CORTE di CASSAZIONE, sezione tributaria, Ordinanza n. 19669 depositata il 17 luglio 2024 – La motivazione dell’atto di “accertamento standardizzato”, mediante parametri o studi di settore, non può esaurirsi nel mero rilievo dello scostamento dai parametri ma deve essere integrata (anche sotto il profilo probatorio) con le ragioni per le quali sono state disattese le contestazioni sollevate dal contribuente in sede di contraddittorio, solo così emergendo la gravità, precisione e concordanza attribuibile alla presunzione basata sui suddetti parametri e la giustificabilità di un onere della prova contraria (ma senza alcuna limitazione di mezzi e di contenuto) a carico del contribuente

Tributi – Avviso di accertamento – IVA – IRPEF – IRAP – Studi di settore – Natura presuntiva delle risultanze – Essenziale contraddittorio con il contribuente – Valutazione del fatto storico – Rigetto

Rilevato che

– Be.Fe. impugnava l’avviso di accertamento notificatogli per Iva, Irpef e Irap riferito all’anno 1999 con il quale l’Ufficio, sulla base dell’applicazione dei c.d. “parametri”, rideterminava i tributi dovuti per l’annualità in argomento;

– la CTP di Cagliari rigettava il ricorso;

– appellava il contribuente;

– nelle more del giudizio di appello il processo era interrotto per la morte di Be.Fe., processo che veniva riassunto dagli eredi odierni ricorrenti;

– con la pronuncia aggravata la CTR ha rigettato l’impugnazione a suo tempo proposta;

– ricorrono a questa Corte gli eredi ridetti di Be.Fe. con tre motivi di impugnazione; resiste l’Agenzia delle entrate con controricorso

Considerato che

– il primo motivo di ricorso deduce la violazione e falsa applicazione dell’art. 3 della L. 241 del 1990 e dell’art. 7 della L. n. 212 del 2000 per avere la sentenza impugnata ritenuto legittimo l’avviso di accertamento basato su una motivazione che non tiene conto di tutte le argomentazioni addotte dal contribuente nel contraddittorio endo-procedimentale;

– il motivo è infondato;

– è ben vero che (si veda sul punto Cass. Sez. 5, Ordinanza n. 13908 del 31/05/2018) in tema di accertamento fondato sull’applicazione degli studi di settore, ove il contribuente in sede di contraddittorio preventivo contesti l’applicazione dei parametri allegando circostanze concrete che giustificano lo scostamento della propria posizione reddituale dagli “standards” previsti, l’Ufficio, ove non ritenga attendibili le stesse, è tenuto a motivare adeguatamente l’atto impositivo sotto tale profilo;

– nondimeno, nel presente caso, come è dato rilevare dalla lettura dell’avviso di accertamento prodotto da parte ricorrente (pag. 3 ultima parte), l’Ufficio ha rilevato che “la documentazione prodotta agli atti non può essere collegata ad eventuali progetti o incarichi dell’anno di imposta in esame, infatti, la parcella non è datata e la specifica degli onorari è relativa al 2003.

L’Ufficio ha sollecitato telefonicamente la presentazione di ulteriore documentazione probatoria ma tale richiesta è stata disattesa”;

– da tale precisazione contenuta nell’atto impugnato si evince quindi come l’Agenzia delle Entrate abbia non solo valutate le osservazioni, ma abbia anche motivato – esprimendosi sul punto in modo chiaro – in ordine alle ragioni per le quali tali osservazioni non potevano condurre a un ridimensionamento della pretesa tributaria; di ciò da puntualmente conto la CTR – sintetizzando le difese dell’Ufficio – nella pronuncia gravata (pag. 4 primo capoverso);

– il secondo motivo di impugnazione si incentra sulla violazione o falsa applicazione dell’art. 3 c. 184 della L. n. 549 del 1995, dell’art. 39 c. 1 lett. d) del D.P.R. n. 600 del 1973, del D.P.C.M. 29 gennaio 1996, come modificato dal D.P.C.M. 27 marzo 1997 per avere il giudice dell’appello errato nel ritenere gli studi di settore idonei a sorreggere autonomamente la motivazione dell’atto di accertamento, senza adeguatamente valutare il fatto che Be.Ms. – in sede di contraddittorio – avesse eccepito che il padre (il contribuente Be.Fe.) era in pensione e svolgeva l’attività di agrotecnico a tempo limitato, fatto questo incontestato dall’Amministrazione finanziaria;

