AGENZIA delle ENTRATE – Risposta n. 14 del 24 gennaio 2024

Credito d’imposta per investimenti in beni strumentali nuovi – Art. 1, commi 1051 e ss., della legge n. 178 del 2020 – Ipotesi di esclusione – Imprese operanti in concessione e a tariffa – Raccolta e smaltimento dei rifiuti

Con l’istanza di interpello specificata in oggetto, è stato esposto il seguente

Quesito

ALFA (di seguito, anche, ”Società” o ”Istante”) presenta un’istanza di interpello ai sensi dell’articolo 11, comma 1, lettera a), della legge n. 212 del 2000 in merito alla spettanza del credito d’imposta per investimenti in beni strumentali nuovi disciplinato dall’articolo 1, commi da 1051 a 1063, della legge 30 dicembre 2020, n. 178 (di seguito, ”Credito d’imposta 4.0”).

In particolare, il dubbio interpretativo rilevato dall’Istante riguarda l’ipotesi di esclusione dal Credito d’imposta 4.0 per i «beni gratuitamente devolvibili delle imprese operanti in concessione e a tariffa nei settori dell’energia, dell’acqua, dei trasporti, delle infrastrutture, delle poste, delle telecomunicazioni, della raccolta e depurazione delle acque di scarico e della raccolta e smaltimento dei rifiuti» previsto dall’articolo 1, comma 1053, della legge n. 178 del 2020 (di seguito, breviter, ”comma 1053”).

Con l’istanza di interpello in esame e con documentazione integrativa pervenuta in data … (acquisita con prot. RU … di seguito, ”documentazione integrativa”), la Società rappresenta di essere una società «interamente a capitale pubblico», controllata dal Comune di GAMMA (titolare di una partecipazione pari all’…% del capitale sociale, mentre la residua quota è detenuta da …), che opera in regime in house providing nel settore del trattamento e dello smaltimento dei rifiuti e, in particolare, nella gestione del polo impiantistico di trattamento di rifiuti di proprietà del Comune GAMMA.

La Società fa presente che tale polo impiantistico, ubicato in località BETA, si compone di una serie di impianti che garantiscono il trattamento mediante operazioni di recupero dei rifiuti solidi urbani o di smaltimento in discarica di rifiuti speciali non pericolosi.

La Società evidenzia che l’impianto di discarica è dotato, inoltre, di una centrale di produzione di energia elettrica alimentata a biogas (codice ATECO 351100 produzione di energia elettrica), così come dettagliatamente precisato in documentazione integrativa.

La gestione del polo impiantistico di BETA è stata affidata alla Società per il tramite di apposita concessione, rinnovata da ultimo a mezzo del ”Contratto per la concessione del polo impiantistico di BETA e di affidamento del servizio di gestione del Verde pubblico” (di seguito, ”Contratto di Concessione”), sottoscritto con il Comune di GAMMA in data … 2020 e avente durata sino al … 2064, con il relativo piano economico finanziario per il periodo 2020-2064 (di seguito, ”PEF”).

In proposito, la Società dichiara di essersi impegnata in qualità di concessionaria a:

«gestire il polo impiantistico di BETA e quindi a svolgere tutte le attività di gestione dei rifiuti e degli impianti secondo le modalità previste nelle autorizzazioni integrate ambientali relative al predetto polo impiantistico».

corrispondere al Comune di GAMMA un canone di concessione annuo, il cui importo è stato determinato in misura variabile decrescente nel corso del periodo di concessione.

A fronte della corresponsione del citato canone di concessione, la Società chiarisce di avere esclusivamente il diritto di gestire il citato polo impiantistico e di sfruttarne economicamente la relativa gestione, senza che il Comune concedente sia in alcun modo tenuto a corrispondere alcun canone per remunerare l’attività di impresa svolta dalla Società stessa.

La Società sottolinea di trarre la propria remunerazione direttamente dagli utenti che conferiscono in discarica i rifiuti dagli stessi prodotti e dalle imprese attive nella raccolta e nel ritiro dei rifiuti, le quali fruiscono, verso corrispettivo, del servizio di trattamento e smaltimento dei rifiuti svolto presso il citato polo impiantistico.

