CORTE di CASSAZIONE, sezione tributaria, Ordinanza n. 24897 depositata il 9 settembre 2025 – In tema di fondi previdenziali integrativi, le prestazioni erogate in forma di capitale ad un soggetto che risulti iscritto, in epoca antecedente all’entrata in vigore del D.Lgs. 21 aprile 1993, n. 124, ad un Fondo di previdenza complementare aziendale a capitalizzazione di versamenti e a causa previdenziale prevalente, sono soggette al seguente trattamento tributario: a) per gli importi maturati fino al 31 dicembre 2000, la prestazione è assoggettata al regime di tassazione separata di cui al D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 16, comma 1, lett. a), e art. 17, solo per quanto riguarda la “sorte capitale”, corrispondente all’attribuzione patrimoniale conseguente alla cessazione del rapporto di lavoro, mentre alle somme provenienti dalla liquidazione del cd. rendimento si applica la ritenuta del 12,50%, prevista dalla L. 26 settembre 1985, n. 482, art. 6; b) per gli importi maturati a decorrere dal 1 gennaio 2001 si applica interamente il regime di tassazione separata di cui al citato D.P.R. n. 917, art. 16, comma 1, lett. a), e art. 17

Aliquota – Rimborso – Indennità di fine rapporto – Rendimenti – Fondo previdenziale integrativo – Onere probatorio – Investimento sul mercato finanziario – Accoglimento

Rilevato che

1. Sa.Se. in data 11 marzo 2008 presentava all’Agenzia delle Entrate – Direzione provinciale di Brescia istanza con la quale veniva richiesto il rimborso dell’importo di Euro 61.811,99, oltre interessi dalla data dei singoli versamenti.

Tale richiesta era motivata sul fatto che egli, in qualità di ex dirigente dell’E., usufruiva di una polizza sulla vita e di invalidità, ai sensi dell’art. 12 del C.C.N.L. del 16 maggio 1985, che era stata convertita in un trattamento di previdenza integrativa aziendale (P.I.A.); la posizione del contribuente era stata poi trasferita nell’ambito del F., organismo costituito secondo quanto previsto dal D.Lgs. 21 aprile 1993, n. 124.

Al momento della risoluzione del rapporto di lavoro, sulla somma corrisposta a titolo di indennità di fine rapporto veniva effettuata una ritenuta con applicazione dell’aliquota del 29,15%, applicata alla quota di partecipazione al F., per un ammontare pari ad Euro 407.969,43.

Secondo il contribuente, tale ritenuta era illegittima, in quanto avrebbe dovuto applicarsi la minore aliquota del 12,50%, in base alla normativa applicabile alle prestazioni erogate in forma capitale in dipendenze di contratti di assicurazione o capitalizzazione maturate a favore di coloro che si erano iscritti in data anteriore al 28 aprile 1993 (data di entrata in vigore del D.Lgs. n. 124/1993), posto che, per effetto delle norme di carattere transitorio contenute nell’art. 1, comma 5, del D.L. 31 dicembre 1997, n. 669, conv. dalla L. 28 febbraio 1997, n. 30, per i “vecchi iscritti” si rendeva applicabile – in deroga alle disposizioni di cui all’art. 13, comma 9, D.Lgs. n. 124/1993 e dell’art. 42, comma 4, D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, il regime fiscale vigente anteriormente alla riforma attuata dalla L. 8 agosto 1995, n. 335.

2. Formatosi il silenzio-rifiuto sull’istanza di rimborso in oggetto, la Commissione Tributaria Provinciale di Brescia, con sentenza n. 194/2020, depositata il 18 maggio 2020, accoglieva parzialmente il ricorso, determinando le imposte da rimborsare in Euro 41.453,52, con compensazione delle spese di lite.

3. Interposto gravame dall’Agenzia delle Entrate, la Commissione Tributaria Regionale della Lombardia, con sentenza n. 2802/2022, pronunciata il 10 marzo 2022 e depositata in segreteria il 4 luglio 2022, rigettava l’appello, confermando la sentenza di primo grado e condannando l’Ufficio alla rifusione delle spese di lite.

4. Avverso tale sentenza ha proposto ricorso per cassazione l’Agenzia delle Entrate, sulla base di un unico motivo (ricorso notificato il 4 gennaio 2023).

Resiste con controricorso Sa.Se.

5. Con decreto presidenziale del 18 febbraio 2025 è stata fissata la discussione del ricorso dinanzi a questa sezione per l’adunanza in camera di consiglio del 20 maggio 2025, ai sensi degli artt. 375, secondo comma, e 380-bis.1 cod. proc. civ.

Il controricorrente ha depositato memoria, con la quale in subordine ha chiesto la rimessione della controversia alle Sezioni Unite della Corte.

Considerato che

1. Con l’unico motivo di ricorso l’Agenzia delle Entrate deduce violazione e falsa applicazione degli artt. 2697 c.c.; 13, comma 9, D.Lgs. n. 124/1993; 1, comma 5, D.L. n. 669/1997, conv. dalla L. n. 28/1997; 16, comma 1, lett. a), 17, comma 2, e 42, comma 4 (vecchio testo) D.P.R. 917/1986; 6 L. 26 settembre 1985, n. 482, in relazione all’art. 360, comma 1, num. 3), c.p.c.

Rileva, in particolare, che, con riferimento alla prova del credito al rimborso in oggetto, né la certificazione E. né la consulenza di parte prodotti dal contribuente nel giudizio di merito erano idonee ad assolvere all’onere probatorio spettante al contribuente che agiva per vedere riconoscere il suo diritto al rimborso, poiché non recavano alcuna specificazione dei criteri utilizzati per la quantificazione della voca “rendimento”, sì da chiarire se si trattasse effettivamente di incremento della quota individuale del Fondo attribuita al dipendente in forza di investimenti effettuati dal gestore sul mercato.

