Corte di Cassazione sentenza n. 24112 depositata il 3 agosto 2022 – In caso di operazioni soggettivamente inesistenti, il diritto di detrazione dell’imposta relativa ad un’operazione di cessione di beni non può essere riconosciuto al cessionario che, sulla fattura emessa per tale operazione in applicazione del suddetto regime, abbia indicato un fornitore fittizio allorquando il medesimo cessionario fosse consapevole della indicazione in fattura di un fornitore fittizio e non abbia fornito la prova che il vero fornitore sia un soggetto passivo Nel qual caso, incombe sul cessionario l’onere di provare di avere adoperato la diligenza massima esigibile da un operatore accorto, secondo criteri di ragionevolezza e di proporzionalità in rapporto alle circostanze del caso concreto

Corte di Cassazione sentenza n. 24112 depositata il 3 agosto 2022

operazioni soggettivamente inesistenti – detrazione dell’IVA

RILEVATO CHE

1. La società contribuente A.S. S.r.l. ha impugnato un avviso di accertamento, relativo al periodo di imposta 2007 per IVA, con il quale – a seguito di PVC – veniva disconosciuta la detrazione IVA per fatture di acquisto emesse dal fornitore T. S.r.l., relative a lavori di costruzione di uno stabilimento industriale sito in Comune di Venticano (AV), ritenute fatture soggettivamente inesistenti – come risulta dalla sentenza impugnata – sul presupposto che l’emittente fosse soggetto privo di organizzazione e che l’effettiva esecutrice dei lavori fosse altra impresa (I. S.r.l.), socia della società contribuente.

2. La CTP di Avellino ha accolto il ricorso.

3. La CTR della Campania, Sezione staccata di Salerno, con sentenza in data 11 giugno 2015, ha rigettato l’appello dell’Ufficio. Il giudice di appello ha ritenuto non pregnante la cI.tanza secondo cui l’impresa esecutrice dei lavori fosse socia della società contribuente e che, al contrario, fossero da valorizzare ulteriori cI.tanze in fatto, quali l’effettuazione dei pagamenti mediante bonifici bancari.

4. Propone ricorso per cassazione l’Ufficio, affidato a due motivi, cui resiste con controricorso la società contribuente.

CONSIDERATO CHE

1.1 Con il primo motivo si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, 3, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione degli artt. 2697, 2729 cod. civ., nonché degli artt. 41-bis d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 e 54 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, nella parte in cui il giudice di appello ha ritenuto che le fatture fossero soggettivamente inesistenti, sul presupposto che l’esecutrice dei lavori fosse la società socia della contribuente (I. S.r.l.) anziché il fornitore indicato in fattura (T. S.r.l.). Osserva parte ricorrente di avere addotto una serie di cI.tanze indiziarie che consentissero di ritenere che le fatture non corrispondessero ad una attività sottostante posta in essere dall’emittente, ossia l’assenza di struttura organizzativa dell’emittente, l’indicazione di I. S.r.l. nella domanda di deposito del progetto dei lavori quale costruttore, alcune anomalie (falsità delle firme) nella sottoscrizione del contratto di appalto tra la società contribuente e l’emittente, il mancato ammortamento della quota parte dei costi relativi alle fatture T. S.r.l., nonché dichiarazioni di terzi in relazione alla natura di «cartiera» dell’emittente. Osserva il ricorrente che il giudice di appello non avrebbe fatto buon governo delle regole di riparto della prova.

1.2 Con il secondo motivo si deduce, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione dell’art. 115 cod. proc. civ. e degli artt. 2697 e 2729 cod. civ., nella parte in cui il giudice di appello ha ritenuto prove idonee a vincere la presunzione offerta dall’Ufficio i pagamenti degli importi imponibili e quelli relativi all’IVA, posto che l’interposizione fittizia si avvale propriamente di una apparente regolarità della transazione per mascherare la cI.tanza he l’esecuzione materiale delle opere sia imputabile a un terzo.

2. Si rileva come il controricorrente, in prossimità dell’adunanza, ha depositato memoria con cui, nel dare atto della intervenuta dichiarazione di fallimento della società controricorrente con sentenza del Tribunale di Benevento del 5 ottobre 2021, ha chiesto dichiararsi l’interruzione del giudizio. L’istanza va disattesa, posto che al giudizio di cassazione, dominato dall’impulso d’ufficio, non si applica l’istituto dell’interruzione del giudizio, come nel caso di sopravvenuto fallimento di una delle parti (Cass., Sez. U., 14 novembre 2003, n. 17295; Cass., Sez. I, 12 febbraio 2021, n. 3630; Cass., Sez. V, 17 marzo 2022, n. 8712).

3. Ultronea deve, poi, ritenersi la contestazione mossa dal controricorrente al secondo motivo di ricorso, ove a pag. 8 si fa riferimento a «Elettronica SAS di Russo Giuseppe», soggetto del tutto estraneo al ricorso. Il riferimento riguarda la parte menzionata nel precedente ivi citato per esteso dal ricorrente, laddove nel caso di specie è stato sin anche trascritto nel ricorso l’avviso di accertamento notificato alla società contribuente odierna controricorrente.

4. Il primo motivo è fondato. Con riferimento alla valutazione dei fatti noti addotti dall’Ufficio (gli elementi indiziari), spetta al giudice del merito apprezzare l’efficacia sintomatica dei singoli fatti noti, i quali vanno valutati sia analiticamente, sia sinteticamente nella loro globalità, accertando se la combinazione di tali elementi sia in grado di fornire una valida prova presuntiva (Cass., V, 12 luglio 2022, n. 22003; Cass., Sez. V, 17 settembre 2020, n. 26802; Cass., Sez. V, 17 settembre 2020, n. 19353; Cass., Sez. V, 31 maggio 2019, n. 14980; Cass., Sez. VI, 23 giugno 2017, n. 15777; Cass., Sez. VI, 2 marzo 2017, n. 5374; Cass., Sez. V, 9 agosto 2016, n. 16719).

