CORTE di CASSAZIONE, sezione tributaria, Ordinanza n. 2698 depositata il 4 febbraio 2025
Tributi – Avvisi di accertamento – Recuperati a tassazione componenti positivi di reddito – P.V.C. – Documentazione in grado di appello – Delega di firma – Legittimità delle sottoscrizioni – Accoglimento
Fatti di causa
1. L’Agenzia delle Entrate impugna la sentenza della C.T.R. della Puglia, che ha rigettato l’appello formulato dall’Ufficio contro la sentenza della C.T.P. di Foggia di accoglimento dei ricorsi riuniti proposti da Ca.Gi. avverso gli avvisi di accertamento relativi agli anni di imposta 2008, 2009 e 2010, con cui erano recuperati a tassazione componenti positivi di reddito.
2. La C.T.R., dato atto che gli avvisi di accertamento erano scaturiti da P.V.C. elevato nei confronti di un terzo, in favore del quale Ca.Gi. aveva svolto lavori di idraulica, ha ritenuto che la documentazione offerta in primo grado dall’Agenzia delle Entrate, a dimostrazione della sussistenza del potere di firma in capo al rappresentante dell’Ufficio e del delegato di servizio, non fosse idonea a comprovare, anche in relazione alle date apposte sugli atti impositivi, la legittimità delle sottoscrizioni.
La C.T.R. ha, inoltre, ritenuto non utilizzabile la documentazione integrativa depositata dall’Agenzia delle Entrate in secondo grado, stante la preclusione di cui all’art. 58 comma 1 D.Lgs. 546 del 1992.
3. Ca.Gi. resiste con controricorso, ribadendo con successiva memoria le conclusioni assunte.
Ragioni della decisione
1. L’Agenzia delle Entrate formula due motivi di ricorso.
2. Con il primo deduce, ex art. 360, comma 1 n. 3 c.p.c. la violazione e falsa applicazione dell’art. 58, commi 1 e 2 D.Lgs. n. 546 del 1992, per avere la C.T.R. ritenuto inutilizzabili le integrazioni documentali prodotte nel grado di appello, a dimostrazione della legittimità del potere di delega per la sottoscrizione degli atti impositivi, nonostante il pacifico orientamento contrario della giurisprudenza della Suprema Corte.
3. Con il secondo fa valere, ex art. 360, comma 1 n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione dell’art. 42 D.P.R. 600/1973, per avere la C.T.R. ritenuto non provata la sussistenza del potere di firma del delegante e dei funzionari delegati.
Assume che dall’ordine di servizio n. (…), così come integrato in data (…), sottoscritto dalla dott.ssa Im.An., Direttore Provinciale dell’Agenzia delle Entrate, iscritta a ruolo dei dirigenti di seconda fascia (come attestato dalla documentazione prodotta), si desume che la dott.ssa Ma.An., funzionario delegato, è legittimata alla sottoscrizione degli atti impositivi con limite di firma fino all’importo di € 30.000,00 per singola imposta.
Sottolinea che detto Ordine di servizio è stato emesso prima della firma degli atti impositivi, in data 30 settembre 2013, ciò rendendo perfettamente legittima la loro sottoscrizione da parte del funzionario delegato.
Ricorda che la delega di firma è un mero strumento operativo, espressione di atti interni dell’organizzazione, non suscettibile di alterare il regime di imputazione dell’atto, ai sensi dell’art. 42 D.P.R. 600/1973 e che non è configurabile il vizio di incompetenza in presenza di una delega di firma, che attribuisca al delegato il potere di sottoscrivere un atto, che continua ad essere imputabile all’autorità delegante, tanto che la mancata specificazione del nome del delegante non costituisce vizio invalidante dell’atto, non trattandosi di delega di funzioni, Erra, dunque, la sentenza impugnata quando afferma che ‘la documentazione prodotta non è lineare ed esaustiva tale da potere valutare su documenti certi, dove anche le date apposte sugli stessi sono divergenti (in uno vi è data 4/02/2013 e su di un altro 2/12/2013); ciò porta ad una confusione di dati e documenti prodotti dall’Ufficio appellante’, posto che l’ordine di servizio datato 3 febbraio 2013 è risolutivo e la sua mancata considerazione integra la violazione dell’art. 42 cit.
4. I motivi, che debbono essere esaminati congiuntamente, in quanto strettamente connessi, sono fondati.
5. Deve preliminarmente chiarirsi che, ai sensi dell’art. 58, comma 2 D.Lgs. 546 del 1992 la produzione di nuovi documenti in appello è consentita, purché essa intervenga, ai sensi dell’art. 32 dello stesso decreto, entro venti giorni liberi antecedenti l’udienza (cfr. Sez. 5, Ordinanza n. 5429 del 07/03/2018).
Nel caso di specie, come assume la stessa sentenza impugnata, la documentazione è stata prodotta con il ricorso in appello, mentre non si fa menzione della violazione del termine di cui supra.