In proposito, la Società precisa che tale corrispettivo viene determinato:

«per l’attività di trattamento dei rifiuti solidi urbani e per la FOS [ossia, la frazione organica stabilizzata, risultato di un processo di biostabilizzazione con cui vengono trattati e recuperati parte dei rifiuti urbani conferiti presso il TMB], a far data dall’esercizio 2022, tenendo conto della deliberazione dell’Autorità di Regolazione per Energia, Reti e Ambiente (”ARERA”) del …, recante ”Approvazione del Metodo tariffario rifiuti (MTR2) per il secondo periodo regolatorio …” (per opportuno riscontro si allegano la deliberazione, comprensiva del relativo allegato A […] le determine dell’Autorità per il servizio di gestione integrata dei rifiuti urbani … per la determinazione delle tariffe di accesso all’impianto di discarica e di Trattamento Meccanico Biologico (TMB) gestito[dalla Società], in applicazione del MTR2 ARERA”)»;

«per l’attività di trattamento e smaltimento dei rifiuti speciali, invece, in regime di libero mercato tra la Società e l’utenza, unicamente basandosi su un sistema di prezzi definito annualmente, in via unilaterale e senza alcun vincolo normativo o regolamentare o, comunque, di natura pubblicistica, dall’organo amministrativo [della Società]: a mero titolo esemplificativo si producono le deliberazioni del Consiglio di Amministrazione della Società del …, con le quali sono stati rideterminati, da ultimo, i criteri di fissazione del corrispettivo richiesto agli utenti per la fruizione del servizio di trattamento e smaltimento dei rifiuti speciali; in entrambe le delibere viene esplicitata la necessità di rideterminare i prezzi di conferimento ”sulla base degli andamenti effettivi di mercato”».

In relazione alla propria attività, la Società sottolinea che la stessa:

(i) non opera nel trattamento e nello smaltimento dei rifiuti speciali, in forza di una tariffa fissata dalla Pubblica Amministrazione in misura tale da assicurare l’equilibrio economico-finanziario della propria attività di gestione e

(ii) fino all’esercizio 2022, non operava in regime tariffario neanche per l’attività di trattamento dei rifiuti solidi urbani.

L’Istante rappresenta di aver effettuato, nel corso del periodo di concessione, una serie di investimenti in opere di ampliamento delle infrastrutture oggetto di concessione e, in particolare, nella realizzazione, nella gestione e nella manutenzione di una serie di impianti e nell’installazione di macchinari e strumentazioni funzionali alla trasformazione tecnologica e digitale dei processi aziendali in chiave ”Industria 4.0” (di seguito, gli ”Investimenti”).

I beni strumentali oggetto degli Investimenti effettuati negli esercizi 2020, 2021 e 2022 sono:

1) Delta 1, ossia, un’infrastruttura di estrazione, controllo e monitoraggio in continuo della rete di drenaggio e sollevamento del percolato, afferente all’impianto della discarica per un valore totale dell’investimento, realizzato negli esercizi 2020 2022, per un importo agevolabile pari a euro …;

2) Delta 2, ossia, un’infrastruttura di gestione, attuazione, controllo e monitoraggio in continuo della rete di aspirazione e captazione del biogas, anch’essa afferente all’impianto della discarica per un valore totale dell’investimento, realizzato negli esercizi 2021 e 2022, per un importo agevolabile pari a euro …;

3) Delta 3, ossia, un mezzo d’opera dotato di sistema di rilevazione geo referenziata adibito esclusivamente e continuativamente alla compattazione dei rifiuti conferiti in discarica per un valore totale dell’investimento, realizzato nell’esercizio 2022, per un importo agevolabile pari a euro …;

4) Delta 4, ossia, l’ammodernamento dell’impianto attraverso la realizzazione di una nuova struttura di aspirazione e trattamento delle emissioni derivanti dalla vagliatura meccanica dei rifiuti solidi urbani per un valore totale dell’investimento, realizzato negli esercizi 2020 e 2021, per un importo agevolabile pari a euro ….

L’Istante chiarisce che gli investimenti e la realizzazione dei beni strumentali indicati nei punti nn. 1), 2) e 3), concernenti l’attività di smaltimento dei rifiuti speciali, «non ha[nno] alcuna relazione con l’adempimento degli obblighi assunti nei confronti dell’ente pubblico concedente nell’ambito del Contratto di Concessione» dal momento che la Società si era obbligata a realizzare solo «gli investimenti previsti nel PEF» e i sopra citati investimenti non erano stati previsti, né ne veniva fatta menzione nel PEF; sottolinea la Società che la scelta della loro realizzazione è stata interamente rimessa alla sua discrezionalità (decidendo di effettuarli e di accollarsene il rischio economico finanziario).

