CORTE di CASSAZIONE, sezione tributaria, Ordinanza n. 2799 depositata il 5 febbraio 2025

Frode carosello comunitaria – Avviso di accertamento – Fatture soggettivamente inesistenti – IVA indebitamente detratta – Sanzioni – Onere probatorio – Società cartiere – Deducibilità dei costi – Consulenze commerciali – Visure camerali – Assoluzione penale – Contenzioso tributario – Prova per presunzioni – Solidità patrimoniale – Documentazione probatoria

Fatti di causa

1. L’Agenzia delle entrate, sulla scorta di un processo verbale di constatazione redatto dalla G.d.F. di Cremona nei confronti della F. Srl, da cui emergeva il coinvolgimento della stessa, unitamente a diverse società ritenute cartiere (M.P. Srl, C.P. di Fa.Wa., T. Srl, G. Srl e C. Srl), in una frode carosello comunitaria in materia di commercio di materiale plastico, emetteva nei confronti della società contribuente un avviso di accertamento (n. (…)) con cui contestava alla predetta società contribuente l’utilizzo, per l’anno d’imposta 2013, di fatture soggettivamente inesistenti emesse dalla sopra indicate società cartiere, recuperando a tassazione l’IVA indebitamente detratta, con conseguente applicazione delle corrispondenti sanzioni; inoltre, recuperava a tassazione, ai fini IVA, IRES ed IRAP, i costi di cui alle fatture emesse dalla F. Srl per consulenze commerciali per difetto di inerenza.

2. All’esito del giudizio di impugnazione promosso dalla società contribuente con separati ricorsi poi riuniti, con sentenza 192/02/2018 la CTP di Cremona li rigettava integralmente.

3. L’impugnazione in appello della predetta sentenza veniva rigettata dalla CTR della Lombardia con la sentenza in epigrafe indicata.

3.1. I giudici di appello, ricostruito il meccanismo frodatorio messo in atto dalle società in esso coinvolte, affermava che l’Ufficio, al di là dei “disegni illustrativi del carosello… rinvenuti presso un soggetto terzo… CO.RA. P. Srl”, aveva fornito “elementi indiziari connotati da gravità, precisione e concordanza, il cui collegamento comporta il pieno assolvimento dell’onere probatorio presuntivo, a partire dal PVC redatto dal Nucleo Antifrode che, presso la CO.RA. P. Srl con sede in R., ha rinvenuto due agende all’interno delle quali sono trascritti gli schemi di cessione e vendita delle merci e l’identificazione di tutti i soggetti coinvolti nella frode carosello, tra i quali spicca il nome “F.” riconducibile senza dubbio all’odierna appellante. Il regista dell’operazione fraudolenta è stata indicato in tale Co.Ma. conosciuto da F. e da questa percettore di reddito negli anni 2011 e 2012; dal PVC in atti risulta altresì che una delle “fornitrici” della contribuente, la società M.P. Srl, con sede apparente in Milano – ove trovasi un mero recapito – ed indicata dai verbalizzanti quale “missing trader” fa parte del gruppo di società riconducibili al Co.Ma.”.

3.2. Precisava che “Dette circostanze non sono state in alcun modo contestate dalla contribuente che ha, semplicemente, ritenuto di non prendere posizione, tanto quanto non riferimento all’accertata strumentalità della ditta individuale C.P. di FA.WA. operante per pochi mesi dal 23.03.12 al 31.12.12, del tutto priva di struttura e di capacità finanziaria ed altresì della società T. Srl, parimenti facente capo alla Fa.Wa.”.

3.3. Affermava, che “l’insieme di tali elementi indiziari integra esauriente assolvimento dell’onere della prova in capo all’Ufficio non solo con riferimento alla natura soggettivamente fittizia del fornitore, quanto, anche alla consapevolezza di F. che le operazioni fatturate dalle citate fornitrici avevano natura fraudolenta.

L’appellante, infatti, al fine di dimostrare la propria estraneità e, nel contempo, la diligente verifica preliminare, si è limitata a dedurre di aver estratto visure camerali che non possono certo esaurire l’accertamento “dell’esistenza, serietà, solidità patrimoniale, regolarità fiscale e/o contributiva” dei fornitori, così testualmente connotata l’aspettativa a suo carico”.

