CORTE DI CASSAZIONE – Sentenza 14 dicembre 2018, n. 32468 – La mancanza di motivazione su questione di diritto e non di fatto deve ritenersi irrilevante, ai fini della cassazione della sentenza, qualora il giudice del merito sia comunque pervenuto ad un’esatta soluzione del problema giuridico sottoposto al suo esame

Accertamento – Redditi societari – Società a ristretta partecipazione – Utili extracontabili

Ritenuto in fatto

1. L’Agenzia delle entrate emetteva avviso di accertamento nei confronti di R.B., con riferimento all’anno 2002, quale socio al 30 % della A.D. s.r.l., società a ristretta partecipazione, per la somma di € 811.790,00, quale utili extracontabili accertati in capo alla società, evidenziando l’avviso di accertamento nei confronti della società non era stato impugnato ed era divenuto definitivo il 18-9-2008.

2. Il contribuente proponeva ricorso, rilevando che era sostanzialmente estraneo all’attività di gestione della società, in quanto aveva svolto solo funzioni di magazziniere ed autista, che gli erano state intestate le quote a partire dal 20-2-2002, su richiesta dei soci Q.F. e Z.A., senza pagare alcuna somma per acquisire la partecipazione e senza ricevere alcun dividendo. Nel ricorso si contestava la mancata allegazione dell’avviso di accertamento emesse nei confronti della società, il conseguente difetto di motivazione, oltre alla estraneità alla gestione della società, fallita poi il 17-4-2003, l’assoluta ignoranza delle vicende societarie in quanto era residente a Viareggio.

3. La Commissione tributaria provinciale rigettava il ricorso, evidenziando che l’avviso era correttamente motivato, che l’avviso di accertamento era divenuto definitivo e “faceva stato” nei confronti dei soci, che l’asserita mancata partecipazione alla vita della società non poteva esimerlo dalla conseguenze connesse alla titolarità di una parte delle quote sociali.

4. Il contribuente proponeva appello, deducendo che l’avviso relativo alla società non gli era stato mai notificato, come pure la segnalazione della Agenzia delle entrate di Padova, che la definitività dell’avviso di accertamento non impediva ai soci di contestarlo, che non erano state considerate le circostanze storiche e fattuali che escludevano l’imputazione della quota parte dei redditi societari mai percepiti, che dovevano essere valutati i nuovi documenti (processo verbale di constatazione della Guardia di finanza con individuazione degli amministratori e dei gestori della società, con esclusione del B., atti penali a carico degli amministratori, sentenza di patteggiamento a carico degli amministratori).

5. La Commissione regionale rigettava l’appello del contribuente, in quanto “il possesso di una quota societaria in una società di capitali a ristretta base sociale consente di presumere, salvo prova contraria, che il socio abbia percepito gli utili della società, anche quelli occulti. Nel caso di specie poi la rilevante partecipazione (30%) del contribuente rende particolarmente credibile che abbia goduto dei redditi della società”.

6. Avverso tale sentenza proponeva ricorso per cassazione il contribuente, che depositava memoria scritta.

7. Resisteva con controricorso l’Agenzia delle entrate, che proponeva ricorso incidentale.

Considerato in diritto

1. Con il primo motivo di ricorso il contribuente deduce “nullità della sentenza per omessa pronuncia sul primo motivo d’appello concernente il difetto di motivazione dell’impugnato avviso di accertamento (in relazione all’art. 360 n. 4 c.p.c.)”.

1.1. Tale motivo è infondato.

Invero, effettivamente la Commissione tributaria regionale ha omesso di pronunciarsi, in violazione dell’art. 112 c.p.c., sulla censura avanzata dall’appellante, per cui l’avviso di accertamento a lui notificato non conteneva l’allegazione dell’avviso di accertamento emesso nei confronti della società, a ristretta base partecipativa.

Tuttavia, per questa Corte, a sezioni unite (Cass. Civ., sez. un., 2 febbraio 2017, n. 2731), la mancanza di motivazione su questione di diritto e non di fatto deve ritenersi irrilevante, ai fini della cassazione della sentenza, qualora il giudice del merito sia comunque pervenuto ad un’esatta soluzione del problema giuridico sottoposto al suo esame. In tal caso, la Corte di cassazione, in ragione della funzione nomofilattica ad essa affidata dall’ordinamento, nonché dei principi di economia processuale e di ragionevole durata del processo, di cui all’art. 111, comma 2, Cost., ha il potere, in una lettura costituzionalmente orientata dell’art. 384 c.p.c., di correggere la motivazione anche a fronte di un “error in procedendo”, quale la motivazione omessa, mediante l’enunciazione delle ragioni che giustificano in diritto la decisione assunta, anche quando si tratti dell’implicito rigetto della domanda perché erroneamente ritenuta assorbita, sempre che si tratti di questione che non richieda ulteriori accertamenti in fatto.

Nella specie, per l’orientamento consolidato di questa Corte, in caso di società a ristretta base partecipativa, l’obbligo di motivazione degli atti tributari, come disciplinato dall’art. Legge 212/2000 e dall’art. 42 d.p.r. 600/1973, è soddisfatto dall’avviso di accertamento dei redditi del socio che rinvii “per relationem” a quello riguardante i redditi della società, ancorché solo a quest’ultima notificato, in quanto il socio, ai sensi dell’art. 2261 c.c., ha il potere di consultare la documentazione relativa alla società e, quindi, di prendere visione dell’accertamento presupposto e dei suoi documenti giustificativi (Cass.Civ., n. 25296 del 2014; Cass.Civ., 12 marzo 2014, n. 5645; Cass.Civ., 26402/2018). Tale principio è applicabile anche alle ipotesi di soci di società di capitali a ristretta base sociale (Cass.Civ., 18694/2018). Del resto, è la stessa società ad affermare a pagina 18 del ricorso per cassazione che “a pagina 3 dell’impugnato avviso irpef, infatti, leggesi che l’accertamento nei confronti del sig. B. è fondato sul fatto che nei confronti della società A.D. è stato emesso altro avviso…con il quale sarebbe stato accertato un reddito di impresa di € 2.705.965,00”). Pertanto, trattasi in questa sede solo di questione di diritto e non di fatto, che può essere decisa ai sensi dell’art. 384 c.p.c.

