CORTE di CASSAZIONE, sezione tributaria, Ordinanza n. 31506 depositata il 3 dicembre 2025 – L’accatastamento dell’immobile tra quelli a destinazione abitativa non preclude la detraibilità dell’IVA relativa alle spese sostenute per il suo acquisto o la sua manutenzione e ristrutturazione se, avuto riguardo all’utilizzo concreto dell’immobile, anche solo prospettico, è possibile dimostrare, sulla base di elementi oggettivi, che il medesimo è inerente all’esercizio effettivo dell’attività d’impresa

Accertamento – Detrazione IVA – Reddito di impresa – Prova contraria – Ristrutturazione – Operazioni soggettivamente inesistenti – Onere probatorio – Neutralità fiscale – Rigetto

Rilevato che

Con sentenza della Commissione tributaria regionale del Molise n. 57/1/2016, depositata il 2.2.2016 veniva rigettato l’appello proposto dall’Agenzia delle Entrate avverso la sentenza della Commissione tributaria provinciale di Isernia n. 147/1/2009 la quale aveva accolto i ricorsi riuniti di G.H.E. Srl e dei soci Di.Gi. e Io.Ni.

I tre avvisi di accertamento impugnati erano relativi agli anni di imposta 2004-6 e, per quanto qui ancora interessa, portavano due riprese ad imposizione un primo nucleo per indebita detrazione IVA in relazione all’attività di ristrutturazione e ampliamento della struttura alberghiera, escluse ex art. 19 bis 1, comma 1, lett. i), D.P.R. n.633/72, e, per il solo 2004, anche per la contestazione di operazioni soggettiva-mente inesistenti poste in essere con la M. Srl per la ristruttura-zione di un immobile; un secondo fronte di ripresa ad imposizione era relativo alla produzione di reddito di impresa e omessa contabilizza-zione di ricavi.

La sentenza di primo grado, emessa sui ricorsi riuniti, era favorevole ai contribuenti, e veniva confermata dal giudice d’appello.

L’Agenzia delle entrate ricorre per cassazione con ricorso affidato a tre motivi, cui replicano i contribuenti con controricorso.

I controricorrenti depositano anche memoria illustrativa ex art. 380 bis.1 cod. proc. civ. in cui in cui l’avvocato difensore si dichiara antistatario.

Considerato che

1. Con il primo motivo di ricorso, relativo alla contestazione di detrazione dell’IVA, viene dedotta, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazione dell’art. 19-bis 1, comma 1, lett. i) del D.P.R. n.633/1972 da parte della sentenza impugnata.

2. Il motivo è infondato.

2.1. Questa Corte (cfr. Cass. n. 8628/15; vedi anche n. 4606/16; Cass. n.26748/16) ha già avuto occasione di stabilire che il diritto alla detrazione dell’IVA non puo’ essere negato in forza dell’astratta classificazione catastale dell’immobile ad uso abitativo, occorrendo valutarne la destinazione all’attività di impresa.

Inapplicabile È al riguardo l’invocata lettera i) dell’art. 19bis 1, comma 1, del D.P.R. 633/72, secondo cui “non è ammessa in detrazione l’imposta relativa all’acquisto di fabbricati, o di porzione di fabbricato, a destinazione abitativa nè quella relativa alla locazione o alla manutenzione, recupero o gestione degli stessi, salvo che per le imprese che hanno per oggetto esclusivo o principale dell’attività esercitata la costruzione o la rivendita dei predetti fabbricati o delle predette porzioni.

La disposizione non si applica per i soggetti che esercitano attività che danno luogo ad operazioni esenti di cui all’articolo 10, n. 8), che comportano la riduzione della percentuale di detrazione a norma dell’articolo 19, comma 5, e dell’articolo 19 bis”.

2.2. Il sistema dell’IVA è volto ad esonerare l’imprenditore dall’IVA dovuta o assolta in tutte le sue attività economiche, per garantire la per-fetta neutralità dell’imposizione fiscale per tutte le attività in questione, purchè esse siano a loro volta soggette ad IVA (Corte di giustizia UE 16 febbraio 2012, in causa C-118/11, E.A.M., punto 43).

