Corte di Cassazione ordinanza n. 26152 depositata il 5 settembre 2022 – In tema di IVA, ai fini della detrazione dell’imposta, ai sensi degli artt. 19 e 19 bis del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, in coerenza con quanto prescritto dagli artt. 4 e 17 della sesta Direttiva del Consiglio CE n. 77/388 la valutazione della strumentalità di un acquisto rispetto all’attività imprenditoriale va effettuata in concreto, tenendo conto dell’effettiva natura del bene, in correlazione agli scopi dell’impresa

Corte di Cassazione ordinanza n. 26152 depositata il 5 settembre 2022

IVA – ai fini della detrazione dell’imposta va verificata l’inerenza all’attività di impresa attraverso la verifica della sussistenza di un nesso oggettivo tra il bene e l’esercizio dell’attività economica – sulla deducibilità delle spese del contratto di sponsorizzazione a favore di terzo

RILEVATO CHE

1. con la sentenza n. 01/07/12 del 18/01/2012, la Commissione tributaria regionale delle Marche (di seguito CTR) respingeva l’appello proposto dall’Agenzia delle entrate e da B. s.r.l., Luciana Mancini ed eredi di B.I. avverso la sentenza n. 262/03/05 della Commissione tributaria provinciale di Ascoli Piceno (di seguito CTP), che aveva parzialmente accolto i separati ricorsi proposti dai contribuenti avverso tre avvisi di accertamento: il primo notificato alla allora B. s.a.s. di B.I. & C. per maggiori imposte IRAP ed IVA relative all’anno d’imposta 1999; gli altri due notificati ai soci e concernenti il reddito da partecipazione IRPEF;

1.1 come emerge anche dalla sentenza impugnata, l’avviso di accertamento emesso nei confronti della società riguardava molteplici contestazioni consistenti, per quanto riguarda l’IRAP, in maggiori componenti positivi e in costi non deducibili e, per quanto riguarda l’IVA, in omesse fatturazioni e indebite detrazioni;

1.2 la CTR, previa riunione delle cause, rigettava gli appelli rispettivamente proposti da Agenzia delle entrate e contribuenti, evidenziando, per quanto ancora interessa in questa sede, che: a) con riferimento al prestito concesso dalla società al socio B.I. (che aveva comportato la ripresa concernente la omessa contabilizzazione di interessi passivi), si riscontrava «la mancanza di elementi certi», non avendo l’Ufficio comprovato la consistenza del prestito; b) quanto al recupero relativo alla parziale deducibilità di costi pubblicitari e di sponsorizzazione, si trattava di costi inerenti e concernenti il marchio della società, sicché «nessun altro marchio o simbolo può essere legittimamente pubblicizzato dalla medesima»; c) quanto alla indetraibilità dell’IVA per spese di ristrutturazione e gestione di un immobile, il rilievo dell’Ufficio era fondato in quanto «la società non ha dimostrato di avere per oggetto “esclusivo o principale” dell’attività esercitata la costruzione o la rivendita dei fabbricati»;

2. B. s.r.l. impugnava la sentenza della CTR con ricorso per cassazione, affidato ad un unico motivo;

3. l’Agenzia delle entrate proponeva separato ricorso per cassazione, affidato a tre motivi, nei confronti di B. s.r.l., di Luciana Mancini e degli eredi di B.I.;

3.1 tale ultimo ricorso, poiché notificato in epoca successiva al ricorso notificato da B. s.r.l. avverso la medesima sentenza, va qualificato come incidentale;

4. con ordinanza n. 18254 del 24/06/2021 la Corte disponeva l’integrazione del contraddittorio nei confronti dei litisconsorti pretermessi, cui B. s.r.l. provvedeva tempestivamente;

5. B. s.r.l. depositava memoria ex 380 bis.1 cod. proc. civ.

CONSIDERATO CHE

1. con l’unico motivo di ricorso principale B. s.r.l. deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la falsa applicazione dell’art. 19 bis.1, comma 1, i), del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, nonché la violazione dell’art. 19 del medesimo decreto presidenziale, evidenziando la sussistenza del diritto alla detrazione dell’IVA nel caso di spese sostenute per la ristrutturazione e la gestione di un immobile che la stessa CTR ha considerato strumentale all’attività di impresa;

2. il motivo, che involge la statuizione di cui in premessa, § 1.2., sub c), è infondato;

2.1 secondo la giurisprudenza di questa Corte, «in tema di IVA, ai fini della detrazione dell’imposta, ai sensi degli artt. 19 e 19 bis del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, in coerenza con quanto prescritto dagli artt. 4 e 17 della sesta Direttiva del Consiglio CE n. 77/388, così come interpretati dalla Corte di giustizia CE (sentenza 11 luglio 1991, causa C-97/90 e sentenza 18 dicembre 2008, causa C-488/07), la valutazione della strumentalità di un acquisto rispetto all’attività imprenditoriale va effettuata in concreto, tenendo conto dell’effettiva natura del bene, in correlazione agli scopi dell’impresa» (Cass. n. 8628 del 29/04/2015; conf. Cass. n. 26748 del 22/12/2016);

2.1.1 in buona sostanza, occorre accertare, «in concreto, l’inerenza all’attività di impresa attraverso la verifica della sussistenza di un nesso oggettivo tra il bene e l’esercizio dell’attività economica del soggetto passivo, anche tenendo conto di una valutazione meramente prospettica» (Cass. n. 23694 del 24/09/2019; conf. Cass. n. 28584 del 18/10/2021);

2.2 analoghe considerazioni possono essere svolte, a maggior ragione, per quanto riguarda le spese di ristrutturazione e di ordinaria gestione del cespite;

