CORTE di CASSAZIONE – Ordinanza n. 24874 depositata il 21 agosto 2023 – Ai fini dell’accertamento del reddito d’impresa o del debito iva, a norma del d.p.r. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39 comma 1, lett. d), e del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 55, è legittima la ricostruzione dei ricavi di un’impresa di ristorazione sulla base del consumo di materie prime, quando queste costituiscano gli ingredienti fondamentali, se non addirittura indispensabile ai fini della preparazione degli alimenti offerti, o del servizio che si accompagna alla consumazione effettuata

Tributi – Avvisi d’accertamento – Maggiori ricavi e minori costi – IVA – IRAP – Principio di trasparenza – IRPEF – Ricostruzione dei ricavi dell’impresa di ristorazione – Consumo di materie prime – Omesso esame di dati acquisiti alla verifica fiscale – Erronea interpretazione della disciplina normativa – Accoglimento

Rilevato che

L’Agenzia delle entrate ha chiesto la cassazione della sentenza n. 6635/12/2019, depositata dalla Commissione tributaria regionale della Sicilia il 14 novembre 2019, che, riformando la pronuncia di primo grado, aveva accolto il ricorso dei contribuenti avverso gli avvisi d’accertamento con i quali l’ufficio, contestando maggiori ricavi e minori costi relativamente all’anno d’imposta (…), aveva rideterminato l’imponibile della società ai fini Iva ed Irap e, per il principio di trasparenza, quello dei soci, ai fini Irpef.

Il contenzioso trovava origine in una verifica condotta presso i locali della società, pizzeria/tavola calda, e nella ricostruzione analitico-induttiva dei ricavi, desumibili dal consumo di materie prime (farina, mozzarelle e altro).

I contribuenti avevano sostenuto l’illegittimità degli esiti della verifica, ripresa poi nelle motivazioni degli atti impugnati, per l’illegittimità ed erroneità dei ricarichi e del metodo di determinazione del numero di pizze servite.

Il lungo contenzioso, introdotto non unitariamente da società e soci, giunto dinanzi alla Corte di cassazione, era stato dichiarato nullo per mancato rispetto del litisconsorzio necessario.

Rimessa la controversia dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Agrigento, con sentenza n. 1403/04/2018 il giudice di primo grado aveva rigettato i ricorsi introduttivi dei contribuenti. La sentenza, appellata dai soccombenti, era stata riformata in sede d’appello con la pronuncia ora al vaglio della Corte.

Per quanto qui di interesse, la Commissione regionale ha ritenuto che la ricostruzione dei ricavi, operata dai verificatori e recepita nella motivazione degli atti impositivi, fosse erronea ed illegittima per l’inattendibilità dei prezzi e per l’assenza di una media aritmetica ponderata “essendo carente qualsiasi attendibile riferimento all’incidenza di vendita di ciascun tipo di prodotto sul totale delle vendite, al valore medio ponderato, alle percentuali di sfrido, (…)”.

La ricorrente, che ha chiesto la cassazione della sentenza, ha articolato due motivi, cui hanno resistito con controricorso i contribuenti.

Nell’adunanza camerale del 25 gennaio 2023 la causa è stata trattata e decisa.

Considerato che

Preliminarmente va disattesa l’istanza di riunione al procedimento iscritto nel R.G. con numero 13060/2020, richiesta dai controricorrenti, che assumono aver ricevuto la notifica di due ricorsi, non sovrapponibili, avverso la medesima sentenza della Commissione regionale.

Esiste infatti un solo procedimento iscritto, che è proprio quello presente, e rispondente al R.G. 13060/2020, né è dato identificare quale altro ricorso sia stato notificato ai contribuenti, cui sia seguita una ordinaria iscrizione a ruolo della causa.

Esaminando il merito, con il primo motivo l’Agenzia delle entrate si duole dell’omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio, che è stato oggetto di discussione tra le parti, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, quanto agli elementi assunti dall’ufficio, in sede di verifica e poi di motivazione degli atti impositivi, ai fini della rideterminazione dei ricavi.

