Corte di Cassazione, sezione penale, sentenza n. 32985 depositata il 7 settembre 2026 – Il reato di occultamento delle scritture contabili si consuma nel momento dell’ispezione, e cioè nel momento in cui gli agenti chiedono di esaminare detta documentazione e consiste nella temporanea o definitiva indisponibilità della documentazione da parte degli organi verificatori e si realizza mediante il nascondimento materiale del documento. A differenza della distruzione, dà luogo ad un reato permanente perché l’obbligo di esibizione perdura finché è consentito il controllo e quindi la condotta antigiuridica si protrae nel tempo a discrezione del reo, il quale, a differenza della distruzione, ha il potere di fare cessare l’occultamento esibendo i documenti

Corte di Cassazione, sezione penale, sentenza n. 32985 depositata il 7 settembre 2026

amministratore di fatto – reato previsto dall’art. 10 del d.lgs n. 74 del 2000

RITENUTO IN FATTO

1. Con sentenza del 24 settembre 2025 la Corte di appello di Trento ha confermato la sentenza del Tribunale di Trento del 13 dicembre 2023 con la quale S.G. è stato condannato alla pena di due anni di reclusione, per il delitto di cui all’art. 10 del d.lgs n. 74 del 2000, per avere, in qualità di amministratore di fatto della società C.T. s.a.s. di P. G., occultato le scritture contabili e gli altri documenti di cui era obbligatoria la conservazione al fine di evadere l’imposta sul valore aggiunto e le imposte sui redditi, disponendo altresì nei suoi confronti l’applicazione delle pene accessorie di legge, mentre ha assolto la coimputata per non aver commesso il fatto.

2. S.G., a mezzo del difensore di fiducia, Avvocato E. R., ha proposto tempestivo ricorso per l’annullamento della sentenza, affidato a tre motivi di seguito enunciati.

2.1. Col primo, articolato, motivo denuncia, ai sensi dell’art. 606, comma 1, lett. b), c) ed e), cod. proc. pen., la violazione degli artt. 125, comma 3, 192, 195 e 507 cod. proc. pen. e il correlato vizio di motivazione, mancante, manifestamente illogica e contraddittoria, per essere stata attribuita, senza alcuna dimostrazione, la qualifica di amministratore di fatto della C.T. s.a.s. al ricorrente e non già a C.B., omettendo di fornire risposta allo specifico motivo di appello.

Lamenta il ricorrente che la Corte si è limitata a una mera elencazione delle fonti di prova senza confutare le articolate doglianze contenute nell’atto d’appello, inoltre, in violazione degli artt. 192 e 195 cod. proc. pen., è stata ritenuta la attendibilità e fondatezza della testimonianza de relato dell’appuntato P.o, senza raccogliere la deposizione delle fonti primarie, l’amministratore di diritto G. P. e la figlia S., il cui esame è stato revocato con riserva di eventuale rivalutazione, al termine dell’istruttoria, ai sensi dell’art. 507 cod. proc. pen., e comunque senza alcuna valutazione a monte dell’attendibilità delle rivelazioni di questi ultimi; non sono stati adeguatamente valutati i molteplici elementi rilevanti ai sensi dell’art. 2639 cod. civ. (si cita Sez. 5, n. 35346 del 20/06/2013, RV 256534; Sez.5, n. 39732 del 26/09/2024), in specie le ulteriori deposizioni testimoniali (V. S. e L. S.) e il contenuto del processo verbale di constatazione del 15 dicembre 2016 ove era individuato quale amministratore di fatto della società G.B. e non già il Silvestrini. Da ciò consegue la violazione dell’art. 125, comma 3, cod. proc. pen. in quanto non vi è nel provvedimento impugnato alcuna confutazione delle argomentazioni difensive.

