CORTE di CASSAZIONE, sezione tributaria, Ordinanza n. 29788 depositata il 19 novembre 2024 – In tema di classamento, l’attribuzione di rendita alle unità immobiliari costituite da opifici e più in generale ai fabbricati a destinazione speciale e particolare di cui alla L. n. 1231 del 1936, art. 28, deve avvenire, come previsto anche dal D.P.R. n. 917 del 1986, art. 37, ai fini della determinazione del reddito medio ordinario, mediante stima diretta”, senza che ciò presupponga, peraltro, l’effettuazione di un previo sopralluogo, che non costituisce né un diritto del contribuente né una condizione di legittimità del correlato avviso attributivo di rendita, integrando soltanto uno strumento conoscitivo del quale l’Amministrazione finanziaria può, ove necessario, avvalersi, ferma la possibilità di compiere le relative valutazioni in forza delle risultanze documentali a disposizione

Tributi – Avviso accertamento – Rideterminazione rendita catastale – Opificio – Diritto di superficie – Valutazione impianti fissi – Contabilità – Operazioni di sopralluogo – Procedura DOCFA – Rigetto

Fatti di causa

G.I.V. Srl e R.M.B. Spa propongono ricorso, affidato a cinque motivi, per la cassazione della sentenza indicata in epigrafe, con cui la Commissione tributaria regionale della Lombardia aveva respinto l’appello avverso la sentenza n. 903/2016, emessa dalla Commissione Tributaria Provinciale di Brescia in rigetto dei ricorsi, riuniti, proposto dalle Società avverso avviso accertamento con il quale l’Ufficio aveva rideterminato, in aumento, la rendita catastale di un opificio di proprietà di G.I.V. Srl e di cui quest’ultima aveva concesso il diritto di superficie a R.M.B. Spa con riguardo ai terreni su cui sorgeva l’immobile.

L’Agenzia delle entrate resiste con controricorso.

La società contribuente ha da ultimo depositato memoria difensiva.

Ragioni della decisione

1.1. Con il primo motivo parte ricorrente denuncia, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione di norme di diritto (art. 12 della legge 27 luglio 2000 n. 212 nonché artt. 54 e 55 del D.P.R. 1 dicembre 1949 n. 1142) per avere la Commissione tributaria regionale erroneamente respinto le doglianze in merito all’accesso in loco disposto dall’Ufficio per acquisire elementi volti alla stima del fabbricato senza preavvertire una delle parti, che, secondo le ricorrenti, avrebbe avuto diritto di interloquire e contraddire.

1.2. La doglianza va disattesa.

1.3. In fatto, emerge dalla sentenza impugnata e dagli atti delle parti quanto segue: in data 17 giugno 2010 G.I.V. Srl aveva concesso, con atto notarile, alla società R.M.B. Spa il diritto di superficie sui terreni in Comune di P, di sua proprietà; su tali appezzamenti di terreno R.M.B. Spa procedeva alla realizzazione di un edificio industriale con viabilità e parcheggi; nel mese di luglio 2013 era stato richiesto all’Agenzia del Territorio l’aggiornamento della stima catastale per quanto realizzato e, nel contempo, la corretta intestazione dei beni con riferimento al diritto reale attribuito a R.M.B. Spa; effettuato in data 31 ottobre 2014 il sopralluogo per il rilievo degli elementi istruttori necessari per la stima catastale del bene, con l’avviso di accertamento, impugnato, si procedeva a determinare la rendita dell’unità immobiliare con aumento della stessa sulla base della rivalutazione degli elementi assunti a base della stima del fabbricato e dalla valutazione di alcuni impianti fissi, i c.d. “imbullonati”, non indicati nel DOC.FA, e sulla base di elementi acquisiti dalla contabilità di R.M.B. Spa in occasione di tale atto istruttorio.

