CORTE di CASSAZIONE, sezione tributaria, Ordinanza n. 30821 depositata il 2 dicembre 2024 – In materia di riscossione delle imposte, atteso che la correttezza del procedimento di formazione della pretesa tributaria è assicurata mediante il rispetto di una sequenza procedimentale di determinati atti, con le relative notificazioni, allo scopo di rendere possibile un efficace esercizio del diritto di difesa del destinatario, l’omissione della notifica di un atto presupposto costituisce un vizio procedurale che comporta la nullità dell’atto consequenziale notificato. Poiché tale nullità può essere fatta valere dal contribuente mediante la scelta, consentita dall’art. 19, comma 3, del D.Lgs. n. 546 del 1992, di impugnare solo l’atto consequenziale notificatogli (avviso di mora, cartella di pagamento, avviso di liquidazione), facendo valere il vizio derivante dall’omessa notifica dell’atto presupposto, o di impugnare cumulativamente anche quello presupposto non notificato, facendo valere i vizi che inficiano quest’ultimo

Tributi – Avviso di accertamento non impugnato – Cartella di pagamento impugnata per mancata notifica atto presupposto – Rigetto

Fatti di causa

1. L’Agenzia delle Entrate notificava in data 23/12/2010 a Cu.Gi. l’avviso di accertamento (…) relativo ad imposta dovuta per l’anno 2005.

L’atto non veniva impugnato.

Di seguito veniva notificata, sulla base del medesimo accertamento, la cartella di pagamento (…).

2. Il contribuente impugnava la cartella di pagamento affermando di non aver mai ricevuto la notifica dell’atto presupposto.

Si costituiva in giudizio l’Agenzia delle Entrate affermando che l’avviso di accertamento era stato notificato al contribuente nel domicilio e a mani della coniuge convivente.

L’adita Commissione tributaria provinciale di Brindisi rigettava il ricorso con sentenza n. 74/03/2012 del 23/02/2012.

3. Avverso la sentenza di primo grado proponeva impugnazione Cucinelli Giancarlo; l’Agenzia delle Entrate si costituiva in giudizio chiedendo il rigetto del ricorso.

La Commissione tributaria regionale della Puglia, sez. stacc. di Lecce, con la sentenza n. 700/23/2016 del 17/03/2016, accoglieva l’appello e, dichiarando la nullità della notifica dell’atto presupposto, annullava la cartella di pagamento e compensava le spese di lite.

4. Avverso detta sentenza propone ricorso per cassazione l’Agenzia delle Entrate con impugnazione affidata a due motivi.

5. Avverso la medesima sentenza ha proposto ricorso incidentale la difesa di Cu.Gi. con un solo motivo.

6. Il ricorso è stato trattato dal Collegio nella camera di consiglio del 18/10/2024.

Ragioni della decisione

1. Con il primo motivo del ricorso principale l’Agenzia delle Entrate deduce violazione e falsa applicazione dell’art. 60, comma 1, lett. b-bis), del D.P.R. 29/09/1973, n. 600, nonché dell’art. 7 della legge 890/1982 in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3), cod. proc. civ.

Secondo il ricorrente la sentenza avrebbe errato nel ritenere necessario, una volta consegnato l’atto alla coniuge convivente del destinatario, l’invio della successiva raccomandata (in proposito si richiama l’orientamento espresso da Cass. 17/05/2013, n. 12181).

1.1. Il motivo è infondato.

Premesso che la notifica è avvenuta nel 2010 e quindi dopo la modifica dell’art. 60, comma 1, D.P.R. 600/1973 costituita dalla introduzione della lettera b-bis), si applica la regola che prevede, in caso di consegna a persona diversa dal destinatario, l’invio della raccomandata, pacificamente non avvenuto.

In tal senso, oltre al disposto della stessa norma invocata, inequivoco, si veda l’ormai consolidato orientamento della Corte che ha superato la pronuncia invocata dall’Ufficio ricorrente e afferma la necessità, in ragione delle norme citate, e per la notifica effettuata dal messo a persona diversa dal destinatario, dell’invio della successiva raccomandata informativa.

Si è affermato, in particolare, che: “in tema di avviso di accertamento, l’art. 60 del D.P.R. n. 600 del 1973, pur rinviando alla disciplina del codice di procedura civile, richiede, a differenza di quanto disposto dall’art. 139, comma 2, c.p.c., anche ove l’atto sia consegnato nelle mani di persona di famiglia, l’invio della raccomandata informativa quale adempimento essenziale della notifica che sia eseguita dai messi comunali o dai messi speciali autorizzati dall’ufficio delle imposte” (Cass. 03/02/2017, n. 2868).

Ed ancora: “la notificazione degli avvisi e degli altri atti che per legge devono essere notificati al contribuente, eseguita dai messi comunali ovvero dai messi speciali autorizzati dall’ufficio, ai sensi dell’art. 60, comma 1, lett. a), del D.P.R. n. 600 del 1973, mediante consegna al portiere, deve essere seguita dalla spedizione della raccomandata informativa semplice, e non con avviso di ricevimento, atteso che la lett. b-bis) dello stesso comma 1 fa riferimento alla sola raccomandata, senza ulteriori specificazioni, trovando giustificazione tale procedura semplificata nella ragionevole aspettativa che l’atto notificato venga effettivamente conosciuto dal destinatario, in quanto consegnato a persone (familiari, addetti alla casa, personale di servizio, portiere, dipendente, addetto alla ricezione) che hanno con lo stesso un rapporto riconosciuto dal legislatore come astrattamente idoneo a tale fine” (Cass. 27/01/2022, n. 2377).

