CORTE di CASSAZIONE, sezione tributaria, ordinanza n. 10737 depositata il 22 aprile 2024
Tributi – Avviso di accertamento – Dichiarazione IVA – Indebita detrazione – Rinvio a nuovo ruolo
Rilevato che
T.I. Srl in liquidazione era attinta da avviso di accertamento (…) con il quale l’Agenzia delle entrate-DP di Alessandria rettificava la dichiarazione IVA presentata per l’anno d’imposta 2011, contestando l’indebita detrazione dell’IVA per Euro 40.097,00 ed irrogando sanzioni per Euro 65.157,00, a motivo dell’indebita utilizzazione di fatture emesse a fronte di operazioni soggettivamente inesistenti. La contribuente, infatti, come emerso da indagini della DR della Lombardia, della DP di Milano 2 e della DP di Monza e della Brianza, aveva ricevuto fatture per l’acquisto di materiale elettronico da parte di R.C.I. Spa e C.S.S. Srl che in realtà, prive di mezzi e strutture, non avevano fornito i prodotti.
La CTP di Alessandria, adita impugnatoriamente dalla contribuente, con la sentenza n. 16/2018, accoglieva il ricorso. L’Ufficio presentava appello.
Come leggesi in ricorso (p. 4), “nelle more del deposito della sentenza del Collegio di prime cure, nei confronti della società T. Srl veniva avviata la procedura di fallimento (dichiarato con sentenza del tribunale di Milano del 28/12/2017). Nondimeno, benché l’appello venisse notificato dall’Ufficio al nominato curatore fallimentare Da.Al., questi riteneva di non costituirsi in giudizio. Le controdeduzioni venivano presentate dai soci, i signori Po.Wa. e Ch.Io. unitamente al liquidatore Pe.Lu.”. In realtà, alla stregua della sentenza impugnata, i predetti soci presentavano altresì appello incidentale. Scrive infatti la CTR: “(I) soci della società fallita Po.Wa. e Ch.Io. congiuntamente al liquidatore si costituiscono in giudizio presentando appello incidentale a seguito della decisione del curatore, che non intende proseguire il giudizio, presentando le seguenti eccezioni”.
La CTR del Piemonte, con la sentenza in epigrafe, rigettava il gravame sulla base della seguente motivazione:
– il ricorso è stato presentato il 17.2.17 dal liquidatore della soc. T.I. Srl dr. Pe.Lu. e successivamente è intervenuta sentenza di fallimento, pertanto l’appello è stato notificato al curatore il 6.7.2018 ossia entro la scadenza del 10.7.2018. Eccezione di inammissibilità respinta (;)
– i soci della società fallita Sigg. Po.Wa. e Ch.Io. hanno presentato appello incidentale specificando “di aver ricevuto dal curatore fallimentare notizia che il fallimento non intende proseguire il giudizio”. Non trattandosi quindi di inerzia del curatore ma di decisione la mancata attivazione dell’organo non legittima l’intervento in giudizio suppletivo dei soci(;)
– a carico del contribuente si rilevano elementi che discendono da soggetti che hanno fornito la merce documentata da fatture e pagamenti ineccepibili e non contestati dall’Ufficio che basa il proprio assunto sulla posizione degli artefici della frode carosello. Non risulta agli atti alcun controllo che evidenzi eventuali particolarità sia di tipo bancario che di trasporto (, trasporto) che nelle fatture 2012 presentate dall’Ufficio, viene indicato(,) a volte(,) svolto a mezzo corriere ACT Srl(,) a volte(,) a carico del destinatario con indicazione di CE 1226°(,) presumibilmente una targa. Si rileva pertanto che sono necessari precisi controlli della posizione del contribuente che supporti quanto contestato traendo prove dalla effettiva situazione contabile-gestionale. Dalla documentazione in atti le fatture datate anno 2012 evidenziano l’assoggettamento a Iva che è stata corrisposta come attestato dai pagamenti effettuati. Non è sufficiente quanto indica l’Ufficio a pag. 5 dell’appello(:) “In particolare le indagini hanno messo in luce che la merce -principalmente telefoni cellulari e/o materiali di elettronica -veniva acquistata da fornitori comunitari e attraverso una serie di società cartiere e/o