1.4. Ciò posto, va ribadito quanto già più volte affermato da questa Corte, secondo cui “in tema di classamento, l’attribuzione di rendita alle unità immobiliari costituite da opifici e più in generale ai fabbricati a destinazione speciale e particolare di cui alla L. n. 1231 del 1936, art. 28, deve avvenire, come previsto anche dal D.P.R. n. 917 del 1986, art. 37, ai fini della determinazione del reddito medio ordinario, mediante stima diretta”, senza che ciò presupponga, peraltro, l’effettuazione di un previo sopralluogo, che non costituisce né un diritto del contribuente né una condizione di legittimità del correlato avviso attributivo di rendita, integrando soltanto uno strumento conoscitivo del quale l’Amministrazione finanziaria può, ove necessario, avvalersi, ferma la possibilità di compiere le relative valutazioni in forza delle risultanze documentali a disposizione.” (cfr. Cass. nn. 6633 del 2019, 12743 del 2018).

1.5. Ne consegue che se la parte contribuente non poteva vantare alcun diritto neppure a partecipare alle suddette operazioni di sopralluogo, disposte dall’Ufficio pur non sussistendo la loro obbligatorietà nel caso di specie, ciò esclude che si imponesse anche l’attuazione del contraddittorio necessario con il contribuente.

2.1. Con il secondo motivo parte ricorrente denuncia, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione di norme di diritto (art. 3 legge 241/1990 e 7 della legge 27 luglio 2000n. 212) per avere la Commissione tributaria regionale erroneamente omesso di valutare il vizio di difetto di motivazione dell’atto impugnato, sebbene in esso non fossero state riportate “le ragioni in forza delle quali, diversamente da quanto esposto del DOC.FA … gli impianti valorizzati costituissero dotazione dell’edificio, con lo stesso valorizzabili, e non invece elemento funzionale solo alla produzione e come tale insuscettibile di influenzare la rendita catastale”, basandosi inoltre su dei dati contabili “ottenuti da R.M.B. Spa in merito ai quali a G.I.V. Srl, assente al sopralluogo e comunque non invitata a contraddire, non era dato di interloquire”.

2.2. Il secondo motivo va parimenti disatteso posto che, in tema di classamento di immobili, qualora l’attribuzione della rendita catastale avvenga a seguito della cd. procedura DOCFA, l’obbligo di motivazione del relativo avviso è soddisfatto con la mera indicazione dei dati oggettivi e della classe attribuita se gli elementi di fatto indicati dal contribuente non siano stati disattesi dall’Ufficio e l’eventuale discrasia tra rendita proposta e rendita attribuita derivi da una valutazione tecnica sul valore economico dei beni, mentre solo nel caso in cui vi sia una divergente valutazione degli elementi di fatto indicati dal contribuente, la motivazione deve essere più approfondita e specificare le differenze riscontrate sia per consentire il pieno esercizio del diritto di difesa del contribuente, sia per delimitare l’oggetto dell’eventuale contenzioso (cfr. Cass. nn. 20509 del 2022, 31809 del 2018 ed innumerevoli altre).

2.3. Nel caso di specie risulta, per un verso, che l’avviso di accertamento opposto contenesse (come riconosciuto dalle stesse ricorrenti) tutti gli elementi essenziali di conoscenza quanto a descrizione dell’immobile, categoria, classe e rendita attribuita e, per altro verso, che alla maggiore classificazione ed attribuzione di rendita l’Ufficio abbia proceduto all’esito di un’istanza di aggiornamento catastale proposta dalla contribuente stessa e fatta oggetto di rideterminazione, da parte dell’Ufficio, sotto il solo profilo della valutazione economica ed estimativa, ma senza variazioni o contestazioni di consistenza fattuale delle unità immobiliari, il che rendeva, in effetti, adeguatamente motivato l’avviso di accertamento, in quanto idoneo a porre il contribuente in condizione di cogliere tutti gli elementi della più gravosa classificazione così come di esaurientemente contestarlo, in ambito giudiziario, con riguardo a tutti i suoi elementi costitutivi fondamentali, quanto sia a ragioni giuridiche sia a presupposti di fatto (art. 7 legge n. 212/2000. art. 3 legge n. 241/1990).