Inoltre, la Società sottolinea che «i sopra citati beni strumentali, in quanto afferenti all’impianto della discarica di BETA, non possono svolgere tecnicamente altre funzioni se non quelle di smaltimento dei soli rifiuti speciali non pericolosi».

Per quanto riguarda il bene indicato nel punto n. 4), la Società rileva, invece, che lo stesso rientra tra quelli realizzati in attuazione degli obblighi previsti dal Contratto di Concessione (in quanto è espressamente previsto nel PEF) e viene impiegato essenzialmente per il trattamento dei soli rifiuti urbani indifferenziati.

La Società dichiara di aver intrapreso, attraverso gli Investimenti in tali beni strumentali, la trasformazione tecnologica e digitale del polo impiantistico oggetto di concessione; infatti, tutti i beni oggetto degli Investimenti, messi in funzione e interconnessi nell’esercizio 2022, rientrano all’interno dell’Allegato A annesso alla legge 11 dicembre 2016, n. 232 e possiedono i requisiti richiesti dalla vigente normativa ai fini del riconoscimento del Credito d’imposta 4.0.

Tanto premesso, sul presupposto che nel caso di specie ad avviso della Società non sussistono o, comunque, non vengono sottoposti dubbi sulla ricorrenza, in relazione ai singoli investimenti sopra indicati, dei requisiti previsti ex lege per il riconoscimento del Credito d’imposta 4.0 (il cui esame, dunque, non costituisce come indicato dalla Società oggetto del presente parere), la Società chiede se sussista, per tali Investimenti, la condizione ostativa prevista dal comma 1053 laddove stabilisce che non sono agevolabili i «beni gratuitamente devolvibili delle imprese operanti in concessione e a tariffa nei settori dell’energia, dell’acqua, dei trasporti, delle infrastrutture, delle poste, delle telecomunicazioni, della raccolta e depurazione delle acque di scarico e della raccolta e smaltimento rifiuti».

Nello specifico, la Società formula tre distinte richieste:

A) «se sia possibile beneficiare al ricorrere degli altri requisiti previsti dalla vigente normativa del Credito d’imposta 4.0 non considerando operante l’esclusione prevista dall’art. 1, comma 1053, della L. 178/2020 per i ”beni gratuitamente devolvibili delle imprese operanti in concessione e a tariffa nei settori dell’energia, dell’acqua, dei trasporti, delle infrastrutture, delle poste, delle telecomunicazioni, della raccolta e depurazione delle acque di scarico e della raccolta e smaltimento rifiuti”, qualora manchi anche uno soltanto degli specifici elementi individuati dal dettato normativo e, in specie, se anche alla luce delle due forme congiuntive utilizzate dal legislatore si possano considerare come uno di detti indispensabili e autonomi elementi sia lo svolgimento di attività di ”raccolta”, non essendo da sola sufficiente quella di ”smaltimento”, sia, e comunque, l’esistenza di una ”tariffa”, tale da neutralizzare l’alea economica dell’investimento» (di seguito, ”Quesito A”);

B) «se, quanto alla ”tariffa”, debba escludersene la ricorrenza e, quindi, riconoscersi l’agevolazione in relazione a investimenti che, come nel caso di specie, afferiscono a un impianto di smaltimento dei rifiuti (discarica) gestito da società in house in forza di contratto di concessione stipulato con l’ente locale proprietario, per il semplice fatto che essi non sono obbligatori né, comunque, previsti dal piano economico-finanziario allegato all’atto di concessione, oppure per tale fatto congiuntamente all’ulteriore circostanza per cui la gestione della discarica non prevede la corresponsione da parte degli utenti di corrispettivi soggetti a regolazione pubblicistica, né un contributo da parte dell’ente concedente al fine di assicurare l’equilibrio economico-finanziario della gestione, bensì, rispettivamente, la corresponsione di corrispettivi risultanti da libera negoziazione tra le parti e il pagamento di un canone periodico da parte del concessionario in favore dell’ente concedente, per di più insuscettibile, per espressa disposizione del contratto, di revisioni in diminuzione al solo scopo di porre rimedio a eventuali inefficienze di gestione del concessionario» (di seguito, ”Quesito B”);

