CORTE DI CASSAZIONE – Sentenza 13 luglio 2020, n. 14859

Tributi – Accertamento – Operazioni soggettivamente inesistenti – Prova – Mancanza di struttura aziendale idonea all’attività

Fatti di causa

1. Con l’impugnata sentenza, la Regionale dell’Emilia-Romagna confermava la prima decisione che aveva respinto i riuniti ricorsi promossi da Agricola P. Società Semplice, già Agricola P. S.r.l., avverso due distinti avvisi con i quali l’amministrazione recuperava IVA, IRPEG, IRAP 2001 2003 in relazione a operazioni soggettivamente inesistenti di vendita di latte.

2. La Regionale riteneva provata la soggettiva inesistenza delle operazioni perché la contribuente, non avendo stalla, né bestiame, non era assolutamente in grado di produrre il latte; latte che quindi doveva ritenersi fosse stato, dalla contribuente, che si sarebbe perciò solo fittiziamente interposta, cartolarmente ceduto ad altra azienda agricola, per evitare che la vera produttrice «sforasse» le quote assegnate; soggettiva inesistenza della operazione che, sempre per la Regionale, sarebbe stata ulteriormente confermata dalle dichiarazioni rilasciate alla G.d.F. dal delegato del legale rappresentante della contribuente, oltre che dai mancati riscontri contabili; e «a nulla rilevando», così concludeva la Regionale, sia il contratto con il quale venivano alla contribuente concesse in comodato strutture e bestiame idonei alla produzione di latte, sia la sentenza del TAR che aveva annullato le sanzioni amministrative comminate alla reale produttrice per lo «sforamento» delle quote latte; la Regionale, infine, giudicava inammissibile il dedotto vizio di eccesso di potere, perché tardivamente eccepito nella memoria di primo grado.

3. La contribuente ricorreva per dieci motivi, anche illustrati da memoria, mentre l’ufficio resisteva con controricorso.

1. Con il primo motivo, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., la contribuente rimproverava alla Regionale di non aver pronunciato sulla dedotta violazione dell’onere della prova, atteso che sarebbe spettato all’ufficio dimostrare l’esistenza degli elementi costitutivi della elusione, con la conseguente violazione dell’art. 112 c.p.c.; con il secondo motivo, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 e 4 c.p.c., la contribuente lamentava che nessuna conseguenza la Regionale aveva tratto dalla circostanza che l’ufficio non avesse soddisfatto il suddetto onere probatorio, atteso che l’ufficio non era riuscito a dimostrare l’esistenza del pactum sceleris, comunque che la Regionale nessuna motivazione aveva reso sullo specifico punto, con la conseguente violazione degli artt. 2697 c.c. e 36 d.lgs. 31 dicembre 1992 n. 546; con il terzo motivo, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., la contribuente addebitava alla Regionale di aver ritenuto corretta l’omissione di pronuncia della provinciale, che aveva giudicato tardiva l’eccezione della mancata prova del sistema di frode, con la conseguente violazione dell’art. 112 c.p.c.; con il quarto motivo, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la contribuente si doleva del fatto che la Regionale non si fosse accorta della tempestività della contestazione della mancata prova circa l’esistenza di un accordo per evitare di «sforare» le quote latte assegnate, con la conseguente violazione degli artt. 24 e 32 d.lgs. n. 546 cit.; con il quinto motivo, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., deducendo la violazione dell’art. 115 c.p.c., la contribuente rimproverava la Regionale per aver fondato l’accertamento unicamente sulle dichiarazioni rilasciate alla G.d.F. dal delegato del legale rappresentante, dichiarazioni peraltro rese in un momento psicologicamente difficile; con il sesto motivo, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., deducendo la violazione degli artt. 2697 c.c. e 115 c.p.c., oltre a riproporre la medesima appena veduta censura, la contribuente addebitava alla Regionale anche di non aver esaminato gli elementi di prova presenti in giudizio, che certamente non provavano le affermazioni dell’ufficio; con il settimo motivo, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c., la contribuente rimproverava alla Regionale di non aver spiegato le ragioni per le quali aveva ritenuto l’inesistenza di una struttura in grado di produrre latte; con l’ottavo motivo, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., la contribuente lamentava che nessuna spiegazione la Regionale aveva dato del giudizio di irrilevanza del comodato, con violazione dell’art. 36 d.lgs. n. 546 cit.; con il nono motivo, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., deducendo la violazione dell’art. 2704 c.c., la contribuente rimproverava la Regionale per non aver ritenuto la data certa del comodato, resa tale dall’annullo postale; con il decimo motivo, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., deducendo la violazione dell’art. 112 c.p.c., la contribuente censurava la regionale per aver omesso di pronunciare sulla «verità» delle operazioni in contestazione, oltreché sull’applicabilità dello speciale regime IVA previsto per le imprese agricole dall’art. 34 d.p.r. 26 ottobre 1972 n. 633.