In particolare, È l’acquisto del bene o l’acquisizione della presta-zione di servizi da parte del soggetto passivo che agisce in quanto tale a determinare l’applicazione del sistema dell’IVA e, quindi, del meccanismo della detrazione (cosi’ Corte giustizia E.A. cit., punto 57).

2.3. Con riguardo ad un caso in cui si aveva riguardo proprio alle spese sostenute per ristrutturare un immobile d’impresa al fine di adibirlo, in parte e per un periodo di tempo limitato, ad abitazione di due soci e dei rispettivi figli, la Corte di giustizia ha affermato che l’IVA assolta È detraibile, purchè, in sede di inizio dei lavori, fosse intenzione del soggetto passivo destinare all’attività d’impresa l’immobile ristrutturato (Corte di giustizia 19 luglio 2012, in causa C-334/10).

Cio’ in quanto, ha sottolineato la Corte, l’interpretazione contraria potrebbe compor-tare che la detrazione dell’IVA dovuta a monte venga negata a soggetti passivi per successivi impieghi professionali soggetti ad imposta, nonostante l’intento iniziale del soggetto passivo di destinare integralmente il bene in questione alla sua azienda, in vista di operazioni future.

Orbene, in una situazione del genere, il soggetto passivo non risulterebbe interamente esonerato dall’onere dell’imposta afferente al bene da questi utilizzato ai fini della propria attività economica e la tassazione delle sue attività professionali provocherebbe una doppia imposizione in contrasto col principio della neutralità fiscale insito nel sistema comune dell’IVA e in cui s’inserisce la sesta direttiva.

Di qui la conseguenza ineludibile che l’accatastamento dell’immobile tra quelli a destinazione abitativa non preclude la detraibilità dell’IVA relativa alle spese sostenute per il suo acquisto o la sua manutenzione e ristrutturazione se, avuto riguardo all’utilizzo concreto dell’immobile, anche solo prospettico, è possibile dimostrare, sulla base di elementi oggettivi, che il medesimo è inerente all’esercizio effettivo dell’attività d’impresa (Cass. n. 6883/16; Cass. n. 26748/16).

2.4. Nel caso in esame, il giudice d’appello ha accertato che i locali oggetto dell’ampliamento strutturale sono stati affittati, facendo tra l’altro esplicito riferimento alle “ricevute fiscali relative all’affitto dei locali oggetto dell’ampliamento strutturale” (cfr. p.4 sentenza).

Dunque, è stata accertata in concreto la destinazione dell’immobile all’esercizio dell’attività di impresa, e l’accertamento non È stato aggredito dall’Agenzia, il che comporta la detraibilità’ dell’imposta.

3. Il secondo motivo di ricorso, relativo alla contestazione della detrazione per operazioni soggettivamente inesistenti per il 2004 in relazione alle operazioni con la società M. per la ristrutturazione dell’im-mobile, deduce in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazione degli artt. 2727,2729,2697 cod. civ., 19 e 21 D.P.R. n.633/1972 da parte della sentenza impugnata.

4. Il mezzo di impugnazione è inammissibile.

4.1. In tema di detrazione dell’IVA, in caso di operazioni soggettivamente inesistenti, l’Amministrazione finanziaria ha l’onere di provare, anche in via indiziaria, non solo che il fornitore era fittizio, ma anche che il destinatario era consapevole, disponendo di indizi idonei a porre sull’avviso qualunque imprenditore onesto e mediamente esperto, che l’operazione era finalizzata all’evasione dell’imposta, essendo sostanzialmente inesistente il contraente. Incombe, invece, sul contribuente la prova contraria di aver agito nell’assenza di consapevolezza di partecipare ad un’evasione fiscale e di aver adoperato, per non essere coinvolto in una tale situazione, la diligenza massima esigibile da un operatore accorto, secondo criteri di ragionevolezza e di proporzionalità in rapporto alle circostanze del caso concreto, non assumendo rilievo, a tal fine, né la regolarità della contabilità e dei pagamenti, né la mancanza di benefici dalla rivendita delle merci o dei servizi (Cass. n.24471/2022).