C) «se, inoltre, debba escludersi la ricorrenza di una ”tariffa”, ai fini dell’agevolabilità dell’investimento attinente a impianto di trattamento meccanico biologico dei rifiuti, allorché esso sia previsto come obbligatorio nell’atto di concessione e la relativa gestione sia soggetta a regolamentazione pubblicistica dei corrispettivi pagati dagli utenti, e tuttavia quest’ultima sia divenuta efficace a decorrere da data successiva al periodo in cui l’investimento medesimo è stato approvato e realizzato» (di seguito, ”Quesito C”).

Soluzione interpretativa prospettata dal contribuente

L’Istante ritiene, sulla scorta della norma agevolativa in materia e della prassi attinente differenti misure agevolative, che gli investimenti descritti nell’istanza possono beneficiare del Credito d’imposta 4.0 disciplinato dall’articolo 1, commi 1051-1063, della legge n. 178 del 2020, in quanto non si realizzano, nel caso descritto nell’istanza, tutti i presupposti indicati dal comma 1053, il quale dispone che sono esclusi dall’ambito di applicazione del Credito d’imposta 4.0 i «beni gratuitamente devolvibili delle imprese operanti in concessione e a tariffa nei settori dell’energia, dell’acqua, dei trasporti, delle infrastrutture, delle poste, delle telecomunicazioni, della raccolta e depurazione delle acque di scarico e della raccolta e smaltimento rifiuti».

Al riguardo, l’Istante evidenzia di non integrare compiutamente la fattispecie di esclusione di cui al comma 1053, pur svolgendo la propria attività di gestione del polo impiantistico in regime di concessione pubblica sull’impianto (così come si ricava dalle disposizioni del Contratto di Concessione) e affermando che i beni oggetto degli investimenti messi in funzione e interconnessi nell’esercizio 2022 sono da qualificarsi secondo la prassi in materia quali «beni gratuitamente devolvibili».

In relazione al Quesito A, la Società ritiene in sostanza di non operare compiutamente in alcuni dei settori individuati dal comma 1053 e, in particolare, neanche nell’ultimo di quelli elencati dalla norma (ossia, in quello della «raccolta e smaltimento dei rifiuti») poiché la propria attività è limitata al solo smaltimento (o recupero) dei rifiuti e non anche alla raccolta (come, invece, richiesto da detta norma ove è richiamato il settore della «raccolta ”e” smaltimento dei rifiuti» cfr., pag. 16 dell’istanza).

In merito al Quesito B e al Quesito C, la Società ritiene che «quand’anche non bastasse o non si condividesse quanto evidenziato al punto precedente [n.d.r., la risposta al Quesito A], resterebbe il fatto che [la Società], con riferimento ai rifiuti speciali, non opera in forza di una tariffa fissata e regolamentata dalla pubblica amministrazione in misura tale da assicurare l’equilibrio economico-finanziario della gestione e (ii) fino all’esercizio 2022 non operava in regime tariffario neanche per l’attività di trattamento dei rifiuti urbani».

In particolare, per quanto riguarda l’attività di smaltimento dei rifiuti speciali [cui afferiscono gli investimenti di cui ai punti nn. 1), 2) e 3) sopra indicati], la Società sostiene di percepire un corrispettivo determinato in regime di libero mercato: sottolinea che non interviene, con riferimento a tale attività, alcuna determinazione pubblicistica che possa assicurare l’equilibrio economico-finanziario della gestione della discarica attraverso la previsione di una tariffa ”remuneratoria” (tale cioè da coprire tutti i costi dell’attività e, in particolare, quelli rivenienti dagli Investimenti in beni strumentali).