2.2.  Con il secondo motivo denuncia, ai sensi dell’art. 606, comma 1, lett. b), ed e), cod. proc. pen., la violazione dell’art. 10 del d.lgs n. 74 del 2000, degli artt. 125, comma 3, 192, 195 e 507 cod. proc. pen. e il correlato vizio di motivazione in quanto è stato ritenuto integrato l’elemento oggettivo del reato nonostante, oltre a non esservi dimostrazione che il ricorrente fosse l’amministratore di fatto della società C.T. s.a.s., a lui non fosse stata mai indirizzata, in sede di accertamento, alcuna richiesta di esibizione della documentazione.

Si rileva in tal senso, come risulta per tabulas dal verbale di constatazione, che il S. non è stato convocato dai militari e non ha ricevuto alcuna richiesta di esibizione delle scritture contabili, neppure risulta avesse consapevolezza dell’accertamento eseguito dalla Guardia di finanza; la Corte di merito, chiamata a pronunciarsi sul punto si è limitata ad affermare apoditticamente che l’imputato non poteva non sapere.

2.3. Con il terzo motivo denuncia, ai sensi dell’art. 606, comma 1, lett. b), cod. proc. pen., la violazione dell’art. 62-bis c.p. in relazione al diniego delle attenuanti generiche.

Si lamenta l’omessa considerazione di elementi di segno positivo, valutabili ai fini del riconoscimento dell’attenuante, emersi nel corso del dibattimento e individuati nell’atto d’appello, in specie l’aver il ricorrente mantenuto un comportamento collaborativo prestando consenso all’acquisizione del fascicolo delle indagini, condotta del reo susseguente al reato che deve essere valutata anche alla luce dell’insegnamento del giudice delle leggi (si cita Corte Cost. n. 183 del 10 giugno 2011).

3. Il Procuratore Generale ha chiesto alla Corte di dichiarare inammissibile il ricorso in quanto i primi due motivi, per un verso, riproducono rilievi già dedotti in sede di appello, omettendo di assolvere la tipica funzione di critica argomentata avverso il provvedimento oggetto del ricorso e, per altro verso, sono volti a sollecitare al giudice di legittimità un’analisi di merito e il confronto con le risultanze processuali, non consentiti in sede di legittimità; la motivazione resa dalla Corte d’appello in ordine al ruolo di amministratore di fatto del ricorrente, lungi dall’essere illogica e incongrua, ha compiutamente esaminato in dettaglio tutti gli elementi emergenti dagli atti, sintomatici dell’inserimento organico del soggetto con funzioni direttive in tutti i settori dell’attività gestionale, conseguendo da tale ruolo la circostanza che questi fosse certamente a conoscenza dell’accertamento tributario effettuato presso la società. Analoga inammissibilità caratterizza l’ultimo motivo di ricorso, in quanto, da una parte, la Corte ha ampiamente argomentato l’insussistenza dei presupposti per il riconoscimento delle attenuanti generiche in virtù dei precedenti penali a carico, dall’altra, il ricorso risulta del tutto generico in quanto non indica in base a quali elementi di fatto la Corte avrebbe dovuto riconoscere il beneficio, mentre il solo consenso all’acquisizione degli atti delle indagini è frutto di una scelta processuale che, secondo il consolidato insegnamento della Corte di legittimità, non rileva a tal fine.

4. Il difensore ha depositato memorie di replica con le quali ha insistito nei motivi di ricorso, osservando altresì che la sentenza impugnata non chiarisce in che cosa consista, in concreto, l’asserita condotta di occultamento imputabile al Silvestrini e su quali elementi si fondi la sua necessaria consapevolezza dell’accertamento, tenuto conto del fatto che la Guardia di finanza non gli ha mai rivolto richieste di esibizione e lo ha, di fatto, escluso dal novero dei soggetti individuati come amministratori di fatto.

