CORTE DI CASSAZIONE, sezione penale, sentenza n. 10810 depositata il 12 marzo 2018 – Omessi versamenti di ritenute certificate ed IVA oltre la soglia di punibilità – Applicazione del principio del favor rei

Reati tributari – Omessi versamenti di ritenute certificate ed IVA oltre la soglia di punibilità – Ius superveniens – Aumento delle soglie di punibilità – Abolitio criminis parziale – Applicazione del principio del favor rei

Ritenuto in fatto

Con ordinanza in data 31.1.2017 il Tribunale di Bari, adito in sede di esecuzione, ha rigettato la richiesta presentata da F.B. di revoca di tre decreti penali di condanna pronunciati nei suoi confronti dallo stesso Tribunale e diventati irrevocabili, il primo alla pena di € 2.660 di multa per il reato di cui all’art. 10-bis d.Igs. 74/2000 emesso in data 19.6.2008, il secondo alla pena di € 6.840,00 di multa per il reato di cui all’art. 10-ter del medesimo d.Igs. emesso in data 31.8.2009, ed il terzo alla pena di € 3.420 di multa anch’esso per il reato di cui all’art. 10-ter emesso in data 4.10.2010, ritenendo che il sopravvenuto innalzamento delle soglie di rilevanza penale della condotta configurasse una successione di leggi penali nel tempo assoggettata all’art. 2, 4 comma c.p., con il conseguente limite all’applicabilità del principio del trattamento più favorevole al reo del passaggio in giudicato dei relativi provvedimenti.

Avverso il suddetto provvedimento l’imputato ha proposto, per il tramite del proprio difensore, ricorso per cassazione articolando un unico motivo con il quale deduce, in relazione al vizio di violazione di legge riferito agli artt. 2, comma 2 c.p. e 673 c.p.p. e al vizio motivazionale, che le modifiche legislative apportate al d.lgs. 74/2000, lungi dal configurare una successione delle leggi penali nel tempo, hanno viceversa introdotto una vera e propria abolitio criminis atteso che l’elemento quantitativo dell’evasione, ossia il superamento della soglia di punibilità, originariamente prevista quale elemento costitutivo del reato è stata abolita e pertanto il fatto non costituisce più reato. Verificandosi l’abolitio criminis anche nel caso di abrogazione parziale che intervenga ad escludere taluni fatti, previsti dalla precedente disposizione come elementi costitutivi del reato, dal campo di applicazione della norma incriminatrice, trova conseguentemente applicazione il principio del favor rei e per l’effetto l’art. 2, comma 2 c.p. secondo il quale nessuno può essere punito per un fatto che, secondo una legge posteriore, non costituisce più reato e se vi è stata condanna ne cessano l’esecuzione e gli effetti penali. Censura pertanto l’errore in cui è incorso il G.E. applicando l’art. 2, comma 4 in luogo dell’art. 2, comma 2 c.p. a fronte dell’innalzamento delle soglie di punibilità introdotte dal d. Igs. 158/2015 nelle fattispecie di cui agli artt. 10-bis e 10-ter d.lgs. 74/2000, per effetto delle quali le condotte per le quali l’imputato era stato condannato non costituiscono più illeciti penali.

Considerato in diritto

Il ricorso deve ritenersi fondato.

Mentre il fenomeno della successione delle leggi penali nel tempo concerne in generale la sopravvenuta modifica di una norma incriminatrice che può riguardare o la fattispecie legale astratta, vale a dire il precetto, o la disciplina della fattispecie legale astratta, vale a dire il trattamento sanzionatorio, nonché gli elementi accidentali del reato quali le circostanze previste da norme diverse da quella incriminatrice o, infine la fattispecie legale astratta e contemporaneamente la sua disciplina, ricorre nell’ambito di tale fenomeno di diritto intertemporale l’abolitio criminis parziale allorquando la modifica normativa incida sulla fattispecie legale astratta restringendone il campo di operatività, venendo cioè ad escludere uno o più elementi costitutivi del reato previsti dalla precedente legge, mantenendone fermi gli altri. Come chiarito da questa Corte nel suo supremo consesso “perché non vi sia una totale abolizione del reato previsto dalla disposizione formalmente sostituita (oppure abrogata con la contestuale introduzione di una nuova disposizione collegata alla prima) occorre che la fattispecie prevista dalla legge successiva fosse punibile anche in base alla legge precedente, rientrasse cioè nell’ambito della previsione di questa, il che accade normalmente quando tra le due norme esiste un rapporto di specialità, tanto nel caso in cui sia speciale la norma successiva quanto in quello in cui speciale sia la prima. Però se è la norma successiva ad essere speciale ci si trova in presenza di un’abolizione parziale, perché l’area della punibilità riferibile alla prima viene ad essere circoscritta, rimanendone espunti tutti quei fatti che pur rientrando nella norma generale venuta meno sono privi degli elementi specializzanti” (Sez. U. n. 25887 del 26/03/2003).