3.4. In relazione al motivo di impugnazione con cui la società contribuente aveva “imputato alla Commissione Tributaria Provinciale di aver omesso la valutazione di tali elementi asseritamele probatori già portati a conoscenza dell’Ufficio in sede di accertamento con adesione, con particolare riferimento alla corrispondenza intercorsa con G.P. Srl riprodotta in atto d’appello”, rilevava “l’assoluta insufficienza di tali allegazioni trattandosi di offerte di fornitura con il supporto di precisazioni in ordine alle caratteristiche di taluni prodotti e le rispettive quotazioni, nulla di particolarmente significativo che non possa rientrare nella preordinata rappresentazione di una fittizia costruzione a priori a sostegno di un rapporto commerciale apparentemente regolare”.

3.5. Quanto al motivo di appello incentrato sulla “apparente adeguatezza dei prezzi di cessione dei beni con quelli di mercato praticati dalle cedenti a motivo del mancato versamento dell’IVA da parte di queste ultime”, affermava trattarsi “del classico meccanismo delle frodi carosello che consente, al missing trader di turno, di operare acquisti intracomunitari in esenzione IVA e di applicarla poi sulle fatture ai vari destinatari finali senza riversarla all’Erario; meccanismo questo consolidato e passato a plurimi vagli in sede contenziosa di talchè il fugace accenno che l’appellante vi riserva argomentando, al contrario, in modo assai generico, sulle proprie modalità di approvvigionamento è totalmente inconferente”.

3.6. Con riferimento al motivo di appello relativo alla deducibilità dei costi di cui alle fatture emesse da F. Srl, secondo i giudici di appello non era condivisibile la tesi sostenuta dalla società ricorrente secondo cui “a prescindere dal rapporto di parentela connotante gli amministratori di entrambe le società – padre e figlio”, “F. Srl offre contrattualmente a F. Srl “servizi di consulenza legata a rapporti con gli istituti di credito… l’apertura di nuovi conti correnti, la richiesta e la concessione di nuovi affidamenti, la ricerca di nuovi istituti, il bilanciamento della posizione debitoria dell’azienda”(pag. 23)”.

Invero, trattavasi di “all’evidenza, di un’affermazione totalmente generica ed indeterminata in quanto si riduce alla testuale riproduzione di stralcio del testo contrattuale e nient’altro.

Con ciò evidenziandosi il mancato assolvimento, anzitutto, dell’onere di allegazione prima e di produzione poi delle concrete modalità con le quali si è estrinsecato il mandato consulenziale da parte di F. Srl.

Non v’è traccia in atto d’appello di quali nuovi conti correnti siano stati aperti, quali nuovi affidamenti concessi, con quali nuovi istituti di credito F. abbia attivato rapporti finanziaria per il tramite di F. Srl.

E ciò a tacere della, comunque corretta, motivazione licenziata dai Primi Giudici che hanno posto l’accento non tanto sul rapporto parentale legante i due amministratori, quanto, piuttosto, sulla circostanza che le garanzie personali a tutela delle esposizioni contratte da F. con gli istituti di credito sono rilasciate dalle persone fisiche certamente non necessitanti di alcuna ipotetica e qui totalmente indimostrata intermediazione consulenziale da parte di F. Srl”.

4. Avverso tale statuizione la società propone ricorso per cassazione affidati a quattro motivi, cui replica l’intimata con controricorso.

5. La ricorrente deposita memoria in cui dà atto dell’intervenuta assoluzione in sede penale, con sentenza irrevocabile (che allega), di Fr.Gi., legale rappresentante della F. Srl, imputato del reato di cui all’art. 2 del D.Lgs. 74/2000 contestatogli anche con riferimento ai fatti oggetto del presente giudizio.

Ragioni della decisione

1. Con il primo motivo di ricorso la ricorrente deduce, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la “violazione dell’art. 42, comma 2, D.P.R. 600/1973 e dell’art. 7 L. 212/2000 con riferimento all’obbligo di motivazione dell’avviso di accertamento in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3) c.p.c.”.