3.1. Con il terzo motivo parte ricorrente denuncia, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione di norme di diritto (artt. 12 e 14 delle disp. preliminari al codice civile) per avere la Commissione tributaria regionale ritenuto possibile valorizzare, ai fini catastali, anche beni strumentali in locazione.

3.2. Anche il terzo motivo è infondato.

3.3. In relazione alla nozione di unità immobiliare urbana, posto che l’accatastamento (r.d.l. n. 652 del 1939, artt. 3, 4 e 5. D.P.R. n. 1142 del 1949, art. 40. D.M. 2 gennaio 1998, n. 28, art. 1) “viene dalla normativa riferito non al fabbricato in quanto tale, bensì alla nozione di unità immobiliare urbana (UIU). a sua volta rapportata ad una componente immobiliare (rilevante ex art. 812 cod. civ.) suscettibile di autonoma funzionalità e redditività” (v. Cass., 23 maggio 2018, n. 12741), la Corte ha precisato che, “come confermato dall’art. 1, comma 21, della L. n. 208 del 2015, che ha escluso dal calcolo della rendita, soltanto dall’1 gennaio 2016, i macchinari, i congegni, le attrezzature e gli altri impianti, funzionali allo specifico processo produttivo” (così Cass., 6 dicembre 2016, n. 24924), ai fini della determinazione della rendita catastale rilevano (anche) le componenti impiantistiche presenti nell’unità immobiliare che contribuiscono ad assicurarne autonomia funzionale e reddituale, ovvero che risultino essenziali per caratterizzarne la destinazione (cfr. Cass., 6 dicembre 2016, n. 24924. Cass., 18 febbraio 2015, n. 3166. Cass., 31 marzo 2011, n. 7372. Cass., 4 novembre 2008, n. 26441. Cass., 7 giugno 2006, n. 13319. Cass., 17 novembre 2004, n. 21730).

3.4. Anche il Giudice delle leggi, nel rilevare che, ai sensi del r.d.l. n. 652 del 1939, artt. 4 e 5, “nella definizione di unità immobiliare non si fa alcun riferimento ai materiali utilizzati, né ai sistemi di assemblaggio degli stessi” e che “il concetto di immobile per incorporazione è ricavato dal combinato disposto degli artt. 4 del r.d.l. n. 652 del 1939, e 812 del codice civile”, ha rimarcato che proprio l’art. 812, primo comma, cod. civ., “prevede la possibilità di una connessione strutturale realizzata in via transitoria, ed introduce il concetto di bene immobile per incorporazione, non specificando l’esatto significato di tale ultimo termine; qualsiasi collegamento infatti è idoneo a classificare un bene quale bene immobile, essendo irrilevante la modalità di collegamento di un impianto con la struttura principale” (cfr. Corte Cost., 20 maggio 2008, n. 162) (ndr Corte Cost., 07 maggio 2008, n. 162).

3.5. Ne consegue che, come correttamente affermato dalla Commissione tributaria regionale, anche “il M. e il C.”, quali componenti impiantistiche funzionali alla destinazione dell’opificio, dovevano concorrere alla determinazione della rendita catastale, non rilevando la circostanza che tali beni fossero detenuti solo in locazione finanziaria alla superficiaria, e non fossero di sua proprietà.

4.1. Con il quarto motivo parte ricorrente denuncia, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., “nullità della sentenza o del procedimento” per omessa pronuncia della Commissione tributaria regionale sulla questione, introdotta dalle contribuenti, in merito al fatto che uno dei beni strumentali non costituiva dotazione dell’edificio.