filtro veniva immessa nel mercato nazionale. E siffatta circostanza (,) soprattutto in considerazione dell’immediatezza dei rapporti tra la presunta fatturante -cedente e la cessionaria (,) assume un pregnante rilievo sul piano indiziario e presuntivo”(;) e (a) pag. 7(:) “In particolare la T. rivestiva il ruolo di utilizzatore finale e quindi era beneficiaria – peraltro una delle tante – della complessa frode messa in atto. Da tutto quanto osservato emerge l’improvvida semplicità della sentenza impugnata che si contenta di aderire acriticamente alle difese di parte (…). Il Collegio parla di buona fede del contribuente che avrebbe ignorato il proprio inserimento nella frode carosello ma trattasi di buona fede meramente creduta non certo fondata su prove dirimenti in tale senso”. Non si condivide l’affermazione dell’Ufficio (a) pag. 8 dell’appello (:) “Infatti se l’Ufficio, come nella fattispecie, ha adeguatamene dimostrato che le merci non erano fornite da chi emetteva la fattura – soggettiva inesistenza – diviene onere dell’utilizzatore T. dimostrare per mantenere una detrazione non spettante non solo di non aver saputo ma di non aver potuto sapere anche adottando la giusta prudenza commerciale che il fornitore effettivo era diverso da quello cartolare”.
Come già rilevato non si evidenziano elementi di dimostrazione se non i rilievi relativi alle società fornitrici -mancanza di ufficio commerciale e(d) esiguo personale. Certamente nel commercio è, o meglio era, possibile conoscere il mondo frequentato (;) attualmente con l’utilizzo delle nuove tecnologie e obblighi di privacy risulta molto più difficile e tale presunzione necessit(a) di elementi a supporto. – Quanto al mancato contraddittorio endoprocedimentale che l’Ufficio ritiene non normato si rileva che, come nel caso, trattandosi di imposta armonizzata in applicazione del diritto dell’UE (,) se ne determina l’obbligo.
Propone l’Agenzia, nei confronti soltanto di FALLIMENTO DI T.I. Srl già in liquidazione, ricorso per cassazione con tre motivi. Il Fallimento resta intimato.
Considerato che
Con il primo motivo si denuncia: “Violazione e falsa applicazione dell’art 19 del DPR 633/72 in relazione all’art 360, primo comma n. 3 c.p.c.: illegittima detrazione dell’imposta a fronte di operazioni soggettivamente inesistenti. Nullità della sentenza per violazione dell’art. 36 D.Lgs. n. 546/1992, in relazione all’art 360, co. l, n. 4 c.p.c. Motivazione apparente”.
“Il Collegio sostiene che le argomentazioni addotte dall’Ufficio in appello onde dimostrare l’effettiva divergenza tra l’operazione documentata e l’operazione realmente avvenuta rispetto al fornitore (…) non siano sufficienti e pertanto bisognose di elementi a supporto. E a giustificazione del fatto che la T. appellata ben potesse non essersi avveduta di cotanta macchinazione – la frode carosello – richiama in maniera del tutto generica, astratta e disancorata da elementi fattuali concreti (…) non meglio specificati ‘obblighi di privacy’. La violazione della normativa fiscale disciplinante la legittima detrazione dell’IVA appare evidente”. “La CTR incorre nell’errore di soffermarsi su un’apparente buona fede della società appellata rilevando in sua difesa la regolarità contabile-gestionale ascrivibile all’impresa, i pagamenti ‘ineccepibili’ delle forniture e i trasporti delle merci realmente effettuati. In ciò si palesa l’erroneità della pronuncia: si tratta, infatti, di elementi che non destituiscono di fondamento la contestazione mossa dall’Ufficio fiscale”. “La sentenza, peraltro, non evidenzia il percorso logico/probatorio idoneo ad evidenziare la legittima detrazione dell’IVA in questione: la decisione poggia su un’evidente interpretazione fuorviante del materiale probatorio addotto dall’Ufficio, poiché i pagamenti regolari e documentati così come la contabilità formalmente regolare suffragano e non confutano lo schema fraudolento oggetto di contestazione”.