– sostengono quindi i ricorrenti che l’Agenzia delle Entrate avrebbe dovuto fornire la prova che l’esercizio dell’attività lavorativa da parte del contribuente non fosse inferiore all’annualità;

– il motivo è infondato;

– se da un lato conducono al rigetto del motivo, sotto un primo profilo, le osservazioni già svolte ut supra in sede di disamina del motivo precedente, risultando provata la valutazione da parte dell’Ufficio delle osservazioni presentato dal contribuente nella fase endo-rocedimentale, d’altro canto nel richiedere una nuova valutazione della condizione di professionista in quiescenza in campo al contribuente, il motivo propone una questione di merito che è preclusa a questa Corte;

– in ultimo, nel denunciare la mancata prova da parte dell’Ufficio dell’esercizio dell’attività lavorativa da parte del contribuente il motivo non tiene conto della natura presuntiva – sia pur sottodimensionata rispetto ad altri strumenti presuntivi dell’ordinamento tributario – delle risultanze degli studi di settore;

– questa Corte ha più volte chiarito come (tra molte, Cass. Sez. 6 – 5, Ordinanza n. 30370 del 18/12/2017) il tema di “accertamento standardizzato” mediante parametri o studi di settore, il contraddittorio con il contribuente costituisce elemento essenziale e imprescindibile del giusto procedimento che legittima l’azione amministrativa, in ispecie quando si faccia riferimento ad una elaborazione statistica su specifici parametri, di per sé soggetta alle approssimazioni proprie dello strumento statistico, e sia necessario adeguarle alla realtà reddituale del singolo contribuente, potendo solo così emergere gli elementi idonei a commisurare la “presunzione” alla concreta realtà economica dell’impresa.

Ne consegue che la motivazione dell’atto di accertamento non può esaurirsi nel mero rilievo dello scostamento dai parametri ma deve essere integrata (anche sotto il profilo probatorio) con le ragioni per le quali sono state disattese le contestazioni sollevate dal contribuente in sede di contraddittorio, solo così emergendo la gravità, precisione e concordanza attribuibile alla presunzione basata sui suddetti parametri e la giustificabilità di un onere della prova contraria (ma senza alcuna limitazione di mezzi e di contenuto) a carico del contribuente;

– il terzo motivo di ricorso censura la pronuncia gravata per omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio oggetto di discussione tra le parti ex art. 360 c. 1 n. 5 c.p.c. e per violazione di legge in relazione all’art. 2697 c.c. in tema di onere probatorio in relazione all’art. 53 Cost. concernente la capacità contributiva; secondo la parte ricorrente i giudici di merito non avrebbero tenuto conto di un fatto decisivo consistente nel precario stato di salute del contribuente che aveva prodotto già nel giudizio di primo grado le cartelle cliniche attestanti le proprie condizioni di salute delicate che non gli consentivano di svolgere appieno la sua attività lavorativa; tanto che purtroppo poco dopo lo stesso è deceduto;

– il motivo è infondato;

– in realtà la pronuncia impugnata ha dimostrato di aver percepito la questione già esaminata dalla CTP relativa alle “particolari condizioni del ricorrente limitanti la sua attività lavorativa” (pag. 3 terzultimo periodo); la stessa ha anche ritenuto “… l’insufficienza della malattia denunciata a ridurre la capacità reddituale…” con ciò dimostrando di aver dapprima percepito, in seguito esaminato è in ultimo valutato il fatto storico – vale a dire le condizioni di salute precaria – che parte ricorrente assume esser stato ignorato;

– per le sopraesposte ragioni quindi il ricorso va rigettato;

– le spese sono regolate dalla soccombenza;

P.Q.M.

Rigetta il ricorso; condanna parte ricorrente al pagamento delle spese processuali in favore di parte contro ricorrente che liquida in Euro 2.400,00 oltre a spese prenotate a debito.

Ai sensi dell’art. 13 comma 1 quater del D.P.R. n. 115 dei 2002, inserito dall’art. 1, comma 17 della l. n. 228 del 2012, si dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte del ricorrente dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso a norma del comma 1-bis, dello stesso art. 13, se dovuto.