1.1. I motivi, che conviene esaminare congiuntamente perché tutti rivolti, sotto diversi profili, peraltro spesso tra di loro sovrapponibili, a mettere in discussione gli accertamenti fattuali della Regionale, debbono essere respinti; invero, complessivamente considerati, i motivi nemmeno sembrano cogliere completamente l’esatta ratto decidendi dell’impugnata sentenza (sulle conseguenze di inammissibilità che derivano dal non aver colto la ratio decidendi, v. Cass. sez. III n. 10864 del 2012; Cass. sez. trib. n. 23946 del 2011); la Regionale, difatti, ritiene fondata non una ripresa antielusiva di un indebito vantaggio fiscale, la quale è, come noto, tipicamente caratterizzata dal rispetto delle disposizioni tributarie, come invece afferma la contribuente nell’illustrazione del primo motivo, facendo da ciò discendere discutibili conclusioni in tema di riparto dell’onere probatorio, che saranno specifico oggetto dei successivi motivi; in realtà, come si è avuto cura di rammentare in narrativa della presente sentenza la concreta fattispecie decisa dalla Regionale era quella differente di una evasione IVA, sub specie di operazioni soggettivamente inesistenti, al contrario necessariamente caratterizzata dalla violazione di norme finanziarie, segnatamente, nel nostro caso, dalla violazione dell’art. 21, comma 7, d.p.r. 26 ottobre 1972 n. 633; e, da questo punto di vista, cioè dal punto di vista dell’accertamento della soggettiva inesistenza delle operazioni, la Regionale ha correttamente applicato i principi che in materia la Corte ha provveduto a consolidare, in particolare presumendo che dalla mancanza di una struttura aziendale idonea a produrre latte, potesse legittimamente ricavarsi la dimostrazione della soggettiva inesistenza delle operazioni, dimostrazione anche avvalorata dalle dichiarazioni di terzi; dimostrazione, in ordine alla quale sono invero del tutto inconferenti, sia la prova della effettiva partecipazione ad un pactum sceleris tra gli attori della frode, sia la prova dello scopo per il quale la frode fiscale è avvenuta, nel nostro caso è stato allegato che il fine era stato quello di evitare lo «sforamento» delle quote latte (Cass. sez. trib. n. 9588 del 2019; Cass. sez. trib. n. 9851 del 2018); quanto alle altre doglianze, che, come anticipato, sono in alcuni casi del tutto sovrapponibili, in quanto in modo plurimo denunciate ex art. 360, comma 1, n. 3, 4 e 5 c.p.c., quindi per omessa pronuncia, per violazione dell’art. 36 d.lgs. n. 546 cit., per violazione di leggi, per vizi motivazionali attinenti alla selezione e valutazione delle prove, deve essere, nell’ordine, osservato quanto segue; che la motivazione dell’accertamento della soggettiva inesistenza delle operazioni emerge limpida, atteso che la CTR ha ricavato la prova presuntiva della stessa dalla assenza di una struttura produttiva idonea, oltreché dalle confermative dichiarazioni di un terzo, senza all’evidenza incorrere nella denunciata violazione dell’art. 36 d.lgs. 546 cit.; che la sentenza contiene tutte le statuizioni indispensabili alla soluzione della controversia (Cass. sez. VI-I n. 15255 del 2019; Cass. sez. II n. 6368 del 2019), mentre quello di cui in realtà si lamenta la contribuente è che non siano stati considerati o siano stati mal apprezzati taluni elementi di prova, peraltro parcellizzando la critica, per ciascuno di tali elementi, nei diversi sintetizzati motivi; motivi invero inammissibili, vuoi perché la denuncia di violazione di legge non permette di mettere in discussione l’accertamento di un fatto (Cass. sez. I n. 24155 del 2017; Cass. sez. trib. n. 8315 del 2013), vuoi perché si denunciano, nella sostanza, vizi di insufficiente motivazione non più coperti dal <<nuovo>> art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c. (Cass. sez. un. n. 8053 del 2014; Cass. sez. II n. 16783 del 2019).

2. Le spese seguono la soccombenza e sono liquidate come in dispositivo.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso; condanna la contribuente a rimborsare all’ufficio le spese processuali, queste liquidate in € 5.200,00 a titolo di compenso, oltre a spese prenotate a debito; ai sensi dell’art. 13 comma 1 quater del d.P.R. n. 115 del 2002, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte del ricorrente, di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso, a norma del comma 1-bis, dello stesso articolo 13, se dovuto.