4.2. Nel caso in esame a fronte di una statuizione doppia conforme in primo e secondo grado nel senso della non dimostrazione dell’inesistenza soggettiva delle operazioni, in sede di legittimità sotto l’angolo della violazione di legge viene riproposta la prospettazione di parte già vagliata dal giudice del merito, il quale ha escluso che la M. Srl sia una cartiera, e così ha fatto cadere le riprese per operazioni soggettivamente inesistenti ritenendo che le prestazioni di ristrutturazione dell’immobile siano state dalla società effettivamente poste in essere anche per l’annualità 2004, come per gli altri anni di imposta.

L’unico passaggio del motivo in cui si censura l’accertamento compiuto dal giudice riguarda la statuizione, a conferma dell’effettività delle prestazioni, secondo cui “agli atti (è) stato prodotto non solo il provvedi-mento di accoglimento dell’istanza di rateizzazione presentata dalla M., ma anche le successive quietanze di pagamento”, ma in termini assolutamente generici la ricorrente riferisce di uno sgravio totale delle somme versate dalla M., ma senza darne alcuna prova, come sarebbe stato agevole per l’Amministrazione fare per un principio di vicinanza della prova.

5. Con il terzo motivo la ricorrente, quanto alla tipologia di accerta-mento e alla ricostruzione del reddito di impresa, prospetta, in rela-zione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazione degli artt. 39 D.P.R. n.600/1973, 2727, 2729, 2697 cod. civ., da parte della sentenza impugnata.

6. Il motivo è affetto da concorrenti profili di inammissibilità e infondatezza, come eccepito in controricorso.

6.1. Va innanzitutto rammentato il corretto procedimento logico che il giudice di merito deve seguire nella valutazione degli indizi ai fini della disamina della fondatezza delle riprese la gravità, precisione e concordanza richiesti dalla legge vanno desunti dal loro esame complessivo, in un giudizio non atomistico di essi (ben potendo ciascuno di essi essere insufficiente da solo), sebbene preceduto dalla considerazione di ognuno per individuare quelli significativi, perché è necessaria la loro collocazione in un contesto articolato, nel quale un indizio rafforza ed ad un tempo trae vigore dall’altro in vicendevole completamento (Cass. n. 12002 del 2017; Cass. n. 5374 del 2017).

Ciò che rileva è che dalla valutazione complessiva emerga la sufficienza degli indizi a supportare la presunzione semplice di fondatezza della pretesa, fermo restando il diritto del contribuente a fornire la prova contraria.

Infine, quanto alla valutazione della prova contraria, il Collegio osserva come, per consolidata interpretazione giurisprudenziale (Cass. Sez. U, Sentenza n. 8053 del 07/04/2014), l’omesso esame di elementi istruttori non integra di per sé il vizio di omesso esame di un fatto decisivo, se il fatto storico rilevante in causa sia stato comunque preso in considerazione, benché la sentenza non abbia dato conto di tutte le risultanze probatorie offerte dalle parti

6.2. Da un lato non È quindi corretta l’affermazione della ricorrente secondo cui il giudice, ai fini della prova presuntiva, deve necessaria-mente dare conto in motivazione della valutazione ad una ad una di tutte le circostanze indiziarie addotte, essendo sufficiente la compiuta valutazione del fatto ai fini del reddito di impresa sulla base del quadro probatorio complessivo come compiuto dal giudice alle pagg.5-7 della sentenza.

Dall’altro, la censura tende a chiedere in sede di legittimità un’indebita rivalutazione della prova.

7. In conclusione, il ricorso dev’essere rigettato come pure va disattesa la richiesta di condanna dell’Amministrazione alle spese aggravate dalla temerarietà della lite, articolata in calce al controricorso, in quanto l’Agenzia si è semplicemente difesa in giudizio proponendo interpretazioni disattese dalla Corte.

Le spese di lite, liquidate come da dispositivo, seguono la soccombenza e sono distratte in favore del difensore dichiaratosi antistatario.

Si dà atto del fatto che, ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1-quater, in presenza di soccombenza della parte ammessa alla prenotazione a debito, non sussistono i presupposti per il versamento dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso, a norma dello stesso articolo 13, comma 1-bis.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso e condanna la ricorrente alla rifusione delle spese di lite, liquidate in 18.000,00 Euro per compensi, 200,00 Euro per spese borsuali, spese forfetarie 15%, Iva e Cpa, da distrarsi.