Corte di Cassazione sentenza n. 17497 depositata il 31 maggio 2022 – Si considerano connotate da carattere abusivo e possono essere disconosciute dall’Amministrazione finanziaria quelle operazioni che, pur formalmente rispettose del diritto interno o comunitario, siano poste in essere al principale scopo di ottenere benefici fiscali contrastanti con la ratio delle norme che introducono il tributo o prevedono esenzioni o agevolazioni, con la conseguenza che il carattere abusivo è escluso soltanto dalla presenza di valide ragioni extra fiscali

Corte di Cassazione sentenza n. 17497 depositata il 31 maggio 2022

elusione – dichiarato inammissibile una domanda, il giudice si spoglia della “potestas iudicandi”

Rilevato che:

1. l’Agenzia delle entrate ricorre con due motivi per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale (“C.T.R.”) della Campania che, in controversia relativa all’impugnazione della cartella di pagamento per il periodo di imposta 2004, emessa nei confronti di P.C., nella qualità di socia e pertanto responsabile in solido per i carichi fiscali (Iva e sanzioni per un ammontare di euro 507.516,62) della T.M. S.r.l., società a ristretta base partecipativa, estinta il 30/12/2008 in seguito alla liquidazione, ha confermato la sentenza di primo grado, favorevole della contribuente;

2. la Commissione tributaria regionale ha dichiarato inammissibile l’appello dell’ufficio, per la novità dei motivi di appello, con i quali si contestava, per la prima volta rispetto all’oggetto del giudizio di primo grado, l’abuso del diritto connesso all’estinzione strumentale della società, finalizzata all’evasione fiscale. Per la T.R., inoltre, non ha carattere abusivo la scelta imprenditoriale di cessare l’attività sociale per non accrescere il passivo; infine, nella specie, non può trovare ingresso nel giudizio né è suffragata da alcun elemento concreto la presunzione addotta dall’Agenzia di ripartizione degli utili tra i soci della società a ristretta base estinta. Da una diversa angolazione giuridica, ad avviso della Commissione regionale, a prescindere dalla “preliminare assorbente statuizione” circa l’inammissibilità dell’appello (cfr. pag. 3 della sentenza), la pretesa erariale è priva di pregio in quanto l’Amministrazione finanziaria non ha dimostrato se e in che misura la contribuente abbia riscosso delle somme in seguito alla liquidazione della società;

3. gli eredi della contribuente resistono con controricorso, illustrato con una memoria;

Considerato che:

(i) preliminarmente, è priva di fondamento l’eccezione di inammissibilità del ricorso per cassazione dell’Agenzia sollevata dai contribuenti in ragione dell’asserito difetto di prova della qualità dell’avvocato dello Stato firmatario dell’atto Infatti, posto che detta qualità consta dal ricorso medesimo che è sottoscritto da Paolo Marchini in qualità di avvocato dello Stato, è utile ricordare che per giurisprudenza costante della Corte (ex multis Cass. 29/10/2020, n. 23865) «In tema di contenzioso tributario, l’Avvocatura dello Stato, per proporre ricorso per cassazione in rappresentanza dell’Agenzia delle Entrate, deve avere ricevuto da quest’ultima il relativo incarico, del quale, però, non deve farsi specifica menzione nel ricorso, atteso che l’art. 366, n. 5, c.p.c., inserendo tra i contenuti necessari del ricorso “l’indicazione della procura, se conferita con atto separato”, fa riferimento esclusivamente alla procura intesa come negozio processuale attributivo dello “ius postulandi”, peraltro non necessario quando il patrocinio sia assunto dall’Avvocatura dello Stato e non invece al negozio sostanziale attributivo dell’incarico professionale al difensore»;

1. con il primo motivo di ricorso [ «1. Violazione e/o falsa applicazione dell’art. 57, comma 1, del d.lgs. n. 546/1992, e dell’art. 345, comma 1, del c.p.c. in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.»], l’Agenzia censura l’errore della sentenza impugnata che quando afferma che l’ufficio ha inammissibilmente introdotto, nel giudizio di appello, una domanda nuova relativa all’abuso del diritto trascura che, per la giurisprudenza di legittimità, l’abuso del diritto è rilevabile di ufficio (anche nel giudizio di legittimità) e pertanto non costituisce domanda nuova;