2.3 nel caso di specie, la CTR ha accertato (pag. 6, secondo capoverso, della sentenza impugnata) che il bene per cui è causa è stato concesso in locazione da parte della società contribuente, sicché lo stesso non può dirsi strumentale – né per natura, né per destinazione (cfr. Cass. n. 4417 del 20/02/2020) – all’esercizio dell’attività imprenditoriale;

2.4 ne consegue l’indetraibilità dell’IVA assolta per le spese di ristrutturazione e gestione dell’immobile;

3. con il primo motivo di ricorso incidentale l’Agenzia delle entrate impugna la ripresa relativa al recupero degli interessi passivi conseguenti al prestito ottenuto dal socio accomandatario B.I. e deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 5, cod.  proc.  civ.,  l’insufficiente  motivazione  circa  fatti controversi e decisivi per il giudizio;

3.1 in buona sostanza, la CTR avrebbe ritenuto che non vi sia sufficiente documentazione probatoria in ordine alla consistenza del prestito, senza tenere conto di quanto specificamente dedotto nell’avviso di accertamento e nel verbale di constatazione;

4. il motivo è infondato;

4.1 la CTR ha ritenuto che l’Ufficio non abbia sufficientemente documentato l’entità del prestito concesso al socio accomandatario B.I. e che, inoltre, dal verbale di constatazione della Guardia di finanza emerge che l’importo del prestito concesso al socio è pari agli interessi attivi non contabilizzati;

4.2 orbene, i giudici di appello hanno dimostrato di avere tenuto conto della documentazione trascritta dall’Ufficio, in quanto:

a) l’avviso di accertamento dà unicamente conto dell’ammontare degli interessi passivi non contabilizzati, pari ad euro 56.910.909, ma non indica né l’ammontare del prestito concesso, né la misura del tasso di interesse applicato; b) il verbale di constatazione della Guardia di finanza indica, con evidente aporia, che gli interessi non contabilizzati sono pari all’ammontare del prestito concesso, senza ancora una volta chiarire quale sia la misura dell’effettivo tasso di interesse applicato;

4.3 la documentazione illustrata dall’Agenzia delle entrate, pertanto, non è idonea ad infirmare il convincimento espresso dalla CTR, la quale, del resto, ha dimostrato di aver tenuto conto di detta documentazione;

5. con il secondo ed il terzo motivo di ricorso incidentale viene impugnata, in relazione rispettivamente all’art. 360, primo comma, n. 3 e n. 5, cod. proc. civ. la ripresa concernente la deducibilità dei costi di pubblicità, riconosciuta per la metà da parte dell’Ufficio;

5.1 in particolare, si contesta la violazione e la falsa applicazione dell’art. 75 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (Testo unico delle imposte sui redditi – TUIR), nella formulazione applicabile ratione temporis, nonché la motivazione insufficiente, evidenziandosi che la CTR non avrebbe compreso le ragioni della ripresa, non attinenti all’inerenza del costo, ma alla riferibilità della sponsorizzazione anche ad altra società collegata con B. s.r.l. e, cioè, B.C. s.r.l., con conseguente necessaria imputazione dei costi pubblicitari ad entrambe le società in misura del cinquanta per cento;

6. il secondo motivo è infondato mentre è fondato il terzo motivo;

6.1 la CTR ha osservato che la società contribuente ha pubblicizzato il marchio B., corrispondente alla propria ragione sociale: secondo i giudici di appello si tratterebbe di costo inerente all’attività di impresa, indipendentemente dal fatto che la sponsorizzazione riguardi anche altro soggetto (sulla deducibilità delle spese del contratto di sponsorizzazione a favore di terzo cfr. Cass. n. 10914 del 27/05/2015; Cass. n. 24065 del 16/11/2011);

6.2 l’Agenzia delle entrate, in realtà, non mette in dubbio che le spese di sponsorizzazione del marchio B. siano deducibili da parte di B. s.r.l., sicché non sussiste la denunciata violazione dell’art. 75 TUIR;

6.3 piuttosto la difesa erariale contesta che parte di quelle spese siano in realtà imputabili ad altra società collegata (B.C. s.r.l.), beneficiaria, al pari della società contribuente, della pubblicità effettuata;

6.4 tale questione, chiaramente posta dall’avviso di accertamento, è stata del tutto elusa dalla CTR, sicché la sentenza impugnata va cassata in parte qua;

7. in conclusione, va accolto il terzo motivo di ricorso incidentale, rigettati gli altri motivi di ricorso incidentale e il ricorso principale; la sentenza impugnata va cassata in relazione al motivo accolto e rinviata alla CTR delle Marche, in diversa composizione, per nuovo esame e per le spese del presente giudizio.

7.1 poiché il ricorso principale è stato proposto successivamente al 30 gennaio 2013 ed è rigettato, sussistono le condizioni per dare atto – ai sensi dell’art. 1, comma 17, della legge 24 dicembre 2012, n. 228, che ha aggiunto il comma 1 quater dell’art. 13 del testo unico di cui al d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115 – della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente principale, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per la stessa impugnazione, ove dovuto.

P.Q.M.

La Corte accoglie il terzo motivo di ricorso incidentale, rigettato il ricorso principale e gli altri motivi di ricorso incidentale; cassa la sentenza impugnata in relazione ai motivi accolti e rinvia alla Commissione tributaria delle Marche, in diversa composizione, anche per le spese del presente giudizio;

ai sensi dell’art. 13, comma 1 quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’art. 1, comma 17, della l. n. 228 del 2012, dichiara la sussistenza dei presupposti processuali per il versamento da parte del ricorrente del contributo unificato previsto per il ricorso a norma dell’art. 1 bis dello stesso art. 13, ove dovuto.