Presupposto, in altri termini, dell’abolitio criminis paraziale è un rapporto di specialità tra le due norme incriminatrici, tale per cui la norma sopravvenuta esclude la rilevanza penale delle sottofattispecie in essa non più ricomprese. Poiché i fatti previsti come penalmente rilevanti dalla legge antecedente non costituiscono per la legge posteriore reato, trova pertanto applicazione la regola di cui all’art. 2 secondo comma cod.pen. e non invece il disposto di cui al comma 4, non avendo ragion d’essere l’effetto abolitivo retroattivo della disposizione successiva. “Questa, quando risulta speciale rispetto alla precedente, si limita a ritagliare una porzione della vecchia, di cui conserva la punibilità impedendo che rispetto ad essa l’abrogazione abbia un effetto retroattivo abolitivo. Insomma, mantenere la punibilità di un fatto commesso nel vigore di una norma generale quando essa è stata sostituita con una norma speciale non significa fare un’applicazione retroattiva di questa ma piuttosto escluderne l’efficacia abolitrice per la porzione della fattispecie prevista dalla norma generale che viene a coincidere con quella della norma speciale successiva” (Sez. U., cit).

La mutata soglia di punibilità dei reati di omesso versamento di ritenute certificate (art. 10-bis del d.lgs. n. 74 del 2000) e di omesso versamento dell’imposta sul valore aggiunto (art. 10-ter, del d.lgs. n. 74 del 2000), al di sotto della quale operano soltanto a misure sanzionatorie di tipo amministrativo, introdotta dal d. Igs. 158/2015 rientra pertanto nell’abrogazione parziale dei due reati, nei quali il mutato giudizio di offensività della condotta omissiva si è tradotto nel restringimento dell’area della loro penale rilevanza, con assegnazione a quella amministrativa delle condotte che si collocano al di sotto della nuova soglia. Configurando la soglia di punibilità un elemento costitutivo di entrambe le fattispecie legali astratte delle suddette disposizioni, è evidente che la sua modifica rende la nuova fattispecie speciale rispetto alla precedente poiché ne restringe l’ambito applicativo, rimanendo l’area della punibilità circoscritta alle sole condotte che si collochino al di sopra della nuova soglia.

Trova pertanto nella specie applicazione il principio affermato in un recentissimo arresto di questa stessa Sezione, secondo il quale la modifica dell’art. 10-bis d.lgs. n. 74 del 2000 ad opera dell’art. 7, comma 1, lett. b), d.lgs. n. 158 del 2015, che ha escluso la rilevanza penale dell’omesso versamento di ritenute dovute o certificate sino all’ammontare di E. 150.000,00, ha determinato una “abolitio criminis” parziale con riferimento alle condotte aventi ad oggetto somme pari o inferiori a detto importo, commesse in epoca antecedente. (Sez. 3, n. 34362 del 11/05/2017 – dep. 13/07/2017, Sbrolla, Rv. 270961), pienamente applicabile all’analoga modifica effettuata dal medesimo d. Igs. all’art. 10-ter che ha escluso la configurabilità del reato per gli omessi versamenti dell’acconto relativo all’imposta sul valore aggiunto inferiori alla soglia di € 250.000 per ciascun periodo di imposta.

Trovando pertanto applicazione nella specie gli art. 2, comma secondo, cod. pen., e 673, comma primo, cod. proc. pen., l’ordinanza impugnata deve essere quindi annullata senza rinvio e per l’effetto revocati i tre decreti penali di condanna nn.1365/08 del 19.6.2008, 2674/08 del 31.8.2009 e 3511/10 del 4.10.2010 emessi dal G.i.p. del Tribunale di Bari perché il fatto non è più previsto dalla legge come reato.

P.Q.M.

Annulla senza rinvio l’ordinanza impugnata e revoca i decreti penali di condanna nn.1365/08 del 19.6.2008, 2674/08 del 31.8.2009 e 3511/10 del 4.10.2010 emessi dal G.i.p. del Tribunale di Bari.