2. Con il secondo motivo di impugnazione il ricorrente si duole della “omessa o comunque insufficiente motivazione circa il fatto controverso e decisivo per il giudizio, a causa dell’omesso esame di documenti e fatti convergenti nell’escludere la percezione dei redditi societari (in relazione all’art. 360 n. 5 c.p.c.)”, in quanto la Commissione regionale si è limitata ad evidenziare la titolarità della quota del 30 % del capitale sociale da parte del contribuente, senza valutare in alcun modo tutta la documentazione prodotta tesa a dimostrare l’estraneità del socio alla gestione effettiva dell’attività della società. In particolare, la Commissione non ha tenuto conto delle circostanze per cui le indagini penali non lo avevano coinvolto, il curatore del fallimento della società non aveva inteso proporre azioni di responsabilità nei suoi confronti, aveva ricoperto sin dall’assunzione solo le mansioni di magazziniere e di autista, non aveva pagato alcunché per l’acquisizione della partecipazione, non aveva percepiti dividendi, tralasciando, quindi, le dichiarazioni rese da Q.D. e G.A., il contenuto del processo verbale di constatazione da cui risulta che “appare di tutta evidenza che Q.D., P.R. e P.P. hanno di fatto organizzato e gestito l’attività commerciale della A.D. al fine di porre in essere plurime condotte fraudolente … in quanto reali amministratori della A.D. s.r.l.”, le dichiarazioni del Comandante del Nucleo di Polizia tributaria di Padova.

2.1. Tale motivo è fondato.

Invero, la Commissione regionale ha reso una motivazione del tutto insufficiente in ordine alla mole di documenti prodotta dall’appellante, per dimostrare la propria estraneità alla gestione della compagine societaria, limitandosi a valorizzare solo la rilevante partecipazione del socio al capitale sociale nella misura del 30 %, senza analizzare alcuno dei documenti prodotti in atti ed indicati nel motivo di ricorso per cassazione.

In particolare, la Commissione avrebbe dovuto tenere conto anche del processo verbale di constatazione, nel quale si evidenziava, oltre a quanto già riportato nel secondo motivo di ricorso per cassazione, anche che ” i medesimi soggetti che amministravano Ascot prima della formale intestazione al B. del 30 % delle quote rimasero comunque i veri gestori della società”.

In particolare, si rileva che per questa Corte è legittima la presunzione di attribuzione ai soci degli eventuali utili extracontabili accertati, rimanendo salva la facoltà del contribuente di offrire la prova del fatto che i maggiori ricavi non sono stati distribuiti, ma accantonati dalla società, ovvero da essa reinvestiti (Cass. Civ., 5076 del 2011; Cass. Civ., n. 9519 del 2009; Cass. Civ., 7564 del 2003; Cass. Civ., 18 ottobre 2017, n. 24534), non essendo comunque a tal fine sufficiente la mera deduzione che l’esercizio sociale ufficiale si sia concluso con perdite contabili (Cass. Civ., 22 novembre 2017, n. 27778). Tuttavia, tale principio è stato completato precisandosi che la presunzione di distribuzione degli utili extrabilancio può essere vinta dal contribuente fornendo la dimostrazione della propria estraneità alla gestione e conduzione societaria (Cass. Civ., n. 1932/2016; Cass. Civ., 17461/2017; Cass. Civ., 26873/2016; Cass. Civ., 9 luglio 2018, n. 18042; Cass. Civ., 27 settembre 2018, n. 23247).

Va, peraltro, osservato che non è sufficiente a vincere la presunzione di distribuzione degli utili extracontabili l’instaurazione di un processo penale esclusivamente a carico dell’amministratore e non dei soci, poiché si deve tenere distinta l’attività illecita dell’amministratore dalla distribuzione di utili sociali da essa ricavati, non implicando tale attività messa in atto dai soci, la partecipazione all’attività criminosa dell’amministratore (Cass.Civ., 11 dicembre 1990, n. 11785).

3. Con il ricorso incidentale l’Agenzia delle entrate deduce “Nullità della sentenza per violazione dell’art. 51 comma 1 del d.lgs. 546/1992 in relazione all’art. 360 n. 4 c.p.c.”, in quanto l’Agenzia ha notificato la sentenza della Commissione provinciale al domicilio eletto del contribuente il 30-4-2010, sicché sarebbe decorso il termine breve per proporre l’appello.

3.1. Il ricorso incidentale è infondato.

Invero, l’Agenzia delle entrate si è limitata a riportare il contenuto dell’avviso di spedizione a mezzo raccomandata, contenente la sentenza della commissione tributaria provinciale, da parte dell’ufficiale giudiziario, senza produrre la cartolina di ricevimento della raccomandata e non essendovi, quindi, prova alcuna della avvenuta ricezione da parte del contribuente.

4. La sentenza impugnata deve, quindi, essere cassata con rinvio alla Commissione tributaria regionale della Toscana, in diversa composizione, che provvederà anche sulle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

In accoglimento del secondo motivo di ricorso principale, rigettato il primo, rigettato il ricorso incidentale, cassa la sentenza impugnata, con rinvio alla Commissione tributaria regionale della Toscana, in diversa composizione, che provvederà anche sulle spese del giudizio di legittimità.