Corte di Cassazione sentenza n. 16962 depositata il 25 giugno 2019 – L’omessa esibizione da parte del contribuente dei documenti in sede amministrativa determina l’inutilizzabilità della successiva produzione in sede contenziosa, prevista dall’art. 32, terzo comma, del d.P.R. n. 600 del 1973, solo in presenza dello specifico presupposto, la cui prova incombe sull’Amministrazione, costituito dall’invito specifico e puntuale all’esibizione, accompagnato dall’avvertimento circa le conseguenze della sua mancata ottemperanza

Corte di Cassazione sentenza n. 16962 depositata il 25 giugno 2019

Questionario – Produzione dei documenti non espressamente richiesti – Sussiste

Rilevato che:

L’Agenzia delle Entrate notificava in data 11/3/2008 a V.D., esercente a titolo individuale attività d’impresa nel settore delle costruzioni edili sino al 7 aprile 2005, data nella quale l’azienda è stata conferita nella costituenda D.C. S.R.L., il questionario con il quale si chiedeva l’esibizione di atti e documenti relativi al bilancio chiuso il 7/4/2005 e sottoponeva a controllo l’annualità chiusa al 31/12/2005.

Alla successiva data del 31 maggio 2010 l’Ufficio, al termine del controllo effettuato, notificava al contribuente avviso di accertamento n. (omissis)/2010 ,con il quale non riconosceva costi ammontanti ad € 180.000,00 ed accertava maggiori imposte di € 72.597,00 per IRPEF, di € 1.672,00 per addizionale regionale, di € 929 per addizionale comunale e di € 7.735,00 per IRAP.

Avverso l’indicato avviso di accertamento D. proponeva ricorso alla CTP di Avellino che, con sentenza n. 41/2011 depositata il 7/1/2011, accoglieva il ricorso.

Contro la citata decisione della CTP, l’Agenzia delle Entrate proponeva appello alla CTR della Campania, Sezione staccata di Salerno, che, con la sentenza n. 46/2013 depositata il 13/2/2013, accoglieva l’appello proposto, compensando le spese.

Il contribuente propone ricorso per la cassazione di questa sentenza deducendo due motivi.

L’Agenzia delle Entrate resiste con controricorso.

Considerato che:

Con il primo motivo di ricorso – Omessa, insufficiente e contraddittoria motivazione circa un fatto controverso e decisivo per il giudizio, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 5 cod. proc. civ. – il contribuente si duole che la CTR abbia fornito una motivazione «contraddittoria ed insufficiente» (fg. 7) e «comunque priva di adeguata motivazione» (fg. 10), ritenendo che il D. fosse decaduto dal diritto di far valere e produrre in giudizio i documenti attestanti i costi esposti in tre fatture dall’importo di € 60.000,00 ciascuna, fatture non esibite all’Amministrazione in sede di accertamento ed in risposta al questionario.

Con il secondo motivo di ricorso – formulato come Violazione e falsa applicazione di legge in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione degli art. 32/3-4-5 del d.P.R. 600 del 1973, e 53 del d.P.R. 633 del 1972 – il contribuente si duole che la CTR abbia ritenuto che la preclusione di cui all’art. 32 commi 4 e 5 d.P.R. 600/1973 si verifichi anche in mancanza di un esplicito invito al contribuente ad esibire o trasmettere atti, documenti, libri e registri ed in mancanza di un espresso avvertimento circa le conseguenze del mancato adempimento. I due motivi di ricorso dedotti sono strettamente connessi, in quanto attinenti entrambi all’art. 32 d.P.R. 600/1973, e vanno trattati unitariamente.

Secondo un principio già espresso da questa Corte, l’invio del questionario da parte dell’Amministrazione finanziaria, previsto dall’art. 32, quarto comma, del d.P.R. n. 600 del 1973, per fornire dati, notizie e chiarimenti, assolve alla funzione di assicurare – in rispondenza ai canoni di lealtà, correttezza e collaborazione propri degli obblighi di solidarietà della materia tributaria – un dialogo preventivo tra fisco e contribuente per favorire la definizione delle reciproche posizioni, così da evitare l’instaurazione del contenzioso giudiziario, rimanendo legittimamente sanzionata l’omessa o intempestiva risposta con la preclusione amministrativa e processuale di allegazione di dati e documenti non forniti nella sede precontenziosa; a tal fine è necessario che l’Amministrazione, con l’invio del questionario, fissi un termine minimo per l’adempimento degli inviti o delle richieste, avvertendo delle conseguenze pregiudizievoli che derivano dall’inottemperanza alle stesse, senza che, in caso di mancato rispetto della suddetta sequenza procedimentale (la prova della cui compiuta realizzazione incombe sull’Amministrazione), sia invocabile la sanzione dell’inutilizzabilità della documentazione esibita dal contribuente solo con l’introduzione del processo tributario, trattandosi di obblighi di informativa espressione del medesimo principio di lealtà, il quale deve connotare – come si evince dagli artt. 6 e 10 dello Statuto del contribuente – l’azione dell’Ufficio (Cass. 22126 del 27/9/2013; n. 10489 del 14/5/14; n. 27069 del 27/12/16).