Solo al ricorrere di una tariffa di questo tipo troverebbe secondo la Società ragion d’essere l’esclusione di cui al comma 1053, posto che con tale previsione si è inteso escludere dal Credito d’imposta 4.0 gli «investimenti la cui effettuazione e la cui ”remunerazione” trovano diretta corrispondenza nel piano economico-finanziario del contratto di concessione e nella determinazione della tariffa». In particolare, un’impresa non può essere considerata destinataria di detto Credito quando (i) «l’effettuazione degli investimenti costituisce un adempimento degli obblighi assunti nei confronti dell’ente pubblico concedente» (diversamente dagli investimenti della Società da ultimo richiamati) e (ii) «sono previsti meccanismi […] che sterilizzano il rischio economico dell’investimento nei beni strumentali nuovi».

Inoltre, con riferimento agli Investimenti in beni strumentali afferenti all’impianto di discarica [indicati ai richiamati punti nn. 1), 2) e 3)], per la Società non sarebbe ravvisabile alcun profilo di obbligatorietà nella loro realizzazione nei confronti dell’ente pubblico concedente.

In relazione all’investimento di cui al punto n. 4), la Società evidenzia che, fermo restando l’assenza dello svolgimento dell’attività di ”raccolta” nei termini sopra detti, la sopportazione di un ”rischio di insolvenza” per la gestione della propria attività si rinviene anche per quella relativa al trattamento dei rifiuti solidi urbani: quest’ultima attività rileva la Società «risulta sì, ad oggi, remunerata tenendo conto del metodo tariffario determinato da ARERA, ma non può non considerarsi ai fini della presente istanza come la relativa deliberazione sia stata adottata solo nell’agosto 2021, con efficacia per il quadriennio 2022-2025, e la Società abbia quindi iniziato ad adottare le tariffe ivi contenute solo a partire dall’esercizio 2022».

Secondo la Società, dal momento che l’Investimento nel bene strumentale afferente all’attività di trattamento dei rifiuti solidi urbani [i.e., Delta 4 di cui al punto n. 4)] è stato interamente realizzato negli esercizi 2020 e 2021 in un periodo, cioè, in cui la regolazione ARERA della tariffa non era ancora divenuta efficace, non vi sono ragioni per negare la possibilità di beneficiare del Credito d’imposta 4.0 per detto investimento.

Parere dell’Agenzia delle Entrate

In via preliminare, si evidenzia che il presente parere viene reso sulla base delle informazioni e degli elementi, assunti acriticamente così come illustrati nell’istanza di interpello e nella documentazione integrativa, nel presupposto della loro veridicità, completezza, concretezza ed esaustività, e non riguarda, in particolare, la verifica della sussistenza dei requisiti tecnici richiesti dalla legge per i beni indicati nell’Allegato A annesso alla legge n. 232 del 2016; tali verifiche, infatti, esulano dalle competenze esercitabili dalla scrivente in sede di risposta ad interpello.

Inoltre, il presente parere esula stante anche le indicazioni fornite in tal senso dalla Società dalla verifica dell’eventuale sussistenza degli ulteriori requisiti previsti per fruire del credito d’imposta in parola (compresi quelli per l’esclusione dalla sua fruizione di cui al comma 1053), non oggetto di specifica richiesta da parte della Società.

Resta, pertanto, impregiudicato su tali aspetti il potere di controllo dell’amministrazione finanziaria.

In relazione al Quesito A, giova sottolineare che il comma 1053 stabilisce espressamente che sono esclusi dall’ambito oggettivo del Credito d’imposta 4.0 i «beni gratuitamente devolvibili delle imprese operanti in concessione e a tariffa nei settori dell’energia, dell’acqua, dei trasporti, delle infrastrutture, delle poste, delle telecomunicazioni, della raccolta e depurazione delle acque di scarico e della raccolta e smaltimento rifiuti» (sottolineatura aggiunta).

La Società sostiene di non rientrare in tale esclusione (e che, pertanto, nei propri confronti possa trovare applicazione il credito d’imposta in questione) poiché non opera compiutamente in alcuno dei settori ivi individuati. In particolare, la Società afferma di non rientrare (neppure) nell’ultimo dei settori elencati dalla riportata disposizione (ossia, quello della «raccolta e smaltimento dei rifiuti»), dato che la stessa Società «è preposta al solo trattamento, mediante smaltimento o recupero, dei rifiuti, ma resta, invece, del tutto estranea alla raccolta degli stessi». In sostanza, la Società ritiene che il Credito d’imposta 4.0 troverebbe applicazione nei propri confronti (naturalmente al ricorrere anche delle altre condizioni previste dalla legge) in quanto la stessa opera esclusivamente nel settore del ”trattamento” dei rifiuti (mediante il loro smaltimento o recupero), rimanendo estranea alla ”raccolta” degli stessi.