1.1. Sostiene la ricorrente che “La sentenza va innanzitutto censurata nella parte in cui ha ritenuto provata l’inesistenza soggettiva delle operazioni di cui alle fatture contestate, nonché la consapevolezza di F. Srl in ordine alla natura di cartiera della società M.P. Srl, sulla base di un elemento mai indicato nell’avviso di accertamento ed introdotto solo nel corso del presente giudizio, ossia il ritrovamento di due agende, presso la società CO.RA. P. Srl, sulle quali sarebbero stati riportati gli schemi di cessione delle merci tra i fornitori fittizi e nelle quali sarebbe stata anche indicata la ricorrente”.

1.2. “Dalla necessità di motivare compiutamente gli atti impositivi deriva, quindi, che la motivazione non può essere successivamente modificata o supportata da fatti nuovi e diversi da quelli già allegati e sui quali il contribuente non ha potuto effettuare valutazioni preliminari alla proposizione del ricorso.

Nel caso di specie, il diritto di difesa di F. Srl è stato evidentemente menomato, posto che la contribuente non ha potuto prendere immediatamente posizione, in sede di ricorso introduttivo del giudizio di primo grado, in relazione alla predetta circostanza introdotta solo successivamente”.

2. Il motivo è inammissibile.

2.1. È ben vero che il processo tributario, in quanto diretto a sollecitare il sindacato giurisdizionale sulla legittimità del provvedimento impositivo, è strutturato come un giudizio di impugnazione del provvedimento stesso e tale caratteristica circoscrive il dibattito alla pretesa effettivamente avanzata con l’atto impugnato, e che, pertanto, il giudice tributario non può estendere la propria indagine all’esame di circostanze nuove ed estranee a quelle originariamente invocate dall’ufficio (così Cass. n. 7927 del 20/04/2016, Rv. 639633 – 01) e da questo inammissibilmente dedotte nel corso del giudizio di merito, ma è altrettanto vero che ciò non incide sul contenuto motivazionale dell’atto impugnato.

3. Con il secondo motivo la ricorrente deduce la “illegittimità della sentenza per violazione e falsa applicazione degli artt. 2697 e 2729 c.c. sia in riferimento alla soggettiva fittizietà dei fornitori sia in riferimento alla consapevolezza della contribuente di partecipare ad un meccanismo fraudolento in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3) c.p.c.”.

3.1. Sostiene, in particolare:

– che i giudici di appello hanno “ritenuto fondata la contestazione relativa all’inesistenza soggettiva delle operazioni de quibus sulla base di elementi presuntivi, forniti dall’Amministrazione finanziaria, privi dei requisiti di gravità, precisione e concordanza, così violando le norme disciplinanti la ripartizione dell’onere probatorio e la prova per presunzioni”;

– che “i giudici di seconde cure hanno confermato la tesi dell’Ufficio secondo cui le fatture emesse dai fornitori in questione (ossia la società M.P. Srl, la ditta individuale C.P. di Fa.Wa., le società T. Srl, G.Srl e C.P. Srl) avrebbero ad oggetto prestazioni soggettivamente inesistenti, nonché che la ricorrente era a conoscenza del meccanismo fraudolento, sulla base di due circostanze, ossia:

i) il già citato ritrovamento di due agende, presso la società CO.RA. P. Srl, sulle quali sarebbero stati riportati gli schemi di cessione delle merci tra i fornitori fittizi e nelle quali sarebbe stata anche indicata la ricorrente;

ii) la presunta evanescenza dei fornitori”;

– che la prima di dette circostanze, era “del tutto inidoneo a giustificare la decisione, oltre che per quanto esplicato nel precedente motivo del presente ricorso, anche per ulteriori due ordini di motivi.

