CORTE DI CASSAZIONE – Sentenza 22 ottobre 2020, n. 23159 – La compensazione è ammessa, in deroga alle comuni disposizioni civilistiche, soltanto nei casi espressamente previsti, non potendo derogarsi al principio secondo cui ogni operazione di versamento, di riscossione di rimborso, ed ogni deduzione, sono regolate da specifiche, inderogabili norme di legge

Tributi – Accise – Energia elettrica – Omessa dichiarazione di consumo e omesso pagamento – Compensazione dei debiti e dei crediti da accise a livello nazionale – Sanzioni

Fatti di causa

E. I. s.p.a. (poi divenuta A.I. s.p.a.), cliente grossista nel mercato dell’energia elettrica, in quanto tale soggetto passivo dell’imposta di consumo, impugnò l’atto di contestazione ed irrogazione di sanzioni amministrative n. 311100146-2008 per complessivi € 601.680,22 emesso in data 28 maggio 2008 nei suoi confronti dall’Agenzia delle dogane e dei monopoli – ufficio di Cuneo, ai sensi degli artt. 59 comma 1 lett. c), 56, comma 2 e 60, 59 comma 3 d.lgs. n. 504/95 vigenti ratione temporis nonché dell’art. 13, comma 1, d.lgs. n. 471/97, applicato altresì il cumulo giuridico ex art. 12, comma dlgs. n. 472/97, per aver omesso la dichiarazione di consumo per l’anno 2006, omesso il pagamento dell’accisa e del l’addizionate provinciale per i mesi da gennaio ad agosto 2007 e per aver sottratto l’energia elettrica al regolare accertamento dell’imposta.

La Commissione Tributaria Provinciale di Cuneo con sentenza n. 223/03/2009, rilevato che nelle more del giudizio era stato accertato che E. vantata a livello nazionale crediti a titolo di rimborso di accise superiori ai debiti derivanti dai mancati versamenti, e che l’Ufficio aveva accolto l’istanza di compensazione avanzata dalla società, ritenne sussistente la sola violazione di cui all’art. 59, comma 1, lett. c) d.lgs. cit. e, non essendo stati evasi tributi, ridusse la relativa sanzione alla somma di 258,23.

L’appello proposto dall’Agenzia delle dogane e dei monopoli contro la decisione è stato rigettato dalla Commissione Tributaria Regionale del Piemonte con sentenza n. 154/31/11/2013 depositata il 19 dicembre 2017, non notificata.

La CTR, nel condividere l’assunto del primo giudice e nel ritenere pertanto comminabile la sola sanzione di € 258,23 per omessa presentazione della dichiarazione di consumo 2006, ha rilevato che l’avvenuta compensazione dei debiti e dei crediti da accise di E. a livello nazionale, avvenuta, per iniziativa dell’Ufficio centrale, in deroga alle disposizioni che prevedono la gestione delle accise su base provinciale ed in relazione ad ogni singolo codice di attività aperto dal contribuente, costituiva ragione di illegittimità delle sanzioni, parametrate ad un asserito, omesso versamento di imposta che non poteva ritenersi sussistente.

Ha quindi dichiarato assorbita ogni altra questione dibattuta fra le parti.

L’Agenzia ricorre per la cassazione della sentenza, con atto affidato a due motivi. A.I. s.p.a. resiste con controricorso con il quale propone ricorso incidentale per un motivo.

Ragioni della decisione

1. Con il primo motivo del ricorso principale Agenzia delle dogane e dei monopoli deduce la violazione e falsa applicazione degli artt. 55 e 56 del d. lgs. n. 504/1995 nel testo vigente ratione temporis, 1242 e 1248 cod. civ., 8 della L. 212/2000, 59, comma 1 lett. c del d. lgs. n. 504/1995, 13 del d. lgs. n. 471/1997. Secondo la ricorrente la sentenza impugnata sarebbe incorsa in errore per aver ritenuto che gli obblighi di dichiarazione e di versamento dell’ imposta, previsti dalla legge per ciascuna provincia in cui operi il contribuente, e la cui omissione è stata sanzionata, siano venuti meno a seguito di una definizione contabile delle reciproche poste di debito e credito realizzata fra le parti a livello nazionale, che peraltro faceva espressamente salve le sanzioni: tale accordo non potrebbe infatti essere equiparato ad una compensazione di tipo civilistico, con l’ effetto estintivo di cui all’art. 1242 cod. civ., atteso che in materia tributaria la compensazione è ammissibile solo nei casi espressamente previsti dalla legge, fra i quali non rientra quello di specie.

Sotto altro profilo, l’Agenzia deduce che l’estinzione del debito tributario non può aver comportato il venir meno della violazione di cui all’art. 59, 1 comma, lett. c) TUA, norma che sanziona in via autonoma la condotta omissiva del contribuente, indipendentemente dalla sua posizione creditoria o debitoria.

Ribadisce, infine, che l’effetto estintivo della compensazione non ha determinato a posteriori l’illegittimità delle sanzioni di cui agli artt. 3, comma 4 TUA e 13 dlgs. n. 471/97, comminate per il ritardato od omesso pagamento delle rate di acconto.

2. Con il secondo motivo la ricorrente lamenta violazione e falsa applicazione degli artt. 132, primo comma, n. 4 cod. proc. civ.: la sentenza impugnata sarebbe nulla perché motivata mediante il mero rinvio per relationem alla sentenza di primo grado, ed avrebbe inoltre ignorato la prospettazione, in sede di appello, di un quadro contabile diverso da quello esaminato dalla CTP, nonché l’avvenuto riconoscimento, da parte di A.I., dell’esistenza di un proprio debito per addizionali provinciali superiore al credito vantato per il medesimo titolo.