Orbene, va preliminarmente rilevato che, stante la formulazione del comma 1053, non v’è dubbio che l’esclusione dalla fruizione del credito d’imposta in parola operi al ricorrere (congiunto) di tutte le condizioni ivi indicate (come, peraltro, si evince anche dal principio di diritto n. 7 del 2023 richiamato dalla Società ove si afferma che «[p]er identificare il perimetro delle suddette ”imprese operanti in concessione e a tariffa” nei settori menzionati nel citato comma 1053, pertanto, occorre valorizzare la ratio dell’agevolazione e non solo il tenore letterale della norma»).

Pertanto, posto che la concreta individuazione del settore in cui opera la Società e dell’attività da questa svolta costituiscono valutazioni di fatto escluse dall’area di operatività dell’istituto dell’interpello (cfr., la circolare n. 9/E del 1° aprile 2016), per quanto riguarda lo specifico quesito formulato nell’istanza (sulla necessità che, ai fini dell’esclusione prevista dal comma 1053, il soggetto interessato operi esclusivamente nel ritenuto unico settore definito come della «raccolta e smaltimento dei rifiuti»), non si condivide la posizione interpretativa espressa dalla Società.

Dalla modalità con le quali è formulata l’elencazione dei settori economici interessati dall’esclusione dal Credito d’imposta 4.0 prevista dall’ultima parte del comma 1053 (ossia, i c.d. settori regolamentati) e dal tenore letterale dell’intera disposizione in esame, non si desume che il legislatore abbia inteso ricondurre a un unico settore le attività di ”raccolta” e di ”smaltimento” dei rifiuti (separatamente definite sulla base della legislazione di settore), al fine (specifico) di limitare l’esclusione prevista dal comma 1053 esclusivamente ai soggetti che esercitano entrambe le attività.

L’interpretazione prospettata dalla Società determinerebbe, di fatto, la conseguenza che il Credito d’imposta 4.0 risulterebbe fruibile da parte dei soggetti che, pur operando nel medesimo ambito, svolgono o solo l’attività di ”smaltimento” o solo quella di ”raccolta”; ciò comporterebbe che, a seconda delle concrete modalità di individuazione dell’attività oggetto di concessione (solo l’una o l’altra o entrambe) da parte dell’ente condente, il concessionario potrà o meno fruire del credito d’imposta in questione.

L’intento del legislatore, tramite la formulazione dell’elencazione dei settori di attività contenuta nel comma 1053, appare invece quello di ritenere che l’operare nell’ambito di uno dei predetti settori ovvero di svolgere anche solo una delle attività ivi indicate comporti al ricorrere naturalmente delle altre condizioni richieste dal comma 1053 l’esclusione dalla fruizione del Credito d’imposta 4.0.

Pertanto, la circostanza che la Società svolga esclusivamente l’attività di ”smaltimento” dei rifiuti (e non anche quella di ”raccolta” degli stessi) non è ostativa alla possibilità che la stessa Società al ricorrere delle altre condizioni di legge sia esclusa dalla fruizione del credito d’imposta in parola.

Quanto alla verifica dell’«esistenza di una tariffa» richiamata nel Quesito A, si rinvia al richiamato principio di diritto n. 7 del 2023 e alle risposte al Quesito B e al Quesito C qui di seguito riportate.

Per quanto riguarda il Quesito B, la Società chiede sostanzialmente se gli investimenti effettuati per lo smaltimento e trattamento dei rifiuti speciali [nello specifico, quelli indicati ai punti nn. 1), 2) e 3) di cui sopra] possono beneficiare del Credito d’imposta 4.0 in quanto «afferiscono a un impianto di smaltimento dei rifiuti (discarica) gestito da società in house in forza di contratto di concessione stipulato con l’ente locale proprietario, per il semplice fatto che essi non sono obbligatori né, comunque, previsti dal piano economico-finanziario allegato all’atto di concessione, oppure per tale fatto congiuntamente all’ulteriore circostanza per cui la gestione della discarica non prevede la corresponsione da parte degli utenti di corrispettivi soggetti a regolazione pubblicistica, né un contributo da parte dell’ente concedente al fine di assicurare l’equilibrio economico-finanziario della gestione, bensì, rispettivamente, la corresponsione di corrispettivi risultanti da libera negoziazione tra le parti e il pagamento di un canone periodico da parte del concessionario in favore dell’ente concedente, per di più insuscettibile, per espressa disposizione del contratto, di revisioni in diminuzione al solo scopo di porre rimedio a eventuali inefficienze di gestione del concessionario».