CONSIDERATO IN DIRITTO

1. Il ricorso è, nel suo complesso, fondato.

2. Il primo motivo di ricorso non è ammissibile.

2.1. L’articolato motivo col quale si censura la motivazione offerta dalla Corte di merito in ordine alla attribuzione al ricorrente della qualifica di amministratore di fatto della società oggetto di accertamento risulta inammissibile. in quanto privo di un effettivo confronto con la motivazione contestata e, comunque, articolato in censure non consentite in sede di legittimità, in quanto volte a postulare una rivalutazione di elementi probatori già adeguatamente considerati dai giudici di merito, senza la prospettazione di doglianze puntuali, precise e di immediata valenza esplicativa tali da dimostrare un’effettiva carenza su punti decisivi del percorso motivazionale contestato.

Va, anche, precisato che le sentenze rese nelle fasi di merito integrano – quanto alla posizione del ricorrente – una tipica ipotesi di c.d. «doppia conforme» sicché, secondo quanto chiarito dalla giurisprudenza di legittimità ( ex multis Sez. 2, n. 37295 del 12/06/2019, E., Rv. 277218; Sez. 3, n. 44418 del 16/07/2013, Argentieri, Rv. 257595; Sez. 3, n. 13926 del 01/12/2011, dep. 2012, Valerio, Rv. 252615), la sentenza impugnata si salda, nella sua struttura argomentativa, con quella di primo grado, per effetto sia dei ripetuti richiami a quest’ultima sia per l’adozione degli stessi criteri nella valutazione delle prove, per cui, costituendo un unico corpo decisionale, per l’esame delle censure difensive si procederà a una lettura integrata delle sentenze di primo e secondo grado.

2.2. Il Tribunale prima e la Corte d’appello poi hanno correttamente valorizzato, ai fini del riconoscimento della qualifica di amministratore di fatto in capo al ricorrente, l’assegnazione fittizia dell’incarico di amministratore formale a un soggetto affetto da una grave alcol dipendenza – di cui inopinatamente si lamenta l’omesso esame dibattimentale non considerando che lo stesso, come rilevato dal Tribunale, risulta da tempo deceduto – la testimonianza dell’unica dipendente della società, che aveva fatto riferimento esclusivamente a S.G. quale soggetto da cui riceveva le direttive e le indicazioni sul lavoro da svolgere, unica persona che ella poteva ricondurre alla denominazione della società C.T. s.a.s., quella dell’amministratore e liquidatore di altra società in rapporti commerciali con la prima, che ugualmente aveva confermato di essersi relazionato con l’imputato, offrendo una valutazione congrua e adeguata, in linea con il costante insegnamento di questa Corte di legittimità e scevra da profili di manifesta illogicità e contraddittorietà.

Ebbene, si rileva in tal senso che, ai fini dell’attribuzione della qualifica di amministratore “di fatto”, è necessaria la presenza di elementi sintomatici dell’inserimento organico del soggetto con funzioni direttive in qualsiasi fase della sequenza organizzativa, produttiva o commerciale dell’attività della società, quali i rapporti con i dipendenti, i fornitori o i clienti ovvero in qualunque settore gestionale di detta attività, sia esso aziendale, produttivo, amministrativo, contrattuale o disciplinare ed il relativo accertamento costituisce oggetto di una valutazione di fatto insindacabile in sede di legittimità, ove sostenuta da congrua e logica motivazione (Sez. 5, n. 45134 del 27/06/2019, Rv. 277540 – 01); va osservato altresì che significatività e continuità dei rapporti non comportano necessariamente l’esercizio di tutti i poteri propri dell’organo di gestione, ma richiedono l’esercizio di un’apprezzabile attività gestoria, svolta in modo non episodico o occasionale (Sez. 5, n. 35346 del 20/06/2013, Rv. 256534 – 01), non esclusa l’eventualità che l’esercizio dei poteri o delle funzioni dell’amministratore di fatto possa verificarsi in concomitanza con l’esplicazione dell’attività di altri soggetti di diritto (per un’affermazione del principio nell’omologa materia dei reati fallimentari si vedano, da ultimo, Sez. 5, n. 2514 del 04/12/2023, dep. 2024, Rv. 285881 – 01, nonché Sez. 5, n. 12912 del 06/02/2020, Rv. 279040 – 01).