4. La prima delle due distinte censure in cui si articola il primo motivo è fondata.

La CTR ha infatti erroneamente ritenuto che l’avvenuta definizione contabile fra le parti, a livello nazionale, delle reciproche poste di dare e avere, sopravvenuta alle violazioni accertate, avesse estinto l’obbligazione tributaria ai sensi dell’art. 1242 c.c., dal momento che la norma civilistica, secondo cui la compensazione estingue i due debiti dal giorno della loro coesistenza, non può trovare applicazione in materia.

Invero, come già rilevato da questa Corte (Cass. Sez, V, 7 marzo 2019 n. 6645) con decisione dalla quale non vi è motivo di discostarsi, «è principio consolidato in materia tributaria che la compensazione è ammessa, in deroga alle comuni disposizioni civilistiche, soltanto nei casi espressamente previsti, non potendo derogarsi al principio secondo cui ogni operazione di versamento, di riscossione di rimborso, ed ogni deduzione, sono regolate da specifiche, inderogabili norme di legge. Tale principio, per costante giurisprudenza di questa Corte, non può considerarsi superato in virtù della legge 27 luglio 2000 n. 212, articolo 8, comma 1, (cosiddetto Statuto dei diritti del contribuente), il quale nel prevedere in via generale l’estinzione dell’obbligazione tributaria per compensazione, ha lasciato ferme, in via transitoria, le disposizioni vigenti, demandando ad appositi regolamenti l’estensione di tale istituto ai tributi per i quali non era contemplato a decorrere dall’anno d’imposta 2002 (cfr. Cass., 05/07/2017 n. 16532; Cass. 09/07/2013 n. 17001, Rv. 627180-01; Cass., 25/05/2007 n. 12262)». In particolare, la disciplina delle accise sull’energia elettrica stabilisce, quale unica forma di compensazione attuabile ex lege, che le somme che risultino eventualmente versate in più dal debitore all’esito del conguaglio annuale sono detratte dai successivi versamenti in acconto (art. 56 TUA).

Ne consegue che l’estinzione dei debiti di imposta di A.I. non può farsi risalire a data anteriore a quella del provvedimento attuativo della compensazione “anomala” autorizzata su base nazionale dal Direttore dell’Area Centrale dell’Agenzia il 17 luglio 2009 in accoglimento dell’istanza in tal senso avanzata dalla società, e non può aver avuto effetto sanante retroattivo delle violazioni, da ritardato o omesso pagamento, dalla stessa commesse.

4.2 La seconda censura è invece inammissibile, in quanto priva di attinenza alla decisione: la CTR, infatti, non ha annullato la sanzione di cui all’art. 59, 1° comma lett. c) TUA, ma, in ragione dell’accertata insussistenza di evasione, l’ha determinata ‘nella misura minima stabilita dalla norma.

La ricorrente avrebbe dunque, se mai, dovuto denunciare la violazione dell’articolo citato per errata quantificazione della sanzione, allegando le ragioni per le quali la stessa avrebbe dovuto essere invece determinata in misura. pari quantomeno al doppio dell’imposta dovuta.

5. Il secondo motivo di ricorso è assorbito.

6. Con l’unico motivo di ricorso incidentale A. I. denuncia violazione dell’art. 59, 1° comma, lett. c) TUA per avere la CTR ritenuto sussistente la violazione nonostante la mancanza dì un comportamento doloso ad essa addebitabile.

Il motivo è infondato.

Come già deciso da questa Corte (Cass. Sez, V, 4 giugno 2019 n. 15201) « Decisivo ai fini della interpretazione della disposizione di cui all’art. 59 TUA è l’incipit costituito dall’avverbio «indipendentemente», che denota l’applicazione della sanzione a prescindere dalla sussistenza di fatti costituenti reato di cui agli artt. 40 e ss. del medesimo d.lgs., come la sottrazione all’accertamento o al pagamento dell’accisa su prodotti energetici mediante omissione di presentazione della dichiarazione annuale riepilogativa. Ciò che la norma richiede è il mero verificarsi di comportamenti (o anche solo di fatti), che prescindono in quanto tali da condotte assistite da dolo generico o specifico, quali la redazione incompleta delle dichiarazioni di cui all’art. 55, commi 1 e 3 TUA, o la tenuta irregolare delle registrazioni di cui all’art. 55, comma 9 TUA pro tempore vigente, o la mancata presentazione della documentazione di cui all’art. 58, commi 3 e 4 TUA. Lo stesso riferimento alle somme evase o che si è tentato di evadere non appare dirimente, in quanto l’evasione va intesa quale sinonimo di inadempimento dell’obbligazione tributaria».

7. Al parziale accoglimento del ricorso principale conseguono la cassazione della sentenza impugnata ed il rinvio della causa alla Commissione Tributaria del Piemonte, in diversa composizione, che esaminerà le questioni dichiarate erroneamente assorbite in ordine alle sanzioni irrogate per omesso versamento delle rate di acconto delle accise e delle addizionali provinciali. Il giudice del rinvio liquiderà anche le spese di questo giudizio di legittimità.

P.Q.M.

accoglie la prima censura del primo motivo del ricorso principale, dichiara inammissibile la seconda ed assorbito il secondo motivo; rigetta il ricorso incidentale; cassa la sentenza impugnata in relazione alla censura accolta e rinvia alla Commissione tributaria regionale del Piemonte, in diversa composizione, anche per le spese.

Ai sensi dell’art. 13 comma 1 quater del d. P.R. n. 115/1992 dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento da parte della ricorrente incidentale dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso a norma del comma 1 bis dello stesso art. 13.

Si dà atto che il presente provvedimento è sottoscritto dal solo presidente del collegio per impedimento dell’ estensore ai sensi dell’art. 1, comma 1, lett. a) del d.p.c.m. 8 marzo 2020.