La Corte di Cassazione con la sentenza n. 16857 del 05 luglio 2013 intervenendo in materia di operazioni inesistenti ha ribadito il principio di diritto secondo cui, in tema di accertamento tributario, una volta che l’Amministrazione ha contestato in modo specifico, anche con l’ausilio di “presunzioni semplici”, “i dati emergenti dalle scritture contabili del contribuente evidenziando obiettivi elementi dai quali desumere l’inattendibilità delle scritture e fatture utilizzate dal contribuente,……spetta al contribuente che ha portato in detrazione l’Iva fornire la prova contraria in merito alla circostanza che l’apparente cedente/prestatore non è soggetto (fittiziamente) interposto e che l’operazione è stata “realmente” conclusa con esso” (cfr Cassazione, pronuncia 9784/2010).
Con la conferma di tale principio l’Amministrazione Finanziaria può contestare, dopo averne dato prova, l’inesistenza di un’operazione, disconoscendo il relativo costo, quando si è in presenza di una consulenza tra società formalmente distinte, i cui soci siano legati da un rapporto di parentela, specie se le prestazioni siano reciproche e della medesima natura.
In pratica, laddove l’Agenzia contesti l’indebita detrazione di fatture, il contribuente deve provare l’effettività delle operazioni economiche, anche mediante l’esibizione di documenti contabili, sempre che “la correttezza formale della contabilità non diventi un alibi per commettere ogni possibile violazione della legge fiscale” (cfr Cassazione 25672/2006 e Cassazione 16896/2007).
Onere della prova
La giurisprudenza di legittimità, in tema di operazioni inesistenti, ha più volte affrontato il tema della ripartizione dell’onere della prova tra Fisco e contribuente. L’evoluzione interpretativa che si ricava dalle diverse pronunce della Corte suprema può essere così sintetizzata.
Inizialmente la giurisprudenza di legittimità ha ritenuto che gravasse sul contribuente l’onere di dimostrare le componenti negative di reddito, in riferimento alla loro esistenza e inerenza, sotto il profilo temporale.
Se è vero che, in tema di accertamento delle imposte sui redditi, spetta all’Amministrazione finanziaria dimostrare l’esistenza dei fatti costitutivi della maggiore pretesa tributaria azionata, è altrettanto vero che il contribuente, che intenda contestare la capacità dimostrativa di quei fatti…deve dimostrare gli elementi sui quali si fondano le sue eccezioni (cfr Cassazione 13662/2001, 13478/2001 e 1709/2001).
In altre decisioni invece la stessa Corte ha fornito un’interpretazione opposta, ritenendo che spettasse all’Amministrazione l’onere di provare l’inesistenza dell’operazione (cfr Cassazione 18710/2005 e 17799/2007).
Da ultimo la Giurisprudenza ha formulato un’interpretazione intermedia secondo cui l’onere probatorio va ripartito parallelamente tra Fisco e contribuente. Di fronte a un quadro indiziario articolato e convincente, il contribuente deve dimostrare l’effettività delle operazioni contestate con elementi non circoscritti alla mera esecuzione del pagamento (cfr Cassazione 16423/2008 e 1023/2008).
Quest’ultimo, infatti, costituisce elemento indiziario di per sé insufficiente, salvo valutarne la valenza nel complesso delle altre risultanze processuali (cfr Cassazione 21303/2008 e 1134/2009).
La vicenda origina dalla rettifica di alcuni costi per consulenze commerciali e finanziarie, intercorse tra società, i cui soci erano legati da un vincolo di parentela.
I giudici di merito, sia in primo sia in secondo grado, hanno accolto la linea difensiva della società argomentando che “l’esistenza di vincoli parentali fra i soci delle due società non incideva sull’autonoma individualità delle due società, dotate di autonomi organi deliberativi”.
La Corte suprema, invece, ha capovolto l’esito dei giudizi di merito e ha accolto il ricorso dell’ufficio, chiarendo che una volta che l’Amministrazione ha contestato in modo specifico, anche attraverso presunzioni semplici, i dati emergenti dalle scritture contabili del contribuente, spetta al contribuente fornire la prova contraria, “non essendo tuttavia sufficiente a tale scopo la regolarità della documentazione contabile esibita e la mera dimostrazione che la merce sia stata effettivamente consegnata o che sia stato effettivamente versato il corrispettivo, trattandosi di circostanze non concludenti, la prima in quanto insita nella stessa nozione di operazione soggettivamente inesistente, e la seconda perché relativa a un dato di fatto inidoneo di per sé a dimostrare l’estraneità alla frode”.
A parere dei giudici di piazza Cavour, la difesa del contribuente non poteva esaurirsi nella prova dell’avvenuta consegna della merce e del pagamento, trattandosi di circostanze non decisive rispetto al “thema probandum”.
Infatti l’ufficio ha provato l’inattendibilità della documentazione contabile e conseguentemente la non effettività delle operazioni economiche partendo da indizi gravi precisi e concordanti; quali il vincolo di parentela esistente tra i soci delle due strutture societarie, la contestuale esistenza di attività di consulenza della medesima natura rese nello stesso periodo dalla società accertata, l’inadeguatezza della compagine societaria al concreto svolgimento degli incarichi e l’assenza di qualsiasi forma di collaborazione con terze persone.
Osservazioni
In sostanza l’onere probatorio, gravante in prima battuta sull’Amministrazione, viene trasferito al contribuente nei casi in cui l’Erario fornisca una ricostruzione dei fatti convincente, supportata da un quadro indiziario decisivo e convergente.
Considerazioni quest’ultime che trovano conferma nel dato normativo. Infatti, il regolamento Iva si fonda principalmente sulla prevalenza del profilo sostanziale dell’operazione, sia per quanto concerne l’aspetto soggettivo sia per quello oggettivo, richiedendo per la detrazione l’effettività dell’operazione economica.
In questa prospettiva la stessa Corte di giustizia ha chiarito che il diritto di detrazione non si estende all’imposta per il solo fatto di essere esposta in fattura, essendo limitato alle imposte realmente dovute, ossia alle imposte corrispondenti a un’operazione realmente soggetta a Iva (Corte di giustizia Ce del 13 dicembre 1989, C-342/87).