Da ultimo, nel medesimo senso, si vedano i punti di motivazione da 3.3. a 3.7. compreso della recentissima ordinanza Cass. 15/05/2024, n. 14493.

2. Con il secondo motivo del ricorso principale l’Agenzia delle Entrate deduce violazione degli artt. 112 cod. proc. civ., 2 e 19 d.lvo 31/12/1992, n. 546 in relazione all’art. 360, primo comma, n. 4), cod. proc. civ.

In particolare la difesa erariale deduce che la sentenza sarebbe viziata perché – in ragione della pretesa nullità della notifica dell’atto presupposto – ha annullato la cartella di pagamento nonostante il contribuente avesse omesso di dedurre qualsiasi vizio proprio della cartella, mentre aveva l’onere di impugnare la stessa cartella.

2.1. Il motivo è infondato. Assume rilievo il consolidato orientamento della Corte secondo il quale: in materia di riscossione delle imposte, atteso che la correttezza del procedimento di formazione della pretesa tributaria è assicurata mediante il rispetto di una sequenza procedimentale di determinati atti, con le relative notificazioni, allo scopo di rendere possibile un efficace esercizio del diritto di difesa del destinatario, l’omissione della notifica di un atto presupposto costituisce un vizio procedurale che comporta la nullità dell’atto consequenziale notificato.

Poiché tale nullità può essere fatta valere dal contribuente mediante la scelta, consentita dall’art. 19, comma 3, del D.Lgs. n. 546 del 1992, di impugnare solo l’atto consequenziale notificatogli (avviso di mora, cartella di pagamento, avviso di liquidazione), facendo valere il vizio derivante dall’omessa notifica dell’atto presupposto, o di impugnare cumulativamente anche quello presupposto (nell’ordine, cartella di pagamento, avviso di accertamento o avviso di liquidazione) non notificato, facendo valere i vizi che inficiano quest’ultimo, per contestare radicalmente la pretesa tributaria spetterà al giudice di merito, interpretando la domanda, verificare la scelta compiuta dal contribuente, con la conseguenza che, nel primo caso, dovrà verificare solo la sussistenza o meno del difetto di notifica al fine di pronunciarsi sulla nullità dell’atto consequenziale (con eventuale estinzione della pretesa tributaria a seconda se i termini di decadenza siano o meno decorsi), nel secondo la pronuncia dovrà riguardare l’esistenza, o no, di tale pretesa (Cass. 18/01/2018, n. 1144).

Ed ancora: la nullità della notificazione dell’atto impositivo è sanata, a norma dell’art. 156, secondo comma, cod. proc. civ., per effetto del raggiungimento del suo scopo, il quale, postulando che alla notifica invalida sia comunque seguita la conoscenza dell’atto da parte del destinatario, può desumersi anche dalla tempestiva impugnazione, ad opera di quest’ultimo, dell’atto invalidamente notificato, e non certo dalla impugnazione di un atto diverso che trovi nella definitività del primo solo il suo presupposto.

(Così statuendo, la S.C., riformando, sul punto, la sentenza impugnata, ha escluso che la impugnazione della cartella esattoriale emessa per la riscossione dell’importo risultante da un avviso di accertamento fosse idonea a sanare la nullità della notifica di quest’ultimo atto) (Cass.22/01/2014, n. 1238).

3. Con l’unico motivo di ricorso incidentale la difesa del contribuente deduce violazione o falsa applicazione dell’art. 92 cod. proc. civ.

Il contribuente lamenta l’erroneità della sentenza perché la pronuncia avrebbe ingiustificatamente compensato le spese di lite del secondo grado di giudizio tra le parti riferendo di oscillazioni giurisprudenziali.

3.1. Il motivo è infondato.

In effetti vi erano precedenti giurisprudenziali, innanzi citati, che non consideravano la raccomandata successiva momento costitutivo della notificazione in caso di consegna a persona diversa dal destinatario ma comunque a persona di famiglia.

Si trattava di un sufficiente motivo di compensazione delle spese.

4. In conclusione, vanno rigettati il ricorso principale e il ricorso incidentale.

4.1. Le spese del giudizio di legittimità vanno compensate in ragione della reciproca soccombenza.

4.2. Non vi è luogo a pronuncia sul raddoppio del contributo unificato con riguardo al rigetto del ricorso principale, perché il provvedimento con cui il giudice dell’impugnazione disponga, a carico della parte che l’abbia proposta, l’obbligo di versare, ai sensi dell’art. 13, comma 1 quater, del D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, nel testo introdotto dall’art. 1, comma 17, della legge 24 dicembre 2012, n. 228, un ulteriore importo a titolo di contributo unificato, pari a quello dovuto ai sensi del comma 1-bis del medesimo art. 13, non può aver luogo nei confronti delle Amministrazioni dello Stato, istituzionalmente esonerate, per valutazione normativa della loro qualità soggettiva, dal materiale versamento del contributo stesso, mediante il meccanismo della prenotazione a debito (Cass., Sez. U., 25 novembre 2013, n. 26280; Cass., 14 marzo 2014, n. 5955).

4.3. Sussiste, invece, il presupposto del raddoppio del contributo unificato con riguardo al rigetto del ricorso in via incidentale.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso principale;

rigetta il ricorso incidentale;

compensa le spese del giudizio di legittimità;

ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del D.P.R. n. 115/2002, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte del ricorrente in via incidentale, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso a norma del comma 1-bis del citato art. 13, se dovuto.