2. Così delineato il motivo di ricorso, la Corte osserva quanto segue.

Il ricorso è fondato.

Secondo la giurisprudenza delle Sezioni Unite di questa Corte, “in tema di fondi previdenziali integrativi, le prestazioni erogate in forma di capitale ad un soggetto che risulti iscritto, in epoca antecedente all’entrata in vigore del D.Lgs. 21 aprile 1993, n. 124, ad un Fondo di previdenza complementare aziendale a capitalizzazione di versamenti e a causa previdenziale prevalente, sono soggette al seguente trattamento tributario: a) per gli importi maturati fino al 31 dicembre 2000, la prestazione è assoggettata al regime di tassazione separata di cui al D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 16, comma 1, lett. a), e art. 17, solo per quanto riguarda la “sorte capitale”, corrispondente all’attribuzione patrimoniale conseguente alla cessazione del rapporto di lavoro, mentre alle somme provenienti dalla liquidazione del cd. rendimento si applica la ritenuta del 12,50%, prevista dalla L. 26 settembre 1985, n. 482, art. 6; b) per gli importi maturati a decorrere dal 1 gennaio 2001 si applica interamente il regime di tassazione separata di cui al citato D.P.R. n. 917, art. 16, comma 1, lett. a), e art. 17” (Cass., sez. un., 22 giugno 2011, n. 13642).

Riguardo ai fondi F. e P.I.A., più volte la giurisprudenza di legittimità ha ribadito che la ritenuta del 12,50%, prevista dall’art. 6 della L. n. 482/1985 e inerente alle somme provenienti dalla liquidazione del c.d. rendimento netto, possa essere applicata solo a quegli importi che siano stati frutto di un effettivo investimento del capitale accantonato sul mercato finanziario, così escludendo da tale regime di tassazione agevolata le somme versate, da parte del contribuente, sul fondo P.I.A. ma non investite (ex multis, Cass. 15 giugno 2018, n. 15853; Cass. 19 giugno 2018, n. 16116; Cass. 13 gennaio 2017, n. 720; Cass. 4 febbraio 2015; Cass. 29 dicembre 2011, n. 29583).

Il rendimento netto, pertanto, è costituito dalle somme “derivanti dall’effettivo investimento del capitale accantonato sul mercato – non necessariamente finanziario – non anche quelle calcolate attraverso l’adozione di riserve matematiche e di sistemi tecnico-attuariali di capitalizzazione, al fine di garantire la copertura richiesta dalle prestazioni previdenziali concordate” (Cass. 26 aprile 2017, n. 10285).

Al fine di provare l’avvenuto investimento sul mercato finanziario, grava sul contribuente, che ha formulato istanza di rimborso, l’onere di dimostrare il fondamento della propria pretesa, non essendo tuttavia sufficiente il mero rinvio “al conteggio proveniente dall’E., prodotto dal contribuente, che non contiene alcuna specificazione sui criteri utilizzati per la quantificazione della voce rendimento, così da chiarire se si tratta effettivamente di incremento della quota individuale del Fondo attribuita al dipendente in forza di investimenti effettuati dal gestore sul mercato” (Cass., sez. un., n. 13642/2011; Cass. 19 giugno 2018, n. 16116; più di recente Cass. 28 marzo 2022, n. 9959).

Invero, questa Corte ha ripetutamente precisato che né la certificazione E. né la consulenza di parte assolvono all’onere probatorio, spettante al contribuente che agisca per vedere riconosciuto il suo diritto al rimborso, poiché non recano alcuna specificazione dei criteri utilizzati per la quantificazione della voce “rendimento”, sì da chiarire se si tratti effettivamente di incremento della quota individuale del Fondo attribuita al dipendente in forza di investimenti effettuati dal gestore sul mercato (Cass. 4 maggio 2021, nn. 11611, 11612; Cass. 28 aprile 2021, n. 11171; Cass. 15 marzo 2017, n. 13278; Cass. 3 aprile 2019, n. 9246).

Il prospetto E. certifica esclusivamente la differenza tra il totale del capitale lordo da liquidare e la somma di dotazione iniziale.

Quello indicato nella certificazione E., giova tenerlo a mente, è il rendimento ottenuto corrispondente alla redditività conseguita sul mercato dell’intero patrimonio dell’E. (Cass. n. 9959/2022).

Essendo la decisione assunta espressione d’indirizzo ormai consolidato espresso dalla giurisprudenza di questa Corte, va disattesa l’istanza di rimessione alle Sezioni Unite formulata in subordine da parte controricorrente.

3. In conclusione, stante l’accoglimento dell’unico motivo, la sentenza è cassata; non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, poiché la vicenda fiscale è stata sviscerata anche sul piano dell’apprezzamento del materiale probatorio da parte dei giudici di merito, e in ossequio al principio della ragionevole durata del processo, la causa può essere decisa nel merito, ai sensi dell’art. 384, comma 2, c.p.c., con il rigetto del ricorso introduttivo.

Le spese di giudizio seguono la soccombenza del contribuente, secondo la liquidazione di cui al dispositivo.

Spese compensate per i gradi di merito.

P.Q.M.

Accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, rigetta il ricorso originario proposto da Sa.Se.

Condanna Sa.Se. alla rifusione, in favore dell’Agenzia delle Entrate, delle spese del presente grado di giudizio, che si liquidano in Euro 7.600,00 per compensi, oltre spese prenotate a debito.

Compensa integralmente le spese di giudizio per i gradi di merito.