5. Parimenti deve ritenersi – con particolare riferimento all’oggetto della prova (il fatto ignoto) – che, ove l’Amministrazione finanziaria contesti che la fatturazione attenga ad operazioni soggettivamente inesistenti, incombe sulla stessa l’onere di provare la consapevolezza del destinatario che l’operazione si fosse inserita in una evasione dell’imposta, dimostrando che il contribuente fosse a conoscenza, o avrebbe dovuto esserlo usando l’ordinaria diligenza in ragione della qualità professionale ricoperta, della sostanziale inesistenza del contraente (Cass., 20 dicembre 2021, 40690; Cass., Sez. V, 17 agosto 2021, n. 22969; Cass., Sez. V, 3 agosto 2021, n. 22107; Cass., Sez. V, 20 luglio 2021, n. 20648; Cass., Sez. V, 8 luglio 2021, n. 19387; Cass., Sez. VI, 11 novembre 2020, n. 25426; Cass., Sez. V, 20 luglio 2020, n. 15369; Cass., Sez. V, 28 febbraio 2019, n. 5873; Cass., Sez. V, 30 ottobre 2018, n. 27566; Cass., Sez. V, 24 agosto 2018, n. 21104; Cass., Sez. V, 20 aprile 2018, n. 9851; Cass., Sez. V, 19 aprile 2018, n. 9721; Cass., Sez. U., 12 settembre 2017, n. 21105).

6. Nella specie, il giudice di appello ha isolato uno degli elementi indiziari addotti dall’Ufficio (il fatto che la società concretamente esecutrice dei lavori fosse socia della società contribuente cessionaria), senza valutare il quadro indiziario complessivo e, soprattutto, la valutazione dell’elemento della assoluta mancanza di struttura organizzativa dell’emittente al fine di ritenere provata l’inesistenza soggettiva della operazione sottostante. La sentenza impugnata non ha, pertanto, fatto corretta applicazione dei suddetti principi e va cassata.

7. Il secondo motivo è parimenti fondato. In caso di operazioni soggettivamente inesistenti, il diritto di detrazione dell’imposta relativa ad un’operazione di cessione di beni non può essere riconosciuto al cessionario che, sulla fattura emessa per tale operazione in applicazione del suddetto regime, abbia indicato un fornitore fittizio allorquando il medesimo cessionario fosse consapevole della indicazione in fattura di un fornitore fittizio e non abbia fornito la prova che il vero fornitore sia un soggetto passivo Nel qual caso, incombe sul cessionario l’onere di provare di avere adoperato, per non essere coinvolto in un’operazione volta ad evadere l’imposta, la diligenza massima esigibile da un operatore accorto, secondo criteri di ragionevolezza e di proporzionalità in rapporto alle circostanze del caso concreto (Cass., Sez. V, 20 luglio 2020, n. 15369; Cass., Sez. V, 27 febbraio 2020, n. 5339). Né assume rilevanza, in quanto tale, la regolarità dei pagamenti, posto che le operazioni contabili di regolare esecuzione della prestazione «costituiscono attributo indefettibile di qualsiasi operazione fraudolenta ben organizzata, che deve mascherare appunto sotto l’apparente veste di una regolarità formale la propria natura illecita, sicché essi sono, decisionalmente, del tutto inconferenti» (Cass., Sez. V, 14 dicembre 2016, n. 25698; conf. Cass., Sez. V, 13 aprile 2016, n. 7233; Cass., Sez. V, 11 dicembre 2013, n. 27720).

8. Tale interpretazione è conforme alla giurisprudenza eurounitaria, secondo la quale spetta al soggetto passivo che esercita il diritto a detrazione dell’IVA, in linea di principio, dimostrare che il fornitore dei beni o dei servizi per i quali tale diritto è esercitato avesse la qualità di soggetto passivo e che i beni e servizi gli siano stati effettivamente forniti a monte da soggetti passivi, ai fini della realizzazione di proprie operazioni soggette ad IVA e con riguardo alle quali l’IVA sia stata effettivamente assolta (Corte UE, 11 novembre 2021, Ferimet, C-281/20, punto 39; Corte UE, 21 novembre 2018, Vădan, C‑664/16, punti 44 e 45). Diversamente, ove il contribuente non sia in grado di dimostrare di avere adottato la dovuta diligenza e si possa ritenere che il cessionario sapeva o avrebbe dovuto sapere che, con il proprio acquisto, partecipava ad un’operazione che si iscriveva in un’evasione dell’IVA, il soggetto passivo interessato deve essere considerato partecipante a tale evasione, e ciò indipendentemente dalla cI.tanza di trarre o meno beneficio dalla rivendita dei beni o dall’utilizzo dei servizi nell’ambito delle operazioni soggette a imposta da lui effettuate a valle (Corte UE, 22 ottobre 2015, Ppuh, C-277/14, punto 48; Corte UE, 13 febbraio 2014, Maks Pen, C‑18/13, punto 27; Corte UE, 6 dicembre 2012, Bonik, C‑285/11, punti 38 e 39).

9. Il ricorso va, pertanto, accolto, cassandosi la sentenza impugnata con rinvio al giudice a quo, anche per la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

P.Q. M.

La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata, con rinvio alla CTR della Campania, Sezione staccata di Salerno, anche per la regolazione e la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.