Peraltro, affinché possa trovare applicazione la preclusione prevista dal citato art. 32, comma 4, del d.P.R. 600/73 è necessario che il documento cui si riferisce la preclusione sia stato espressamente richiesto dall’Ufficio, dovendo tale disposizione normativa essere interpretata in coerenza con il diritto di difesa previsto dall’art. 24 Cost. e con il principio di capacità contributiva richiamato dall’art. 53 Cost. (Cass. n. 16548 del 22/6/2018; anche Cass. n. 13289/2011).

Questa Corte ha più volte ribadito che «l’omessa esibizione da parte del contribuente dei documenti in sede amministrativa determina l’inutilizzabilità della successiva produzione in sede contenziosa, prevista dall’art. 32, terzo comma, del d.P.R. n. 600 del 1973, solo in presenza dello specifico presupposto, la cui prova incombe sull’Amministrazione, costituito dall’invito specifico e puntuale all’esibizione, accompagnato dall’avvertimento circa le conseguenze della sua mancata ottemperanza (così Cass., Sez. 5, 15/9/2017, n. 21398; ex multis anche Cass. nn. 453 e 22126 del 2013, Cass. n. 11765/2014, Cass. n. 27069/2016 e da ultimo Cass. n. 7011/2018).

Si è inoltre precisato, superando più remota giurisprudenza espressa in particolare da Cass. sez. 5, 30 dicembre 2009, n. 28049, che l’omissione deve essere obiettivamente cosciente e volontaria, diretta ad impedire l’ispezione documentale (cfr. Cass. n. 24503/2015 e Cass. n. 7011/2018).

Nel caso di specie, la Agenzia delle Entrate con il questionario (il cui contenuto può essere letto nell’allegato 2 al presente ricorso) ha richiesto la trasmissione di copiosa documentazione dettagliatamente indicata a più riprese nel ricorso, in particolare a fg. 10: – Bilancio di verifica al 9/4/2005; – Prospetto di raccordo tra le variazioni in aumento e in diminuzione apportate ai fini IRAP e IRES; – Dettaglio per quantità, qualità e valore delle giacenze iniziali e delle rimanenze finali con descrizione dei criteri di valutazione adottati; – Esibire libro cespiti ammortizzabili con copia delle fatture dei beni per i quali è stata calcolata la quota; – Esibire copia dei contratti di appalto eventualmente stipulati nel 2005; – Prospetto di valutazione dei lavori in corso di lavorazione e/o opere ultrannuali.

Nel questionario è dato espresso avvertimento che, in mancanza di esibizione degli specifici documenti richiesti, si determina la preclusione di cui al comma 4 dell’art. 32 d.P.R. 600/1973 con la riproposizione testuale di tale norma ed è dato un termine di 15 giorni per la richiesta esibizione.

Con il questionario non è stata, invece, richiesta specificatamente anche la trasmissione delle tre fatture, ciascuna dell’importo pari ad € 60.000,00 (1- fattura per costi di servizi resi dalla ditta N.E. di L.F., 2- fattura emessa dalla ditta R.L. per costi di servizi resi, 3- fattura per costi per lavori di manodopera effettuati dalla ditta E.N. di V.N.; allegati n. 5-6-7 al presente ricorso) che sono state prodotte in giudizio dal contribuente in allegato al ricorso introduttivo.

In mancanza del richiamato «invito specifico e puntuale all’esibizione» delle tre fatture contenuto nel questionario inviato dall’Ufficio, non può ritenersi che possa essere applicata la preclusione prevista dal citato art. 32, comma 4, del d.P.R. 600/73.

Ne consegue che la Commissione Tributaria Regionale ha errato, discostandosi dai principi ripetutamente affermati da questa Corte circa i presupposti della preclusione di cui alla norma appena citata, e non ha considerato e valutato le tre fatture prodotte, in allegato al ricorso introduttivo, quale dimostrazione dei costi sostenuti dal contribuente.

I motivi dedotti sono pertanto fondati, il ricorso proposto va accolto e va cassata la sentenza impugnata, con rinvio alla CTR della Campania, Sezione di Salerno, in diversa composizione, alla quale viene demandata anche la determinazione delle spese del presente giudizio.

P.Q.M.

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla CTR della Campania, Sezione di Salerno, in diversa composizione, anche per la determinazione delle spese del giudizio di legittimità.