In primo luogo, il ritrovamento dei predetti schemi è avvenuto presso un soggetto terzo estraneo al presente giudizio, ossia la società CO.RA. P. Srl (…). In secondo luogo, il ritrovamento dei sopra richiamati disegni coinvolgerebbe eventualmente la sola M.P. Srl, con esclusione quindi degli ulteriori fornitori contestati nell’avviso di accertamento oggetto del presente giudizio, ossia C.P. DI FA.WA., T. Srl, G. Srl e C.P. Srl”; che “con riferimento a tali ultimi soggetti i giudici non richiamano alcuna circostanza a conferma dell’inesistenza soggettiva delle prestazioni fatturate nonché del fatto che F. sapesse o non potesse sapere che si trattava di mere cartiere: nella sentenza viene invece esplicitata un’unica conclusione che coinvolge indiscriminatamente tutti i fornitori qualificati come fittizi, sebbene non vi sia coincidenza di elementi che possa effettivamente giustificare il raggiungimento di una conclusione univoca”;

– che “la ricorrente, pur non essendone gravata ed in assoluta trasparenza, ha dimostrato nel corso del giudizio la propria totale estraneità all’ipotesi accusatoria e la propria assoluta buona fede nell’ambito dei rapporti negoziali intrattenuti con propri fornitori”, producendo “documentazione comprovante le opportune verifiche che era solita svolgere nei confronti dei fornitori al fine di accertarsi dell’esistenza, serietà, solidità patrimoniale, regolarità fiscale e/o contributiva dei medesimi”.

4. Il motivo è inammissibile e, comunque, anche infondato.

4.1. È inammissibile perché la ricorrente, sotto lo schermo del vizio di violazione di legge intende rimettere in discussione la valutazione della prova operata dai giudici di appello richiedendo al giudice di legittimità un nuovo giudizio meritale (arg. da Cass., Sez. U, n. 34476 del 27/12/2019, Rv. 656492 – 03)

4.2. Si è pure affermato che “In tema di presunzioni, qualora il giudice di merito sussuma erroneamente sotto i tre caratteri individuatori della presunzione (gravità, precisione, concordanza) fatti concreti che non sono invece rispondenti a quei requisiti, il relativo ragionamento è censurabile in base all’art. 360, n. 3, c.p.c. (e non già alla stregua del n. 5 dello stesso art. 360), competendo alla Corte di cassazione controllare se la norma dell’art. 2729 c.c., oltre ad essere applicata esattamente a livello di declamazione astratta, lo sia stata anche sotto il profilo dell’applicazione concreta; nondimeno, per restare nell’ambito della violazione di legge, la critica deve concentrarsi sull’insussistenza dei requisiti della presunzione nel ragionamento condotto nella sentenza impugnata, mentre non può svolgere argomentazioni dirette ad infirmarne la plausibilità (criticando la ricostruzione del fatto ed evocando magari altri fatti che non risultino dalla motivazione), vizio valutabile, ove del caso, nei limiti di ammissibilità di cui all’art. 360 n. 5 c.p.c. ” (Cass. n. 18611 del 30/06/2021, Rv. 661649 – 01).

E si è anche precisato che “In tema di prova per presunzioni, la valutazione della ricorrenza dei requisiti di precisione, gravità e concordanza richiesti dall’art. 2729 c.c. e dell’idoneità degli elementi presuntivi dotati di tali caratteri a dimostrare, secondo il criterio dell'”id quod plerumque accidit”, i fatti ignoti da provare, costituisce attività riservata in via esclusiva all’apprezzamento discrezionale del giudice di merito” (Cass. n. 27266 del 25/09/2023, Rv. 669130 – 01).

4.3. Ma anche nel merito, la censura non coglie nel segno.

4.4. Al riguardo devono richiamarsi i principi giurisprudenziali elaborati in materia da questa Corte anche sulla scia delle pronunce della Corte di giustizia europea.