2. con il secondo motivo [ «2. Omesso esame di fatto decisivo, in relazione all’art. 360, comma 1, c.p.c.» ], si censura la sentenza impugnata che nel negare che l’ufficio abbia provato la riscossione da parte della socia di alcune somme in seguito alla liquidazione della società non considera che, fin dalle controdeduzioni in primo grado, l’Agenzia aveva allegato il bilancio finale di liquidazione al 31/12/2008 da cui risultava che la contribuente aveva riscosso euro 59.393,00 e che il piano di riparto era stato approvato dai soci Mario Tommaselli e (appunto) P.C.;

3. il primo motivo è fondato;

3.1 in tema di abuso del diritto e in relazione al connesso argomento dell’elusione fiscale, per la giurisprudenziale nazionale ed eurounitario (secondo il quadro generale compendiato da Cass. 02/03/2020, n. 5644, sulla scia di Cass. nn. 5155/2016, 30404/2018, 869/2019, 24294/2019, 34595/2019, cui danno ulteriore seguito, ex aliis,   29/10/2020,  n.  23872;  02/02/2021,  n.  2224; 09/02/2021, n. 3078):

(1) si considerano connotate da carattere abusivo e possono essere disconosciute dall’Amministrazione finanziaria quelle operazioni che, pur formalmente rispettose del diritto interno o comunitario, siano poste in essere al principale scopo di ottenere benefici fiscali contrastanti con la ratio delle norme che introducono il tributo o prevedono esenzioni o agevolazioni, con la conseguenza che il carattere abusivo è escluso soltanto dalla presenza di valide ragioni extra fiscali (Cass. 21/01/2011, n. 1372);

(2) si è andata formando una clausola generale antielusiva, di matrice comunitaria per quanto attiene ai c.d. tributi armonizzati, a partire dalla sentenza in causa C-255, Halifax, e, per le imposte dirette, di matrice  costituzionale,  traendo  origine  dall’art.  53,  Cost.,  con conseguente obbligo di applicazione d’ufficio anche nel giudizio di legittimità. Le Sezioni unite di questa Corte, proprio con riguardo alle imposte dirette, hanno affermato che «non può non ritenersi insito nell’ordinamento, come diretta derivazione delle norme costituzionali, il principio secondo cui il contribuente non può trarre indebiti vantaggi fiscali dall’utilizzo distorto, pur se non contrastante con alcuna specifica disposizione, di strumenti giuridici idonei ad ottenere un risparmio fiscale, in difetto di ragioni economicamente apprezzabili che giustifichino l’operazione, diverse dalla mera aspettativa di quel risparmio fiscale» (Cass. Sez. U., 23/12/2008, n. 30057; in tema di cessione di quote e fusione per incorporazione, Cass. 30/11/2012, n. 21390; Cass. 15/1/2014, n. 653). La sentenza impugnata è erronea perché, discostandosi dagli enunciati princìpi di diritto, ha ritenuto nuovo e quindi inammissibile il motivo di appello attinente al carattere abusivo della condotta della contribuente;

4. il secondo motivo è inammissibile;

4.1 è ius receptum il principio di diritto per il quale «Ove il giudice, dopo avere dichiarato inammissibile una domanda, un capo di essa o un motivo d’impugnazione, in tal modo spogliandosi della “potestas iudicandi”, abbia ugualmente proceduto al loro esame nel merito, le relative argomentazioni devono ritenersi ininfluenti ai fini della decisione e, quindi, prive di effetti giuridici con la conseguenza che la parte soccombente non ha l’onere né l’interesse ad impugnarle, essendo invece tenuta a censurare soltanto la dichiarazione d’inammissibilità la quale costituisce la vera ragione della decisione» (Cass. 16/06/2020, n. 11675, in connessione con Cass. 19/12/2017, n. 30393; in termini, ex multis, 29/01/2021, 2068). Nella specie, l’Agenzia, che come primo motivo di ricorso ha dedotto un error in procedendo, non ha alcun interesse a criticare, nel merito, la sentenza d’appello, in quanto la C.T.R., quando è passata ad esaminare i profili meritali della controversia, nonostante la preventiva declaratoria d’inammissibilità dell’appello, si era già spogliata della potestas iudicandi (cfr. Cass. 19/12/2017, n. 30393);

5. in conclusione, accolto il primo motivo e dichiarato inammissibile il secondo, la sentenza è cassata, in relazione al motivo accolto, con rinvio al giudice a quo, anche per le spese del giudizio di legittimità;

P.Q.M.

accoglie il ricorso nei termini di cui in motivazione, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Commissione tributaria regionale della Campania, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.