In proposito, va ricordato che l’esclusione dalla fruizione del Credito d’imposta 4.0 prevista dal comma 1053 opera laddove ricorrano tutti i presupposti ivi indicati (cfr., la risposta al Quesito A). Inoltre, va sottolineato che nel principio di diritto n. 7 del 2023 è stato chiarito che «[a]l riguardo, giova evidenziare che il riferimento testuale alle imprese operanti ”in concessione” e ”a tariffa” va interpretato tenendo conto dell’evoluzione nel tempo delle modalità di affidamento dei servizi da parte degli enti pubblici ai privati. Per identificare il perimetro delle suddette ”imprese operanti in concessione e a tariffa” nei settori menzionati nel citato comma 1053, pertanto, occorre valorizzare la ratio dell’agevolazione e non solo il tenore letterale della norma. La finalità del credito qui in esame è quella di incentivare l’effettuazione di nuovi investimenti, che altrimenti l’impresa non intraprenderebbe o intraprenderebbe in misura minore, da parte dei soggetti che sopportano i rischi degli investimenti stessi. Pertanto, coerentemente alla suddetta ratio e alle norme che rilevano ai fini in esame, non possono essere considerate destinatarie del credito d’imposta le imprese ”concessionarie” (in senso lato) dei servizi di cui al comma 1053 quando:

(i) l’effettuazione degli investimenti costituisce un adempimento degli obblighi assunti nei confronti dell’ente pubblico concedente;

(ii) sono previsti meccanismi (sub specie di adeguamento del corrispettivo del servizio fornito, comunque denominato, e/o contribuzione del soggetto concedente) che sterilizzano il rischio economico dell’investimento nei beni strumentali nuovi».

Si deve precisare che, ai fini di quanto sopra, le due circostanze sopra richiamate [(i) e (ii)] nel riportato principio di diritto n. 7 devono ricorrere congiuntamente.

Pertanto, in via di principio, si ritiene che l’effettuazione di investimenti (come quelli effettuati dalla Società in relazione all’attività concernente lo smaltimento dei rifiuti speciali) non obbligatori e relativi a un’attività il cui corrispettivo ottenuto dal concessionario non sia in alcun modo costituito da un prezzo fissato dall’ente concedente o regolamentato (ma determinato a seguito di ”libera trattativa” tra le parti e in ”completa autonomia” …) non integra i presupposti per la sussistenza di ”imprese operanti in concessione e a tariffa” come richiesto dal comma 1053.

In concreto, va comunque ribadito quanto evidenziato nel citato principio di diritto n. 7, ossia che «[l]’appuramento delle suddette condizioni richiamate [(i) e (ii) del riportato principio di diritto n. 7, n.d.r.] implica una valutazione di carattere fattuale che esula dal perimetro delle attività esperibili in sede di risposta alle istanze di interpello (cfr. circolare n. 9/E del 1° aprile 2016)».

In merito al Quesito C, la Società chiede se «debba escludersi la ricorrenza di una ”tariffa”, ai fini dell’agevolabili dell’investimento attinente a impianto di trattamento meccanico biologico dei rifiuti, allorché esso sia previsto come obbligatorio nell’atto di concessione e la relativa gestione sia soggetta a regolamentazione pubblicistica dei corrispettivi pagati dagli utenti, e tuttavia quest’ultima sia divenuta efficace a decorrere da data successiva al periodo in cui l’investimento medesimo è stato approvato e realizzato».