Con il secondo motivo l’ufficio lamenta la violazione e falsa applicazione della disciplina di cui al d.p.r. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39 comma 1, lett. d), e D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 54, comma 2, in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3, quanto all’errata interpretazione della disciplina regolatrice la metodologia accertativa utilizzata nel caso di specie.

Deve intanto ribadirsi che, ai fini dell’accertamento del reddito d’impresa o del debito iva, a norma del d.p.r. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39 comma 1, lett. d), e del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 55, è legittima la ricostruzione dei ricavi di un’impresa di ristorazione sulla base del consumo di materie prime, quando queste costituiscano gli ingredienti fondamentali, se non addirittura indispensabile ai fini della preparazione degli alimenti offerti, o del servizio che si accompagna alla consumazione effettuata (cfr. Cass. 12 luglio 2006, n. 15808, in materia di tovaglioli; 5 ottobre 2007, n. 20857; 23 luglio 2010, n. 17408, in tema di consumo di acqua minerale; idem 15 giugno 2011, n. 13068). D’altronde anche in altri settori, come quello dei redditi professionali, il consumo di un prodotto può assumere valenza induttiva, significativa o addirittura assorbente, ai fini della ricostruzione del reddito (cfr. Cass. 28 novembre 2018, n. 30782, in tema di consumo di guanti monouso presso lo studio di un odontoiatra).

Nel caso di specie, nella dettagliata ricostruzione dei ricavi della pizzeria/tavola calda, l’ufficio aveva valorizzato il consumo di farina e di mozzarella per le pizze, ricavando, con valore ponderato, il numero di pizze, che moltiplicato ad un prezzo medio, assolutamente conforme al mercato, aveva evidenziato ricavi ben maggiori del dichiarato.

A fronte della metodologia applicata, il giudice regionale, con motivazione sostanzialmente generica, ha ritenuto del tutto illegittimo l’accertamento, per inattendibilità dei prezzi medi calcolati dai verificatori, denunciando l’assenza di riferimento all’incidenza di vendita di ciascun tipo di prodotto sul totale delle vendite, alle percentuali di sfrido, al valore medio ponderato.

Ebbene, anche volendo prescindere dalla incomprensibilità di alcuni presunti limiti dell’accertamento (non è comprensibile la carenza di riferimento all’incidenza di vendita di ciascun tipo di prodotto sulle vendite complessive, quando dal consumo delle materie prime considerate è stato possibile giungere a determinare, induttivamente, il numero di pizze vendute, che costituisce un valore assoluto e non necessita di una verifica del rapporto tra tale prodotto e il totale delle vendite), il giudice regionale ha trascurato che le sue valutazioni, al più, avrebbero potuto incidere sul quantum dei maggiori ricavi contestati alla società, non già sulla integrale illegittimità della metodologia.

Le conclusioni, cui la commissione regionale avrebbe potuto pervenire, potevano cioè supportare una motivata riduzione delle pretese fiscali, non già l’annullamento, tout court, dell’atto impositivo, tanto più che l’impugnazione di questo ha natura di impugnazione-merito e non di impugnazione-annullamento.

Ne discende che i motivi, sia in riferimento all’omesso esame dei dati acquisiti alla verifica fiscale, sia in riferimento all’erronea interpretazione della disciplina normativa, vanno entrambi accolti.

La sentenza va dunque cassata ed il processo va rinviato dinanzi alla Corte di giustizia tributaria di II grado della Sicilia, che, oltre a liquidare le spese del giudizio di legittimità, dovrà decidere della controversia, tenendo conto dei principi di diritto enunciati dalla giurisprudenza di legittimità.

P.Q.M.

Accoglie il ricorso; cassa la decisione e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di II grado della Sicilia, cui demanda, in diversa composizione, anche la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.