CORTE di CASSAZIONE, sezione tributaria, Ordinanza n. 26176 depositata il 7 ottobre 2024
Tributi – Avviso di accertamento – Questionario – Maggior reddito d’impresa – Storno dal bilancio di poste passive – IRES – IVA – Sopravvenienza attiva – Scrittura contabile unica di rettifica – Nota integrativa al bilancio – Non giustificata cancellazione delle rimanenze – Rigetto
Fatti della causa
1. La società A.S.C.E. impugnava innanzi alla CTP l’avviso di accertamento con il quale l’Agenzia delle entrate, previo invio di apposito questionario, le aveva contestato, in riferimento all’anno 2005 e ai sensi degli articoli 39 e 40 del D.P.R. n. 600 del 1973 e 54 del D.P.R. n. 633 del 1972, un maggior reddito d’impresa – conseguente al fatto che la società aveva eliminato dal bilancio alcune poste passive senza registrare sopravvenienze attive per € 131.401,93, in violazione dell’articolo 2423 c.c. – nonché l’indetraibilità di alcuni costi (spese telefoniche, pedaggi, spese di rappresentanza) in quanto non inerenti all’attività imprenditoriale, procedendo alla ripresa fiscale a titolo di IRES ed IVA, oltre interessi e sanzioni.
2. La società contribuente, che pure aveva infruttuosamente avanzato istanza di accertamento con adesione, deduceva che per l’anno 2005 non aveva esercitato alcuna attività, sostenendo che l’ufficio non avesse correttamente interpretato le scritture contabili visionate.
3. La CTP accoglieva parzialmente il ricorso, con riferimento alla sola contestazione della mancata contabilizzazione delle sopravvenienze attive.
4. Contro questa decisione l’Agenzia delle entrate proponeva appello, che tuttavia la CTR rigettava.
I giudici di secondo grado osservavano come la contribuente avesse dimostrato che il bilancio depositato dalla cooperativa per il 2005 e la relativa nota integrativa contenevano le informazioni complementari necessarie alla comprensione delle poste in esso iscritte (che avevano fatto emergere una plusvalenza – recte : sopravvenienza attiva – di € 15.399,64 regolarmente tassata) e che l’amministratore aveva dato spiegazione di tutte le movimentazioni (con le quali erano state stornate dal bilancio alcune poste contabili sia dall’attivo che dal passivo), dimostrando come le suddette sopravvenienze avessero regolarmente influenzato il bilancio.
5. Contro questa sentenza, l’Agenzia delle entrate propone ricorso per Cassazione affidato a un unico motivo.
6. Resiste con controricorso la società contribuente.
Ragioni della decisione
1. Con l’unico motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., si deduce violazione e falsa applicazione degli art. 88 TUIR, 2423 e 2697 c.c.
Per l’Agenzia delle entrate, la motivazione addotta dalla CTR, che aveva ritenuto supportate da idonea spiegazione tutte le movimentazioni con le quali erano state stornate dal bilancio alcune poste contabili, sarebbe giuridicamente errata.
Per la ricorrente, nel momento in cui la società aveva ritenuto non più esistenti alcune passività di bilancio, relative a costi dedotti in esercizi precedenti (per un totale di € 131.401,93), avrebbe dovuto necessariamente registrare il fenomeno come una sopravvenienza attiva ed assoggettarlo a tassazione, anziché effettuare – come era risultato pacifico in fatto, nei giudizi di merito – un semplice storno in contabilità, e ciò in applicazione dell’articolo 88 del TUIR (richiamato nell’avviso di accertamento, di cui vengono riportati ampi stralci), secondo cui costituisce sopravvenienza attiva la sopravvenuta insussistenza di costi e di passività dedotti in precedenti esercizi.
2. L’art. 88, comma 1, D.P.R. n. 917 del 1976 (ndr art. 88, comma 1, D.P.R. n. 917 del 1986) stabilisce che: “Si considerano sopravvenienze attive i ricavi o altri proventi conseguiti a fronte di spese, perdite od oneri dedotti o di passività iscritte in bilancio in precedenti esercizi e i ricavi o altri proventi conseguiti per ammontare superiore a quello che ha concorso a formare il reddito in precedenti esercizi, nonché la sopravvenuta insussistenza di spese, perdite od oneri dedotti o di passività iscritte in bilancio in precedenti esercizi”.
3. In ragione di tale disposto va qualificata come sopravvenienza attiva da iscrivere in bilancio anche la sopravvenuta insussistenza di passività iscritte in precedenti esercizi, ovvero esistenti al momento della loro iscrizione e poi venute meno per fatti sopravvenuti. La sopravvenienza, pertanto, si realizza quando viene meno una passività effettivamente esistente (Sez. 5, Sentenza n. 19219 del 02/08/2017, rv. 645290-01; Sez. 5, Ordinanza n. 1508 del 23/01/2020, rv. 656612-01).
