CORTE di CASSAZIONE, sezione tributaria, Ordinanza n. 30974 depositata il 26 novembre 2025 – Escluso che, in mancanza di una norma che obblighi le società a provvedere all’ammortamento delle quote del trattamento di fine mandato degli amministratori nelle forme previste per i lavoratori dipendenti, possa applicarsi l’art. 2120 cod. civ., dettato per questi ultimi

Accertamento anno di imposta – Trattamento di fine mandato (T.F.M.) – Accantonamento deducibile annualmente – Retribuzione – Compensi degli amministratori – Principio di competenza – Principio di cassa – Rigetto

Fatti di causa

1. Con avviso di accertamento numero (…), relativo all’anno di imposta 2010, l’Agenzia delle Entrate contestava alla società A.R.A.T. Snc (poi Sas), l’indebita deduzione di accantonamenti per trattamento di fine mandato (d’ora in poi T.F.M.) a favore degli amministratori, per complessivi Euro 66.964,00. Secondo l’Ufficio, considerato che nell’anno di imposta 2010 non erano stati corrisposti compensi agli amministratori, non vi erano quote di accantonamento per T.F.M. da portare in deduzione. Ripreso quindi a tassazione l’importo di Euro 66.964,00 l’Ufficio accertava un maggior reddito pari ad Euro 113.239,00 che di conseguenza imputava pro quota alle due socie Pa.Cl. e Ra.Ma. ex art. 105 T.U.I.R., con successivi avvisi di accertamento.

2. La società e le due socie impugnavano i rispettivi atti impositivi. I ricorsi, previa riunione, venivano accolti dalla CTP di Milano.

3. La C.T.R. della Lombardia, adita dall’Ufficio, rigettava il gravame.

4. L’Agenzia delle Entrate ricorre per Cassazione avverso la sentenza indicata in epigrafe sulla base di un unico motivo.

5. La società A.R.A.T. Sas, Ra.Ma. e Pa.Cl. resistono con controricorso.

6. È stata fissata l’adunanza camerale 6.11.2025.

7. Le parti controricorrenti hanno depositato tempestiva memoria illustrativa.

Ragioni della decisione

1. Con il primo ed unico motivo, rubricato “Violazione e falsa applicazione dell’articolo 105, comma 1 e 4, del D.P.R. n. 917 del 1986, in relazione all’articolo 360 comma 1, numero 3) c.p.c.”, l’Agenzia delle Entrate assume che la CTR abbia errato nel ritenere che il trattamento di fine mandato non è assoggettato alle medesime limitazioni previste per il trattamento di fine rapporto dei lavoratori subordinati. Infatti, contrariamente a quanto ritenuto dalla C.T.R., il rinvio alla disciplina civilistica contenuto nell’articolo 105 del T.U.I.R. è di carattere generale. Il legislatore fiscale, sostiene l’Agenzia, non ha dettato per detti accantonamenti una disciplina derogatoria, con la conseguenza che anche fiscalmente l’accantonamento deducibile annualmente non deve essere superiore all’importo della retribuzione dovuta per l’anno stesso divisa per 13,5, con l’unica condizione che detti accantonamenti risultino in conti individuali dei singoli dipendenti. Il diritto alla deduzione da parte della società erogante è condizionato alla sussistenza di un atto che preveda espressamente detta indennità anche nel suo ammontare, avente data certa anteriore al rapporto. In mancanza di detto requisito ossia della specifica preventiva determinazione, gli accantonamenti operati in bilancio devono essere portati in aumento nella dichiarazione dei redditi e la deduzione fiscale rinviata al momento della effettiva percezione dell’indennità medesima da parte degli amministratori.

Dunque, anche l’accantonamento operato in misura superiore al compenso annualmente stabilito diviso per il coefficiente 13,5 deve considerarsi fiscalmente indeducibile. In mancanza di un compenso effettivamente corrisposto non è possibile determinare l’accantonamento annuale deducibile. Sarebbe pertanto evidente l’errore interpretativo in cui è incorsa la commissione di secondo grado.

1.1. Il motivo è in parte inammissibile, in parte infondato.

1.2. Come già statuito in controversie analoghe (Cass. n. 3385/2025, Cass. 07/06/2024, n. 15966 e Cass. n. 25435/2022, tra le stesse parti), questa Corte ha già escluso che, in mancanza di una norma che obblighi le società a provvedere all’ammortamento delle quote del trattamento di fine mandato degli amministratori nelle forme previste per i lavoratori dipendenti, possa applicarsi l’art. 2120 cod. civ., dettato per questi ultimi (Cass. 29/08/2022, n. 25435; Cass. 06/11/2020, n. 24848). Si è precisato che tale assunto è in linea con l’ulteriore principio affermato in tema di redditi di impresa, in base al quale, in ragione del combinato disposto degli artt. 17, comma 1, lett. c), e 105 T.U.I.R., possono essere dedotte in ciascun esercizio, secondo il principio di competenza, le quote accantonate per il trattamento di fine mandato, previsto in favore degli amministratori delle società, purché la previsione di detto trattamento risulti da un atto scritto avente data certa anteriore all’inizio del rapporto, che ne specifichi anche l’importo in mancanza di tali presupposti, trova applicazione il principio di cassa, come disposto dall’art. 95, comma 5, T.U.I.R., che stabilisce la deducibilità dei compensi spettanti agli amministratori delle società nell’esercizio nel quale sono corrisposti (Cass. 10/07/2023, n. 19445, Cass. 19/10/2018, n. 26431).

1.2. Inammissibile è invece il profilo della censura relativo alla assunta indeducibilità degli accantonamenti del T.F.M. per mancanza di un atto avente data certa anteriore all’inizio del rapporto che ne specifichi anche l’importo; ciò in quanto – premesso che la CTR, con apprezzamento non sindacabile in sede di legittimità, ha accertato, nella specie, la mancata contestazione da parte dell’Ufficio della derivazione del diritto all’indennità da atto di data certa anteriore all’inizio del rapporto e precisamente dall’art. 6 dei patti sociali – detto profilo di censura non risulta trattato nella sentenza impugnata, per cui l’Agenzia delle Entrate, al fine di evitare una statuizione di inammissibilità per novità della censura, aveva l’onere non solo di allegare l’avvenuta deduzione di quelle questioni innanzi al giudice di merito, ma anche di indicare, riproducendone il contenuto nelle parti rilevanti – in quale specifico atto del giudizio precedente lo avesse fatto, onde dar modo alla Corte di cassazione di controllare ex actis la veridicità di tale asserzione prima di esaminare nel merito la questione stessa (Cass. n. 11934 del 2021; n. 17831 del 2016, n. 23766 e n. 1435 del 2013, n. 17253 del 2009)

3. In conclusione, il ricorso va rigettato.

4. Le spese seguono la soccombenza.

5. Rilevato che risulta soccombente una parte ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato, per essere amministrazione pubblica difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, non si applica l’art. 13, comma 1-quater, D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115 (Cass., Sez. 6 – L, Ordinanza n. 1778 del 29/01/2016, Rv. 638714).

P.Q.M.

Rigetta il ricorso;

condanna l’Agenzia delle Entrate al pagamento delle spese processuali, che liquida in complessivi Euro 200,00 per esborsi, Euro 4.100,00 per compensi, oltre rimborso forfetario nella misura del 15%, IVA E CPA come per legge.