4.5. In materia di operazioni soggettivamente inesistenti, come nella fattispecie in esame, che presuppone, da un lato, l’effettività dell’acquisto dei beni entrati nella disponibilità patrimoniale dell’impresa utilizzatrice della fattura o della prestazione dei servizi in essa indicati e, dall’altro, la simulazione soggettiva, ossia la provenienza della merce o la prestazione del servizio da soggetto economico diverso da quella risultante dalla fattura emessa, l’orientamento giurisprudenziale, anche unionale, (cfr. tra le tante, Cass. n. 9851 del 10/04/2018; Cass. n. 5339 del 27/02/2020; Cass. n. 15369 del 20/07/2020; da ultimo Cass. n. Cass. 25891/2023; in linea con Corte di giustizia, 22 ottobre 2015, P., C-277/14, citata anche dalla ricorrente, e, recentemente, CGUE 11 novembre 2021, K. P.C. s.r.o., C-281/20) è consolidato nel ritenere che ricade sull’amministrazione finanziaria l’onere di provare che l’operazione commerciale documentata dalla fattura è stata posta in essere da soggetto diverso dall’emittente della fattura (senza necessità di individuazione del diverso soggetto), indicando gli elementi presuntivi o anche solo indiziari sui quali fonda la contestazione; elementi che devono condurre a ritenere, mediante procedimento inferenziale, che l’operazione non sia stata posta in essere dal soggetto che risulta documentalmente.

Sotto tale profilo, costituisce valido elemento indiziario la circostanza che il cedente o prestatore del servizio, che ha emesso la fattura, sia privo di idonea struttura organizzativa (locali, mezzi, personale, utenze), posto che è ragionevole inferire che dalla suddetta mancanza degli elementi essenziali per potere operare quale operatore commerciale possa farsi discendere la considerazione conclusiva della mancata realizzazione dell’operazione indicata in fattura da parte del soggetto emittente (cfr., in materia di prova della natura di società cartiera, Cass. civ., 20 aprile 2018, n. 9851, punto 6.8).

4.5. L’amministrazione finanziaria deve inoltre provare la consapevolezza del destinatario che l’operazione si inseriva in una evasione dell’imposta, che non si sostanzia nella prova della partecipazione del soggetto all’accordo criminoso né nella prova della sua piena consapevolezza della frode, ma solo che il contribuente “sapeva o avrebbe dovuto sapere, con l’ordinaria diligenza in rapporto alla qualità professionale ricoperta, che l’operazione si inseriva in una evasione fiscale”.

In altri termini, non è richiesta la dimostrazione di un puntuale elemento volitivo o, anche, la coscienza e volontà della partecipazione e/o dell’esistenza della frode ma l’osservanza di un parametro di diligenza rapportato alla professionalità richiesta per l’attività svolta e al contesto (in linea con la Corte di giustizia si precisa che egli “disponeva di indizi idonei a porre sull’avviso qualunque imprenditore onesto e mediamente esperto sulla sostanziale inesistenza del contraente”).

Una volta accertato che l’amministrazione finanziaria ha assolto il proprio onere probatorio, questo si sposta sul contribuente che deve dimostrare la fonte legittima della detrazione o del costo altrimenti indeducibili, ovvero che l’operazione è effettivamente intercorsa tra i soggetti risultanti dalla fattura, con la precisazione però che non è sufficiente, a tal fine, la regolarità formale delle scritture o le evidenze contabili dei pagamenti, strumenti che vengono di solito adoperati proprio allo scopo di far apparire reale un’operazione fittizia.

Al contribuente che non riesca a fornire tale prova, per non essere coinvolto in una tale situazione e, quindi, per poter contabilizzare la fattura relativa all’operazione contestata, non rimane altra via che quella di provare di aver agito in assenza di consapevolezza di partecipare ad un’evasione fiscale messa in atto dal oggetto emittente la fattura, e ciò deve fare dimostrando di aver adoperato la diligenza massima esigibile da un operatore accorto secondo criteri di ragionevolezza e di proporzionalità in rapporto alle circostanze del caso concreto.

4.6. Principi, questi appena ricordati, a cui si sono scrupolosamente attenuti i giudici di appello con la conseguenza che il motivo in esame risulta manifestamente infondato anche con riferimento alla violazione dell’art. 2697 cod. civ. in tema di corretta attribuzione dell’onere probatorio (arg. da Cass. n. 17313/2020; Cass. n. 26739/2024).

