CORTE DI CASSAZIONE – Sentenza 11 aprile 2018, n. 8926 – Il contribuente, in sede contenziosa, può sempre opporsi alla maggiore pretesa tributaria dell’amministrazione finanziaria, allegando errori, di fatto o di diritto, commessi nella redazione della dichiarazione, incidenti sull’obbligazione tributaria

Tributi – Controllo automatizzato della dichiarazione – Cartella di pagamento per omesso versamento – Compensazione interna tra crediti e debiti – Mancata presentazione della dichiarazione – Possibilità di correzione in sede contenziosa

Ritenuto in fatto

1. La R.H. Srl, con sede legale in Milano, ha proposto ricorso, affidato a otto motivi, nei confronti dell’Agenzia delle Entrate, che resiste con controricorso, e di Equitalia Esatri Spa, rimasta intimata, per la cassazione della sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Lombardia (hinc: CTR), n. 95/35/10, che – in controversia avente ad oggetto l’impugnazione di una cartella di pagamento emessa a seguito del controllo automatizzato del modello Unico 2005, relativo al periodo d’imposta 2004, per «omesso o carente versamento», ai fini IRES, della quinta ed ultima rata dell’imposta sostitutiva dovuta per una plusvalenza realizzata nel 1999 – ha confermato la sentenza di primo grado, sfavorevole alla contribuente.

Il giudice d’appello, innanzitutto, ha ritenuto sufficientemente motivata la cartella di pagamento; in secondo luogo, ha reputato legittimo l’atto impositivo escludendo che la mancata presentazione del modello Unico 2004, riguardante i redditi del 2003, nella quale la contribuente avrebbe dovuto esporre in compensazione l’ultima rata dell’imposta sostitutiva (quella del 2003), con il corrispondente credito IRPEG, relativo al periodo d’imposta 2002, indicato nella dichiarazione del redditi del 2003, costituisse una semplice omissione formale; infine, ha dichiarato che l’applicazione della sanzione, contestata dalla società, era la diretta conseguenza dell’omissione del pagamento dell’imposta dovuta. La società ha depositato memoria ex art. 378 cod. proc. civ.

Considerato in diritto

1. Primo motivo: «Violazione dell’art. 112 c.p.c.. Nullità della sentenza (art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c.)».

La ricorrente lamenta che la sentenza impugnata avrebbe violato il principio dell’art. 112 cod. proc. civ., per avere apoditticamente respinto l’appello della società con una motivazione molto stringata.

1.1. Il motivo è inammissibile.

Si tratta di una censura del tutto generica ed appena abbozzata, laddove, invece, una corretta ed esaustiva formulazione del vizio ex art. 112 cod. proc. civ. comporta la puntuale indicazione delle domande e delle eccezioni di parte in merito alle quali si assume l’omessa statuizione.

Sotto altro, decisivo, profilo il mezzo è inammissibile perché, pur prospettandosi un error in procedendo, per violazione dell’obbligo decisorio, la censura si sostanzia, in realtà, nel diverso vizio d’insufficiente motivazione.

2. Secondo motivo: «Omessa motivazione sulla doglianza relativa al difetto di motivazione della cartella esattoriale impugnata (art. 360, comma 1, n. 5 cod. proc. civ.)».

La ricorrente si duole che la CTR non abbia preso posizione sulle articolate difese svolte dalla società in relazione al dedotto difetto di motivazione della cartella di pagamento.

2.1. Il motivo è inammissibile.

Esso contiene una sommaria critica all’apparato argomentativo della pronuncia della CTR, ma non evidenzia uno o più fatti, decisivi e controversi, che la pronuncia avrebbe trascurato di prendere in esame e di valutare.

3. Terzo motivo: «Omessa motivazione circa la dedotta illegittimità della pretesa impositiva basata su un presunto “omesso/carente/versamento di imposta” (art. 360, comma 1, n. 5 c. p.c.)».

Si deduce il vizio motivazionale della sentenza impugnata che non avrebbe esaminato gli argomenti difensivi ed i documenti prodotti dalla contribuente, comprovanti l’erroneità della tesi erariale “dell’omesso versamento” in quanto, in realtà, l’ultima rata dell’imposta sostitutiva non era dovuta, perché compensata coll’eccedenza a credito (di pari importo) risultante dal modello Unico 2003.

4. Quarto motivo: «Omesso esame dei documenti prodotti nel giudizio di merito comprovanti il mancato utilizzo del credito d’imposta (art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.)».

Si fa valere il vizio della decisione impugnata che non avrebbe valutato la produzione documentale, offerta dalla società, attestante che il credito d’imposta indicato nel modello Unico 2003 (periodo d’imposta 2002) non era stato utilizzato prima del giugno 2004, quando era venuto meno, per compensazione, il debito tributario relativo all’ultima rata dell’imposta sostitutiva.