In proposito, giova evidenziare che in sede di istanza e di documentazione integrativa, la Società ha chiarito che, nell’ambito del trattamento dei rifiuti solidi urbani e del FOS, ha effettuato un investimento espressamente previsto nell’ambito del PEF (che la Società si era impegnata a realizzate in base al Contratto di Concessione), e che questo [nello specifico, l’investimento di cui al punto n. 4)] «veniva realizzato in un periodo [2020 e 2021, e come gli altri messo in funzione e interconnesso nel 2022, n.d.r.] in cui non era […] vigente alcuna tariffa per l’attività di trattamento dei rifiuti solidi urbani [e] l’alea economica dell’investimento era definitivamente gravante sulla Società considerato, tra l’altro, che non erano previsti (e non sono previsti ancora oggi) meccanismi in grado di assicurare all’Istante il raggiungimento di determinati volumi di rifiuti conferiti e, quindi, di conseguenti ricevi derivanti dal relativo trattamento tali da sterilizzare il rischio economico-finanziario dell’attività svolta» (…).

Pertanto, la Società si interroga se in relazione a un investimento in un bene strumentale afferente all’attività di trattamento dei rifiuti solidi urbani effettuato in base a quanto previsto nel Contratto di Concessione sottoscritto nel 2020 e interamente realizzato in un periodo (2020-2021) in cui la regolazione ARERA delle tariffe per il loro trattamento non era ancora divenuta efficace (e, dunque, in un periodo in cui la Società non svolgeva detta attività in regime tariffario), possa operare l’esclusione di cui al comma 1053 per il fatto che le tariffe ARERA previste per tale attività sono entrate in vigore (solo) a partire da un periodo successivo (ossia, l’esercizio 2022).

Come sopra evidenziato, il principio di diritto n. 7 del 2023 chiarisce che, per identificare il perimetro delle suddette «imprese operanti in concessione e a tariffa» nei settori menzionati nel citato comma 1053, occorre, da un lato, che gli investimenti effettuati costituiscano un adempimento degli obblighi assunti nei confronti dell’ente pubblico concedente e, da un altro lato, che siano «previsti meccanismi (sub specie di adeguamento del corrispettivo del servizio fornito, comunque denominato, e/o contribuzione del soggetto concedente) che sterilizzano il rischio economico dell’investimento nei beni strumentali nuovi».

Posto che l’investimento in questione [i.e., quello di cui al punto n. 4)] è stato effettuato come rileva la stessa Società in attuazione degli obblighi previsti dal PEF, la circostanza che un sistema tariffario sia entrato in vigore nell’esercizio successivo a quello in cui sono stati effettuati gli investimenti rilevanti ai fini del Credito d’imposta 4.0 non impedisce ex se l’operare dell’esclusione prevista dal comma 1053. Infatti, ai fini dell’esclusione di cui al comma 1053 occorre verificare in concreto se la tariffa applicata preveda «meccanismi (sub specie di adeguamento del corrispettivo del servizio fornito, comunque denominato, e/o contribuzione del soggetto concedente) che sterilizzano il rischio economico dell’investimento nei beni strumentali nuovi».

In proposito, in sede di documentazione integrativa, la Società ha affermato che, in relazione a detto investimento, «l’alea economica dell’investimento era definitivamente gravante sulla Società, considerato, tra l’altro, che non erano previsti (e non sono previsti ancora oggi) meccanismi in grado di assicurare all’Istante il raggiungimento di determinati volumi di rifiuti conferiti e, quindi, di conseguenti ricavi derivanti dal relativo trattamento tali da sterilizzare il rischio economico-finanziario dell’attività svolta».

Inoltre, in generale, la Società ha rilevato, in merito alla sussistenza di meccanismi di sterilizzazione del rischio economico dell’investimento e/o di compensazione in capo alla stessa, anche di tipo indiretto da parte dell’ente concessionario, che «nulla è previsto nell’ambito del rapporto concessorio affinché venga azzerato o mitigato il rischio economico legato alla gestione del polo impiantistico da parte dell’Istante e alla realizzazione dei relativi investimenti».

Pertanto, assumendo acriticamente le affermazioni contenute nell’istanza e nella documentazione integrativa, nel caso in esame, non ricorrerebbe alcun meccanismo di sterilizzazione del rischio economico dell’investimento nel bene nuovo in parola [i.e., il bene di cui al punto 4)], come indicato nel richiamato principio di diritto n. 7.

Resta comunque intesto che il concreto appuramento della suddetta condizione implica una valutazione di carattere fattuale che esula dal perimetro delle attività esperibili in sede di risposta alle istanze di interpello (cfr., circolare n. 9/E del 2016).