4.7. Invero, quanto al profilo della prova dell’inesistenza soggettiva delle operazioni, gravante sull’amministrazione finanziaria ed assolvibile anche mediante l’indicazione di elementi indiziari, nel caso di specie, oltre a quanto risultante dalle due agende rinvenute nel corso di una verifica fiscale a carico di altra società (Co.Ra P. Srl), in cui era descritto tutto il meccanismo frodatorio ed indicate le società coinvolte, molte delle quali riconducibili a Co.Ma., che era stato percettore di reddito da parte della F. nel 2011 e 2012, nella sentenza impugnata si dà atto anche del fatto che la M.P. Srl, che faceva parte del gruppo di società riconducibili al Co.Ma., aveva una “sede apparente in Milano – ove trovasi un mero recapito”; che la ditta individuale C.P. di FA.WA. aveva operato per pochi mesi (dal 23.03.12 al 31.12.12), era del tutto priva di struttura e di capacità finanziaria e la società T. Srl era parimenti facente capo alla Fa.Wa..

4.8. I giudici di appello hanno poi affermato che “Dette circostanze non sono state in alcun modo contestate dalla contribuente che ha, semplicemente, ritenuto di non prendere posizione” ed hanno correttamente concluso che “l’insieme di tali elementi indiziari integra esauriente assolvimento dell’onere della prova in capo all’Ufficio non solo con riferimento alla natura soggettivamente fittizia del fornitore, quanto, anche alla consapevolezza di F. che le operazioni fatturate dalle citate fornitrici avevano natura fraudolenta.

4.9. Invero, ai fini della dimostrazione della propria buona fede, l’operatore commerciale deve provare di essersi attivato nel migliore dei modi possibili, secondo le circostanze del caso concreto, per accertare la concreta affidabilità commerciale della controparte, sotto un profilo sostanziale e non meramente formale, come accade con l’acquisizione di informazioni soltanto da banche dati pubbliche.

5. Con il terzo motivo viene dedotta la “nullità della sentenza per carenza di motivazione o motivazione apparente in relazione alla dedotta congruità dei prezzi applicati dai fornitori – violazione e falsa applicazione degli art. 132 c.p.c. e 118 disp. attuative e dell’art. 36, comma 2, n. 4 del D.Lgs. n. 546/1992 in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4) c.p.c.”.

5.1. La ricorrente sostiene che “La sentenza impugnata merita, inoltre, di essere cassata per completa assenza di motivazione in ordine al respingimento del motivo di appello inerente l’inconsistenza degli elementi indiziari della frode in considerazione della dimostrata adeguatezza dei prezzi praticati dai fornitori di F. Srl rispetto a quelli di mercato”.

6. Com’è noto, ricorre il vizio di omessa o apparente motivazione della sentenza allorquando il giudice di merito ometta ivi di indicare gli elementi da cui ha tratto il proprio convincimento ovvero li indichi senza un’approfondita loro disamina logica e giuridica, rendendo, in tal modo, impossibile ogni controllo sull’esattezza e sulla logicità del suo ragionamento (Cass. n. 9105 del 2017; Cass. n. 25456 del 2018; n. 22949 del 2018; Cass., Sez. 1, 30 giugno 2020, n. 13248; Cass., Sez. 6-5, 25 marzo 2021, n. 8400; Cass., Sez. 6-5, 7 aprile 2021, n. 9288; Cass., Sez. 5, 13 aprile 2021, n. 9627; Cass., sez. 6-5, n. 28829 del 2021).

6.1. La pronuncia gravata – le cui argomentazioni svolte sul punto sono state sopra integralmente trascritte, nella parte espositiva dei fatti di causa – è, invece, ampiamente sufficiente ad evidenziare il percorso argomentativo seguito dai giudici di appello, esprimendo argomentazioni pienamente intellegibili e logicamente correlate all’oggetto del gravame devoluto, come tale funzionale alla sua comprensione e alla sua eventuale verifica in sede di impugnazione, ponendosi ben al di sopra del “minimo costituzionale” di cui all’art. 111, sesto comma, Cost.