4.2. Va parimenti disattesa anche la suddetta censura, con cui le ricorrenti lamentano che la Commissione tributaria regionale abbia omesso di valutare la censura proposta rispetto alla sentenza di primo grado con riguardo al “M.”, essendo stato dedotto che “tale bene non avrebbe potuto rientrare tra gli “impianti che caratterizzano la destinazione dell’unità immobiliare, senza i quali la struttura perderebbe le caratteristiche che contribuiscono a definirne la specifica destinazione d’uso” ossia non possa più considerarsi opificio con quella particolare destinazione”.

4.3. Il motivo di gravame deve ritenersi, infatti, implicitamente rigettato dalla Commissione tributaria regionale laddove è stato evidenziato, quanto all’inclusione degli impianti fissi nella valutazione, “il costante … orientamento giurisprudenziale secondo il quale “ai fini della determinazione della rendita l’unità immobiliare destinata a opificio deve comprendere tutti gli impianti fissi in qualsiasi modo uniti al suolo perché gli stessi concorrono alla complessiva utilità dell’immobile e quindi al suo valore”.

5.1 Con il quinto motivo parte ricorrente denuncia, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., “nullità della sentenza o del procedimento” “per omessa indicazione delle censure proposte alla sentenza del primo Giudice e delle ragioni dell’appello, per omessa pronuncia e per motivazione apparente”, non avendo la Commissione tributaria regionale in sentenza “riportato le ragioni dell’appello e le critiche mosse dalle appellanti alla sentenza di primo grado e, poi, … (avendo) … omesso di decidere sulle stesse, … facendo ricorso ad una motivazione … avulsa dalle problematiche sulle quali invece era chiamata a decidere e, quindi, meramente apparente”.

5.2. Anche il quinto motivo è infondato.

5.2. Invero, in tema di contenzioso tributario, la sentenza di appello è nulla per difetto di motivazione, ai sensi degli artt. 36 e 61 del D.Lgs. n. 546 del 1992 e dell’art. 118 disp. att. cod. proc. civ., se è completamente priva dell’illustrazione delle censure sollevate dall’appellante rispetto alla decisione di primo grado e delle considerazioni che hanno indotto la Commissione a disattenderle, limitandosi a richiamare per relationem la sentenza impugnata mediante la mera adesione ad essa, così da impedire l’individuazione del thema decidendum e delle ragioni poste a fondamento della decisione (cfr. Cass. nn. 9830 del 2024, 15884 del 2017 ed innumerevoli altre).

5.3. Nel caso di specie non è ravvisabile il vizio denunciato dalle ricorrenti avendo la Commissione tributaria regionale, sia pur sinteticamente, illustrato le censure delle appellanti alla sentenza di primo grado e, con specifico riguardo ai criteri di calcolo, contestati dalle ricorrenti, anche affermato che “… congrua … (doveva) … ritenersi la loro valutazione eseguita sulla base del costo sostenuto dalla stessa ditta che ha realizzato il bene nei contratti di leasing allo scopo stipulati”.

5.4. Nella fattispecie in esame la sentenza impugnata, seppure in modo sintetico, esplicita in maniera sufficiente la ratio decidendi, consentendo il controllo del percorso logico – giuridico che ha portato alla decisione, avendo del resto omesso i ricorrenti, con i restanti motivi, di censurare i pretesi errori di diritto della Commissione tributaria regionale circa i suddetti criteri di stima ritenuti correttamente applicati.

6. Sulla base di tutte le considerazioni che precedono, il ricorso va integralmente respinto.

7. Le spese di lite seguono la soccombenza e sono liquidate come da dispositivo.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso;

condanna le ricorrenti, in solido, al pagamento, in favore dell’Agenzia controricorrente, delle spese del giudizio di legittimità, che liquida in € 5.000,00 per compensi, oltre alle spese prenotate a debito.

Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater del D.P.R. 115 del 2002, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento da parte delle ricorrenti, in solido, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso a norma del comma 1-bis dello stesso articolo 13.