2.3. Giova poi rammentare che, in tema di ricorso per cassazione, la violazione dell’art. 192, comma 3, cod. proc. pen., non può essere dedotta né quale violazione di legge ai sensi dell’art. 606, comma 1, lett. b), cod. proc. pen., né ai sensi dell’art. 606, comma 1, lett. c), cod. proc. pen. non essendo prevista a pena di nullità, inutilizzabilità, inammissibilità o decadenza, pertanto può essere fatta valere soltanto nei limiti indicati dalla lett. e) della stessa norma, ossia come mancanza, contraddittorietà o manifesta illogicità della motivazione, quando il vizio risulti dal testo del provvedimento impugnato ovvero da altri atti specificamente indicati nei motivi di gravame (Cass. Sez. U., n. 29541, del 16/07/2020, imp. Filardo, Rv. 280027-04).

Tanto premesso, oltre a quanto già esposto in ordine alla corretta valorizzazione degli elementi sintomatici, insindacabile in questa sede di legittimità, si rileva che nessuna illogicità manifesta emerge dal testo del provvedimento impugnato in relazione al contenuto del primo verbale di constatazione della Guardia di finanza, ove non era individuato il ricorrente quale possibile amministratore di fatto, in quanto la sua figura, come ben chiarito dal Tribunale, era emersa solo in una fase successiva delle indagini.

2.4.  E’ manifestamente priva di fondatezza anche la dedotta violazione degli art. 195 e 507 cod. proc. pen.

Sotto il primo profilo, si rileva che il divieto di testimonianza de relato degli ufficiali ed agenti di polizia giudiziaria, la cui violazione è stata evocata nel ricorso, riguarda esclusivamente il contenuto delle dichiarazioni acquisite ai sensi degli artt. 351 e 357, comma 2, cod. proc. pen., mentre nel caso in esame l’appuntato P.o si è limitato a riferire degli esiti delle indagini e in particolare del contenuto di un risalente esposto di S. P., figlia dell’amministratore di diritto, acquisito o acquisibile agli atti, dunque, non certo di dichiarazioni raccolte ai sensi delle norme citate, ma al più di attività di indagine svolte da altri ufficiali o agenti (l’accertamento tributario era stato operato dalla Guardia di finanza di Vicenza, che aveva anche raccolto l’esposto della P., mentre il teste era in servizio presso la Guardia di finanza di Trento) nello stesso contesto investigativo (Sez. 3, n. 6116 del 14/01/2016, Rv. 266284 – 01).

Quanto poi alla dedotta violazione dell’art. 507 cod. proc. pen., rileva questa Corte che l’ordinanza dibattimentale del 07/06/2023, con la quale, attesa la sua superfluità, era stato revocato l’esame testimoniale della P. e riservata una eventuale riammissione all’esito dell’istruttoria, non è stata oggetto di uno specifico motivo di impugnazione davanti alla Corte di merito – e del vero neppure risulta allegata una successiva sollecitazione difensiva in tal senso – pertanto la doglianza è certamente inammissibile in quanto presentata fuori dai casi consentiti, secondo la regola ricavabile dal combinato disposto degli artt. 606, comma 3, e 609, comma 2, cod. proc. pen. (Sez. 4, n. 10611 del 04/12/2012 , Bonaffini, Rv. 256631; si vedano quali ulteriori applicazioni di detto principio Sez. 2, Sentenza n. 43849 del 29/09/2023, Rv. 285313 – 01; Sez. 2, Sentenza n. 8890 del 31/01/2017, Rv. 269368 – 01; Sez. 2, n. 6131 del 29/01/2016, Rv. 266202; Sez. 4 n. 27162 del 27/04/2015, Rv. 263824; Sez. 3, n. 3445 del 17/12/2008, Rv. 242169;); che trova la sua “ratio” nella necessità di evitare che possa sempre essere rilevato un difetto di motivazione della sentenza di secondo grado con riguardo ad un punto del ricorso non investito dal controllo della Corte di appello, perché non segnalato con i motivi di gravame.