6.2. A ciò aggiungasi la considerazione dell’assoluta irrilevanza della questione posta nel motivo giacché, una volta accertata, come nella specie, l’inesistenza soggettiva delle operazioni commerciali, non assume carattere decisivo che l’acquisto delle merci sia avvenuto ad un prezzo inferiore a quello di mercato, che può costituire soltanto un ulteriore indice del carattere fraudolento dell’operazione commerciale, in quanto il guadagno già si concretizza nel risparmio d’imposta a monte delle operazioni di cessione.

6.3. Il motivo va, pertanto, rigettato.

7. Con il quarto motivo viene dedotta la violazione dell’art. 109 comma 5 del Tuir per erronea interpretazione del concetto di inerenza in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3) c.p.c.”.

7.1. Secondo la ricorrente “la sentenza impugnata risulta illegittima anche nella parte in cui ha respinto l’appello e confermato l’avviso di accertamento anche in relazione alla contestazione riguardante l’indebita deduzione ai fini Ires – Irap, nonché l’indebita detrazione ai fini Iva, di costi relativi a prestazioni di consulenza (di cui alle fatture emesse dalla società F. Srl) ritenuti non inerenti ai sensi dell’art. 109 comma 5 del Tuir per l’importo di Euro 60.000 oltre Iva”.

“I Giudici di seconde cure motivano, quindi, la conferma del rilievo sulla base di un’asserita assenza di prova in ordine alla effettiva realizzazione delle prestazioni di consulenza.

Ebbene, si tratta di una conclusione del tutto illegittima in quanto motivata non sulla base di circostanze di fatto ma aderendo acriticamente alle conclusioni dell’Agenzia delle Entrate, che consegue ad un omesso esame dei documenti versati in giudizio e che tradisce e snatura il senso dell’art. 109 Tuir come interpretato dalla giurisprudenza”.

8. Il motivo è inammissibile ed anche infondato.

8.1. È inammissibile perché viene chiesta a questa Corte una non consentita rivalutazione del meritus causae e dedotto, inoltre, un omesso esame di documenti di cui la ricorrente non dà alcuna indicazione incorrendo la censura in un evidente difetto di specificità.

8.2. Nel merito, è appena il caso di osservare che un costo può essere dedotto, ai sensi del D.P.R. n. 917 del 1986, solo se sono rispettati i principi di effettività, inerenza, competenza, certezza, determinatezza od obiettiva determinabilità.

8.3. Nel caso di specie, la CTR ha affermato che la società contribuente non aveva assolto all'”onere di allegazione prima e di produzione poi delle concrete modalità con le quali si è estrinsecato il mandato consulenziale da parte di F. Srl”, non avendo dimostrato “quali nuovi conti correnti siano stati aperti, quali nuovi affidamenti concessi, con quali nuovi istituti di credito F. abbia attivato rapporti finanziaria per il tramite di F. Srl”.

In buona sostanza ha accertato che era rimasta “totalmente indimostrata (l’)intermediazione consulenziale da parte di F. Srl”, ovvero ha escluso l’effettività della spesa la cui prova non poteva essere fornita, come sostiene la ricorrente, con la sola produzione del contratto di consulenza e delle fatture.

9. Resta da esaminare la questione posta dalla ricorrente nella memoria con riferimento all’intervenuta pronuncia di assoluzione del legale rappresentante della società contribuente dai reati fiscali contestagli con riferimento anche ai fatti oggetto del presente giudizio con sentenza penale dibattimentale divenuta irrevocabile, a dire della ricorrente rilevante ai fini dello scrutinio dei motivi di ricorso.

9.1. Orbene, anche a voler prescindere dal rilievo che le questioni sulle quali la sentenza penale di assoluzione potrebbe esplicare una qualche efficacia sono quelli esposti nel secondo motivo di ricorso che è stato dichiarato inammissibile, con conseguente preclusione di qualsiasi valutazione del merito della vicenda processuale, osserva il Collegio che l’assoluzione è stata pronunciata con la formula “perché il fatto non costituisce reato”, il che, a prescindere da ogni considerazione circa la portata applicativa della dell’art. 21-bis del D.L.gs. n. 74 del 2000 (introdotto dall’art. 1 del D.Lgs. n. 87 del 2024), rende certamente inapplicabile al caso di specie la previsione della citata disposizione che espressamente limita l’efficacia di giudicato nel giudizio tributario alle sole sentenze penali irrevocabili di assoluzione perché il fatto non sussiste o l’imputato non lo ha commesso.