5. Quinto motivo: «Nullità della sentenza per omessa pronuncia circa la dedotta violazione degli artt. 41 del D.P.R. n. 600/73, degli artt. 53 e 97 della Costituzione e dell’art. 36 bis del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 per avere l’Ufficio negato al contribuente la possibilità di fornire chiarimenti, ai sensi del comma 3 del citato art. 36 bis, circa l’esistenza del credito non esposto in dichiarazione. Violazione dell’art. 112 c.p.c. (art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c.)».

La ricorrente censura la sentenza impugnata per avere omesso di pronunciare in merito alla dedotta violazione delle norme appena richiamate, senza tenere conto del fatto che la società (che, per un mero disguido, non aveva presentato il modello Unico 2004, nel quale avrebbe dovuto esporre il credito fiscale da compensare con l’ultima rata dell’imposta sostitutiva), aveva fornito prova documentale che tale credito era tuttora esistente non essendo stato compensato con altre imposte.

In tale evenienza, secondo la tesi difensiva, pur in presenza dei presupposti per l’iscrizione a ruolo del debito tributario ex art. 36-bis, d.P.R. n. 600/1973, ove non fosse consentito al soggetto obbligato di esporre le proprie ragioni, si avrebbe una palese violazione dei principi costituzionali in tema di rispetto dell’effettiva capacità contributiva.

5.1. Il terzo, il quarto ed il quinto motivo, da esaminare congiuntamente perché connessi, sono fondati.

La CTR, nella parte che qui rileva, si limita ad affermare: «La mancata dichiarazione dei redditi per l’anno 2003 non costituisce una semplice omissione formale, in quanto in essa poteva risultare compensato un altro debito di imposta, rimanendo da versare il debito per imposta sostitutiva della plusvalenza.» (cfr. pagg. 2, 3 della sentenza).

La pronuncia della Commissione territoriale non prende posizione su un dato di fatto saliente, astrattamente decisivo, prospettato dalla contribuente, secondo cui, pur in assenza della dichiarazione dei redditi 2004, l’imposta portata dalla cartella di pagamento impugnata non era dovuta perché quel debito erariale era stato compensato con il credito, di pari importo, esposto nel modello Unico 2003. S’intende, con ciò, fare applicazione del principio di diritto affermato dalle Sezioni Unite della Corte, secondo cui: «Il contribuente […], in sede contenziosa, può sempre opporsi alla maggiore pretesa tributaria dell’amministrazione finanziaria, allegando errori, di fatto o di diritto, commessi nella redazione della dichiarazione, incidenti sull’obbligazione tributaria.» (Cass. sez. un. 30/06/2016, n. 13378).

6. Sesto motivo: «Violazione e falsa applicazione degli artt. 10, comma 3, della legge n. 212/2000 e 6 del d.lgs. n. 472/1997 (art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.)».

Si denuncia che la CTR non abbia fatto applicazione delle norme anzidette, che escludono che la sanzione possa essere irrogata in caso di mere violazioni formali senza debito d’imposta.

7. Settimo motivo: «Omessa pronuncia con riferimento alla doglianza relativa alla non applicabilità delle sanzioni laddove la violazione non arrechi danno erariale. Violazione dell’art. 112 c.p.c. (art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.).».

Si addebita alla Commissione territoriale di non essersi espressa sulla lamentata inapplicabilità della sanzione in assenza di un danno erariale.

8. Ottavo motivo: «Omessa motivazione con riferimento alla doglianza relativa alla non applicabilità delle sanzioni laddove la violazione non arrechi danno erariale (art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.)».

Il rilievo critico di cui al motivo precedente è qui prospettato come vizio motivazionale.

8.1. Questi ultimi tre motivi, riguardanti il profilo dell’applicazione della sanzione, restano assorbiti per effetto dell’accoglimento dei precedenti mezzi.

9. In definitiva, in accoglimento del terzo, quarto e quinto motivo, dichiarati inammissibili il primo ed il secondo motivo e assorbiti, ai motivi accolti, il sesto, il settimo e l’ottavo motivo, la sentenza è cassata, con rinvio per il riesame del merito alla CTR, in diversa composizione, che provvederà anche alla decisione sulle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

Accoglie il terzo, il quarto e il quinto motivo del ricorso; dichiarati inammissibili il primo ed il secondo motivo ed assorbiti il sesto, il settimo e l’ottavo motivo, in relazione ai motivi accolti; cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Commissione tributaria regionale della Lombardia, in diversa composizione, anche per la decisione sulle spese del giudizio di legittimità.