3. Il secondo motivo di ricorso è fondato.

3.1 La condotta del reato previsto dall’art. 10 del d.lgs n. 74 del 2000 può consistere sia nella distruzione che nell’occultamento delle scritture contabili o dei documenti di cui è obbligatoria la conservazione, in modo da non consentire la ricostruzione dei redditi o del volume di affari, con conseguenze diverse rispetto al momento consumativo, giacché la distruzione realizza un’ipotesi di reato istantaneo, che si consuma con la soppressione della documentazione, mentre l’occultamento – consistente nella temporanea o definitiva indisponibilità della documentazione da parte degli organi verificatori – costituisce un reato permanente, che si protrae sino al momento dell’accertamento fiscale, dal quale soltanto inizia a decorre il termine di prescrizione (Sez. 3, n. 14461 del 25/05/2016, dep. 2017, Quaglia, Rv. 269898; Sez. 3, n. 38376 del 09/07/2015, Palermo, Rv. 264676; Sez. 3, n. 5974 del 05/12/2012, dep. 2013, Buonocore, Rv. 254425). Con la precisazione che detto occultamento si consuma appunto nel momento dell’ispezione, e cioè nel momento in cui gli agenti chiedono di esaminare detta documentazione (così Sez. 3, n. 13716 del 07/03/2006, Cesarini, Rv. 234239); lo stesso infatti consiste nella temporanea o definitiva indisponibilità della documentazione da parte degli organi verificatori e si realizza mediante il nascondimento materiale del documento. A differenza della distruzione, dà luogo ad un reato permanente perché l’obbligo di esibizione perdura finché è consentito il controllo e quindi la condotta antigiuridica si protrae nel tempo a discrezione del reo, il quale, a differenza della distruzione, ha il potere di fare cessare l’occultamento esibendo i documenti, atteso che il reato permanente si distingue da quello istantaneo proprio per la possibilità offerta al soggetto attivo di fare cessare in qualsiasi momento la condotta antigiuridica.

3.2. Ebbene, nel caso in disanima risulta per l’appunto contestata l’ipotesi dell’occultamento, che si consuma necessariamente al momento dell’ispezione in cui gli agenti chiedono di esaminare le scritture contabili e gli altri documenti di cui è obbligatoria la conservazione; tuttavia, a fronte della specifica censura che involgeva la prova della sussistenza del fatto sotto il profilo di una effettiva richiesta all’imputato, nella sua qualità di amministratore di fatto, di esibizione della documentazione da parte del personale della Guardia di finanza di Vicenza impegnato nell’accertamento tributario, richiesta che era stata invece avanzata nei confronti dell’amministratore di diritto P., cui inizialmente aveva, oltretutto, fatto seguito l’individuazione di ulteriori possibili amministratori di fatto diversi dall’odierno ricorrente, la Corte di merito si è limitata ad un’affermazione assertiva fondata sul riconosciuto ruolo di amministratore di fatto, senza argomentare in merito alle ragioni e agli elementi in virtù dei quali poteva affermarsi, quantomeno in termini logico deduttivi, che il ricorrente avesse certamente occultato o concorso nell’occultamento della documentazione in quanto gli era concretamente pervenuta, o comunque gli era nota, la richiesta di esibizione di siffatta documentazione.

4. Le predette statuizioni assorbono l’ulteriore doglianza riguardante il riconoscimento delle circostanze attenuanti generiche.

5. Si deve disporre, pertanto, l’annullamento con rinvio della sentenza impugnata alla Corte di appello di Bolzano per nuovo giudizio in ordine ai profili dianzi indicati.

P.Q.M.

Annulla la sentenza impugnata con rinvio per nuovo giudizio alla Corte di appello di Bolzano.