9.2. Va, quindi, ribadito il consolidato orientamento giurisprudenziale in base al quale, “In caso di operazioni soggettivamente inesistenti incluse in una frode carosello, il giudice tributario, nel verificare se il contribuente fosse consapevole dell’inserimento dell’operazione in un’evasione di imposta, non può riferirsi alle sole risultanze del processo penale, ancorché riguardanti i medesimi fatti, ma, nell’esercizio dei suoi poteri, è tenuto a valutare tali circostanze sulla base del complessivo materiale probatorio acquisito nel giudizio tributario, non potendo attribuirsi alla sentenza penale irrevocabile su reati tributari alcuna automatica autorità di cosa giudicata, attesa l’autonomia dei due giudizi, la diversità dei mezzi di prova acquisibili e dei criteri di valutazione” (Cass. n. 27814 del 04/12/2020, Rv. 659817 – 01).

9.3. Si è affermato al riguardo che “In materia di contenzioso tributario, nessuna automatica autorità di cosa giudicata può attribuirsi alla sentenza penale irrevocabile, di condanna o di assoluzione, emessa in materia di reati fiscali, ancorché i fatti esaminati in sede penale siano gli stessi che fondano l’accertamento degli Uffici finanziari, dal momento che nel processo tributario vigono i limiti in tema di prova posti dall’art. 7, comma 4, del D.Lgs. n. 546 del 1992, e trovano ingresso, invece, anche presunzioni semplici, di per sé inidonee a supportare una pronuncia penale di condanna; ne consegue che il giudice tributario non può limitarsi a rilevare l’esistenza di una sentenza penale definitiva in materia di reati fiscali, recependone acriticamente le conclusioni assolutorie, ma, nell’esercizio dei propri poteri di valutazione della condotta delle parti e del materiale probatorio acquisito agli atti (art. 116 c.p.c.), deve procedere ad un suo apprezzamento del contenuto della decisione, ponendolo a confronto con gli elementi di prova acquisiti al giudizio” (Cass. n. 28174 del 24/11/2017, Rv. 646971 – 01).

9.4. Nella memoria la ricorrente sostiene che il giudice penale aveva escluso la consapevolezza, o comunque la colpevole ignoranza, del Fr.Gi., della natura di cartiere delle società da cui si riforniva non ritenendo dirimente a tal fine il fatto che il Fr.Gi. si fosse rivolto, per ottenere la fornitura del materiale plastico, a canali nazionali anziché a quelli extraeuropei cui si rivolgeva tradizionalmente e dai quali, a loro volta, si rifornivano i suoi venditori, ed il presunto sottocosto a cui la Società acquistava la merce quando gli veniva fornita dalle cartiere, notevolmente inferiore rispetto al prezzo che avrebbe dovuto pagare se si fosse rivolta alle società produttrici straniere.

9.5. Premesso che la stessa sentenza penale conferma la natura di cartiere delle società con cui la F. Srl ha intrattenuto rapporti commerciali, quello che verrebbe in rilievo è solo ed esclusivamente la consapevolezza della stessa di essere coinvolta in un meccanismo fraudolento, ma, per come si è detto esaminando i motivi di ricorso, ciò emerge da circostanze del tutto diverse da quelle prese in esame dal giudice penale.

10. In estrema sintesi, il ricorso va rigettato e la ricorrente condannata al pagamento delle spese processuali nella misura liquidata in dispositivo.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso e condanna la ricorrente al pagamento in favore della controricorrente delle spese del presente giudizio di legittimità, che liquida in Euro 5.900,00 per compensi, oltre spese prenotate a debito.

Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del D.P.R. n. 115 del 2002, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente, di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1-bis, dello stesso articolo 13, se dovuto.