Con il secondo motivo si denuncia: “Violazione e falsa applicazione degli artt. 2697 e 2729 del c.c. in relazione all’art. 360, primo comma n. 3 c.p.c.: valutazione erronea dell’impianto probatorio dell’Ufficio di carattere indiziario e presuntivo”.
Il motivo (p. 8 ss. ric.) “descriv(e) nel dettaglio i termini, i motivi e le fonti probatorie da cui scaturisce la pretesa tributaria accertata rispetto a ciascun fittizio fornitore (…)”. La CTR non ha considerato gli elementi di fatto rappresentati dall’Ufficio. “(S)e l’Ufficio, come nella fattispecie, ha adeguatamente dimostrato che le merci non erano fornite da chi emetteva la fattura (soggettiva inesistenza), diviene onere dell’utilizzatore T. dimostrare (…) non solo di non aver saputo. ma di non aver potuto sapere, anche adottando la giusta prudenza commerciale, che il fornitore effettivo era diverso da quello cartolare”.
Con il terzo motivo si denuncia: “Violazione e falsa applicazione della L n. 212 del 2000, art. 12, comma 7 in relazione all’art. 360, primo comma n. 3 c.p.c.: insussistente violazione del contraddittorio preventivo”.
La sentenza impugnata è viziata anche in riferimento alla ritenuta violazione dell’obbligo di contraddittorio preventivo in quanto, “nel caso di specie, nessuna norma impone e neppure prevede l’obbligo di instaurare un ‘contraddittorio endoprocedimentale'”. In ogni caso, come da atto introduttivo del giudizio (fotoriprodotto per autosufficienza) la contribuente non ha offerto la cd. prova di resistenza.
A fronte di quanto innanzi, preliminarmente, deve rilevarsi come il ricorso sia stato diretto e notificato unicamente a FALLIMENTO DI T.I. Srl in persona del curatore e non anche ai soci e liquidatore costituitisi in appello, a seguito del fallimento di T. “medio tempore” intercorso, depositando controdeduzioni e – giusta la sentenza impugnata – altresì appello incidentale.
In argomento, rammentasi come, recentemente, Sez. U, n. 11287 del 28/04/2023, Rv. 667457-01, abbia avuto modo di affermare che, “qualora i presupposti di un rapporto tributario si siano formati prima della dichiarazione di fallimento, il contribuente dichiarato fallito a cui sia stato notificato l’atto impositivo può impugnarlo, ex art. 43 L.f., a condizione che il curatore si sia astenuto dall’impugnazione, assumendo un comportamento oggettivo di pura e semplice inerzia, indipendentemente dalla consapevolezza e volontà che l’abbiano determinato; l’insussistenza di detto stato di inerzia comporta, per il fallito, il difetto della capacità processuale di impugnare l’atto impositivo, vizio suscettibile di essere rilevato, anche d’ufficio, in ogni stato e grado del processo“.
Ora, nella specie, è pacifico che il curatore, ricevuta la notifica dell’atto di appello agenziale, non ha assunto difese in appello; difese invece assunte, come detto, da soci e liquidatore, per l’effetto divenuti parti del giudizio.
Anche a costoro avrebbe dovuto essere notificato il ricorso per cassazione, onde garantire nel giudizio di legittimità l’integrità del contraddittorio siccome determinatosi nel giudizio d’appello. In sede di impugnazione, invero, è necessario che il giudizio si svolga nei confronti delle stesse parti che hanno assunto la veste di contraddittori nei precedenti gradi di giudizio, con la conseguenza che, in caso di mancata citazione di una o di alcune di esse, il giudice deve integrare il contraddittorio ai sensi dell’art. 331 cod. proc. civ. (cfr., tra le innumerevoli Cass. nn. 1391/1973; 189/74; 2796/97; 6550/02; 11099/04).
Deve pertanto assegnarsi termine all’Agenzia delle entrate affinché effettui la notificazione del ricorso per cassazione alle parti pretermesse.
P.Q.M.
Assegna all’Agenzia delle entrate termine di giorni novanta dalla comunicazione della presente ordinanza ad opera della Cancelleria per effettuare la notificazione del ricorso per cassazione alle parti pretermesse, rinviando per l’effetto la causa a nuovo ruolo, in esito alla documentazione dell’adempimento.