6. Ciò posto, effettivamente dall’Ordine di servizio in data (…), a firma della dott.ssa Im.An., Direttore Provinciale dell’Agenzia (appartenente al ruolo dirigenti di seconda fascia), si evince che la firma è delegata, fra gli altri, ai Capo team Accertamento, fra i quali si legge il nome della dott.ssa Ma.An. (stralcio riprodotto in ricorso).
Mentre è pacifico che gli avvisi di accertamento furono notificati il 30 settembre 2013, quindi successivamente all’Ordine di Servizio del (…).
7. Ora, questa Corte, da un lato, ha chiarito che “La delega alla sottoscrizione dell’avviso di accertamento ad un funzionario diverso da quello istituzionalmente competente ex art. 42 del D.P.R. n. 600 del 1973 ha natura di delega di firma – e non di funzioni – poiché realizza un mero decentramento burocratico senza rilevanza esterna, restando l’atto firmato dal delegato imputabile all’organo delegante, con la conseguenza che, nell’ambito dell’organizzazione interna dell’ufficio, l’attuazione di detta delega di firma può avvenire anche mediante ordini di servizio, senza necessità di indicazione nominativa, essendo sufficiente l’individuazione della qualifica rivestita dall’impiegato delegato, la quale consente la successiva verifica della corrispondenza tra sottoscrittore e destinatario della delega stessa. (Sez. 5, Sentenza n. 11013 del 19/04/2019).
Dall’altro, ha precisato –fermo il principio che la delega per la sottoscrizione dell’avviso di accertamento conferita dal dirigente ex all’art. 42, comma 1, del D.P.R. n. 600 del 1973, è una delega di firma e non di funzioni- che da ciò “deriva che il relativo provvedimento non richiede l’indicazione né del nominativo del soggetto delegato, né della durata della delega, che pertanto può avvenire mediante ordini di servizio che individuino l’impiegato legittimato alla firma mediante l’indicazione della qualifica rivestita, idonea a consentire, “ex post”, la verifica del potere in capo al soggetto che ha materialmente sottoscritto l’atto” (Sez. 5 – , Sentenza n. 8814 del 29/03/2019).
Questo, tuttavia, comporta che “in caso di contestazione specifica da parte del contribuente in ordine ai requisiti di legittimazione del sottoscrittore dell’avviso, incombe sulla amministrazione fornire la prova della sussistenza di tali requisiti in capo al sottoscrittore L’Amministrazione finanziaria, in caso di contestazione, è tenuta, quindi, con onere della prova a suo carico (anche per il principio di vicinanza alla prova ex Cass., 2 dicembre 2015, n. 24492), a dimostrare la sussistenza della delega, potendo produrla anche nel secondo grado di giudizio, in quanto la presenza o meno della sottoscrizione dell’avviso di accertamento non attiene alla legittimazione processuale (Cass., 14626/2000; Cass., 14195/2000; Cass., 17044/2013; Cass., 12781/2016; Cass., 14942/2013; Cass. 18758/2014; Cass., 19742/2012; Cass., 332/2016; Cass., 12781/2016; Cass., 14877/2016; Cass., 15781/2017; Cass., 5200/2018) poiché il solo possesso della qualifica non abilita il funzionario della carriera direttiva alla sottoscrizione, dovendo il potere di organizzazione essere in concreto riferibile al capo dell’ufficio (Cass. n. 17400 del 2012)” (così Sez. 5, Sentenza n. 11013 del 19/04/2019, in motivazione).
8. Queste premesse sono sufficienti a smentire il percorso argomentativo del giudice di seconda cura, posto che, non solo la produzione della documentazione in grado di appello era consentita ai sensi dell’art. 58, comma 2 D.Lgs. n. 546 del 1992, ma gli atti prodotti erano idonei a dimostrare la sussistenza del potere in capo alla Direttore Provinciale dell’Agenzia e la precedenza della delega di firma rispetto alla sottoscrizione degli avvisi di accertamento da parte del singolo funzionario delegato.
A nulla rilevano, infatti, gli atti successivi richiamati dalla motivazione della sentenza appellata, ed in particolare gli Ordini di servizio datati (…), avuto riguardo al fatto che con l’ordine di servizio del (…) i Capo team Accertamento – fra cui, peraltro, figura nominativamente anche la dott.ssa Ma.An. – erano delegati alla firma degli avvisi di accertamento di importo inferiore ad Euro 30.000,00 per ciascuna imposta (e ad un pari carico di sanzioni).
9. L’accoglimento del ricorso comporta la cassazione della sentenza impugnata, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia, in diversa composizione, cui è rimessa anche la liquidazione delle spese di lite di questo giudizio di legittimità.
P.Q.M.
In accoglimento del ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia, in diversa composizione, cui rimette anche la liquidazione delle spese di lite di questo giudizio di legittimità.