrare il prelievo fiscale dovuto per il trasferimento nella fase relativa all’acquisto degli stessi da parte della società di leasing;

1.8 si è altresì previsto che l’utilizzatore dell’immobile concesso in locazione finanziaria è solidalmente obbligato al pagamento dell’imposta ipotecaria e catastale (art. 11, comma 2, lgs. n. 347 del 1990, comemodificato dall’art. 35, legge n. 220 del 2010);

1.9 conseguentemente, a decorrere dal 1° gennaio 2011, «l’acquisto dell’immobile strumentale da parte della società di leasing è soggetto alle imposte ipotecaria e catastale nella misura ordinaria rispettivamente del 3 per cento e dell’1 per cento se la cessione rientra nel campo di applicazione dell’Imposta sul Valore Aggiunto. Proprio in considerazione della natura unitaria della operazione di leasing, viene, inoltre, previsto, in maniera correlata, che per le cessioni derivanti dall’esercizio dell’opzione di acquisto da parte dell’utilizzatore le imposte di registro, ipotecaria e catastale sono dovute in misura fissa. Le imposte sono applicate in misura fissa sia con riferimento ai trasferimenti di immobili strumentali e abitativi intervenuti a seguito dell’esercizio del riscatto da parte dell’utilizzatore sia con riferimento alle cessioni di immobili rivenienti da contratti di locazione finanziaria risolti in seguito all’inadempimento dell’utilizzatore»;

1.10 così ricostruito il quadro normativo, da esso emerge che le imposte ipotecaria e catastale si applicano in misura proporzionale anche se relative ad atti di trasferimento di immobili strumentali, e ciò indipendentemente dall’assoggettamento di questi ultimi ad Iva;

1.11 in tal senso si è chiaramente espressa questa Corte, affermando che «in tema d’imposte ipotecarie e catastali, a seguito delle innovazioni apportate al d.lgs. n. 347 del 1990 dalla disciplina introdotta dall’art. 35, comma 10-bis, lett. a), del di. n. 223 del 2006, conv., con modif., dalla l. n. 248 del 2006, tali imposte devono essere applicate in misura proporzionale anche se relative al trasferimento di beni immobili strumentali ed indipendentemente dall’assoggettamento di questi ultimi ad IVA» (cfr. Cass., n. 17284/2017);

1.12 la questione prospettata dalla ricorrente con la censura in esame attiene alla corretta interpretazione dell’ambito applicativo di tali disposizioni ed in particolare alla rilevanza, ai fini della qualificazione di un immobile come bene strumentale, del fatto che esso non sia stato completato, essendo ancora in corso di realizzazione;

1.13 questa Corte, con riguardo al regime applicabile alle cessioni di immobili strumentali non ultimati ha affermato che, ove avvengano nell’ambito del circuito produttivo, sono soggette ad V.A., non ricadendo nell’esenzione di cui all’art. 10, comma 1, n. 8-ter, del d.P.R. n. 633 del 1972, e, conseguentemente, ad imposte ipotecarie catastali in misura proporzionale, ai sensi dell’art. 1-bis della tariffa allegata al RGN 16782/2016 d.lgs. n. 347 del 1990, mentre, se sono poste in essere a favore del consumatore finale, il quale provveda all’ultimazione dei lavori tramite contratto di appalto, sono sottoposte ad imposta di registro (cfr. Cass. n. 23499/2016);

1.14 si è altresì affermato che la natura strumentale del bene deve essere valutata non solo in astratto, con riferimento all’oggetto dell’attività d’impresa, bensì in concreto, dovendosi verificare che lo stesso costituisce, anche in funzione programmatica, il mezzo per l’esercizio della suddetta attività (cfr. Cass. n. 3396/2020; n. 5559/2019);

1.15 nella specie, dall’esame dei contratti (ritualmente trascritti in ricorso) emerge che gli immobili oggetto del trasferimento in favore della società di leasing risultavano da questa concessi in locazione finanziaria e posti nella disponibilità dell’utilizzatore a fronte del pagamento del canone di leasing;

1.16 proprio tale circostanza consente di ritenere che i fabbricati oggetto della cessione, benché ancora in corso di costruzione, rivestissero carattere strumentale per l’utilizzatore;

1.17 la sentenza in esame non si è, dunque, conformata ai suddetti principi, avendo escluso la strumentalità dei beni unicamente in quanto <<fabbricati non ultimati>>;

2. quanto sin qui illustrato comporta l’accoglimento del ricorso e la cassazione della sentenza impugnata;

3. inoltre, non richiedendosi, per la risoluzione della controversia, alcun altro accertamento di fatto, la causa può essere decisa nel merito, ex art. 384 c.p.c., comma 1, con il rigetto del ricorso introduttivo del contribuente;

4. poiché l’orientamento giurisprudenziale di questa Corte, in base al quale si è decisa la causa, s’è consolidato dopo la proposizione del ricorso per cassazione, si ritiene opportuno compensare tra le parti le spese processuali delle fasi di merito, con condanna del controricorrente al pagamento delle spese del presente grado, con liquidazione come da dispositivo

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso; cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, rigetta il ricorso introduttivo del contribuente, compensando tra le parti le spese processuali dei gradi di merito; condanna il controricorrente al pagamento delle spese di questo giudizio che liquida in Euro 5.000,00 per compensi, oltre spese prenotate a debito.