4. Questa Corte ha già affermato il principio, che qui si intende ribadire, secondo cui, in tema di imposte sui redditi d’impresa, la sopravvenuta insussistenza di passività iscritte in bilancio in precedenti esercizi, che costituisce sopravvenienza attiva, ai sensi dell’art. 88, comma 1, del D.P.R. n. 917 del 1986, si realizza in tutti i casi in cui una posizione debitoria, già annotata come tale, debba ritenersi cessata ed assuma quindi in bilancio una connotazione attiva, con il conseguente assoggettamento ad imposizione, in riferimento all’esercizio in cui tale posta attiva emerge in bilancio ed acquista certezza (Sez. 5, Ordinanza n. 24580 del 09/08/2022, rv. 665792-01).
5. Nell’ambito degli illustrati principi, la sentenza impugnata ha ritenuto corretta la scelta della società contribuente di cumulare in una scrittura contabile unica di rettifica (denominata “da diversi a diversi”) il risultato di compensazione tra poste attive e poste passive stornate dal bilancio (iscritte negli anni precedenti al 2005, ma considerate non più sussistenti), considerando sufficientemente giustificate tutte le singole operazioni che hanno dato luogo al risultato finale della sopravvenienza pari a € 15.399,64, regolarmente sottoposto a tassazione ma inferiore all’importo accertato dall’Agenzia delle entrate (che aveva preso in considerazione solo lo storno delle passività considerate non più sussistenti e non anche le poste attive del pari considerate insussistenti per eventi sopravvenuti).
6. La ricorrente ritiene, in tal modo, violati i criteri di chiarezza e specificità nella redazione del bilancio, imposti dall’art. 2423 c.c., perché, a suo dire, non vi sarebbe traccia alcuna – nella nota integrativa, di cui è stato riprodotto il contenuto in ricorso – delle motivazioni per le quali la società contribuente ha provveduto a cancellare dal bilancio, in particolare, la posta attiva di € 100.000 indicata sotto la voce “Lavori in corso”.
7. Così proposto, il ricorso si appalesa però inammissibile.
8. In disparte la considerazione che – come dimostrato dalla controricorrente operando una apposita simulazione (pagg. 6 e 10 del controricorso) – l’applicazione di una tecnica contabile che avesse utilizzato scritture separate rispetto ai singoli movimenti di dare ed avere da stornare dal bilancio non avrebbe determinato un risultato finale diverso, sta di fatto che, attraverso la contestazione concernente la mancanza di effettiva giustificazione per lo storno contabile anche di poste attive, la ricorrente tenta di ottenere un riesame della quaestio facti e, in particolare, un diverso apprezzamento delle emergenze istruttorie, che hanno già costituito oggetto di valutazione (concorde) ad opera dei giudici di entrambi i gradi di merito (Sez. 5, Ordinanza n. 12240 del 06/05/2024).
Sotto le mentite spoglie della violazione e/o falsa applicazione di legge, infatti, si censura la valutazione delle prove non legali (qui, la documentazione contabile esibita dalla società contribuente) che – secondo un consolidato orientamento di legittimità – è un tipico accertamento di fatto rimesso alla valutazione del giudice di merito e sottratto allo scrutinio di legittimità, eccetto che sotto il profilo del difetto di motivazione (Sez. 2, Ordinanza n. 13792 del 17/05/2024; Sez. 3, Ordinanza n. 13444 del 15/05/2024), nella specie neppure dedotto e, in ogni caso, qui non ravvisabile.
Del resto, va anche osservato come la ricorrente abbia riprodotto in ricorso la nota integrativa al bilancio, da cui non risulterebbe la giustificazione della cancellazione delle rimanenze indicate sotto la voce “lavori in corso” per € 100.000, senza considerare, però, che l’accertamento contrario operato dalla CTR si è espressamente fondato anche su altra documentazione e, in particolare, sulla “relazione sulla gestione al bilancio relativo al 31/12/2005”, nella quale l’amministratore unico della società – stando a quanto risulta dalla sentenza impugnata (non espressamente contrastata sul punto) – avrebbe fornito, nel paragrafo “andamento della gestione”, le “ulteriori informazioni complementari necessarie alla comprensione delle poste in bilancio che hanno fatto emergere la sopravvenienza attiva di € 15.399,64” (pag. 2 della sentenza).
9. Il ricorso va dunque rigettato.
10. Per la complessità e la particolarità della vicenda esaminata, le spese possono essere compensate tra le parti.
11. Non sussistono i presupposti per il raddoppio del contributo unificato.
P.Q.M.
Rigetta il ricorso.
Compensa le spese.
Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del D.P.R. n. 115 del 2002, dà atto che non sussistono i presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso.