FONDAZIONE STUDI C.D.L. – Circolare 18 novembre 2016, n. 15 – La definizione agevolata dei ruoli esattoriali

La definizione agevolata dei ruoli esattoriali

Premessa

L’art. 6 del decreto legge 22 ottobre 2016, n. 193, pubblicato sulla Gazzetta Ufficiale n. 249 del 24 ottobre 2016, approvato alla Camera dei deputati in data 16 novembre 2016, introduce una nuova forma di definizione agevolata dei ruoli affidati agli agenti della riscossione dal 2000 al 2016. La previsione presenta elementi di convenienza che meritano di essere valutati soggettivamente da ogni contribuente. Si fa presente che fino alla data di approvazione in Senato del d.l. 193/2016 e quindi di conversione definitiva in legge, il testo in vigore è quello del decreto legge pubblicato in Gazzetta Ufficiale lo scorso 24 ottobre 2016.

Con la presente circolare viene fornita un’analisi delle condizioni e modalità per accedere alla definizione agevolata, evidenziando anche alcune criticità e le distinzioni principali tra il testo iniziale del decreto e quello approvato il 16 novembre alla Camera dei deputati.

La definizione agevolata dei ruoli

Il comma 1 dell’art. 6, d.l. 193/2016 prevede per i contribuenti la possibilità di estinzione agevolata del debito per i ruoli affidati agli agenti della riscossione negli anni dal 2000 al 2016. Il vantaggio consiste nella esclusione dall’importo debitorio di sanzioni ed interessi di mora di cui all’art. 30, c. 1 del d.P.R. 602/1973, e delle sanzioni aggiuntive di cui all’art. 27, c. 1 del d. lgs. 46/1999. Per una migliore comprensione dell’impatto della definizione agevolata, è opportuno descrivere gli elementi che compongono il totale dovuto agli agenti della riscossione, distinguendo il caso di pagamento entro i 60 giorni dalla notifica della cartella di pagamento al caso che eccede tale termine.

Nella prima ipotesi occorre versare le seguenti somme:

– maggiori imposte o contributi previdenziali e assistenziali;

– interessi da ritardata iscrizione a ruolo;

– sanzioni da omesso versamento;

– gli oneri della riscossione (fino al 2015 pari al 4,65%);

– le spese di notifica pari ad € 5,88.

Nel caso in cui il versamento avvenga oltre i 60 giorni occorre versare in aggiunta a quanto detto sopra:

– gli interessi di mora pari al 4,13% da calcolare solo su imposte o contributi dovuti per ogni giorno di ritardo fino alla data di avvenuto pagamento;

– gli oneri della riscossione in misura piena (fino al 2015 pari al 8% in luogo di quelli ridotti del 4,65%);

–  eventuali spese maturate a seguito dell’avvio di procedure esecutive.

L’articolo 6 del d.l. 193/2016 concede la possibilità di estinguere il debito non pagando:

– le sanzioni per omesso versamento;

– gli interessi di mora.

Il comma 13-bis prevede per il contribuente la facoltà di definire in maniera agevolata anche singoli carichi inseriti nella medesima cartella di pagamento. La scelta dei carichi può essere esplicitata nel modello “DAI” a pagina 2, nota a piè di pagina n. 4.

Si precisa, inoltre, che i crediti vantati dalle Casse previdenziali private dei liberi professionisti rientrano nell’applicazione della definizione agevolata in commento.

L’accesso alla definizione agevolata di debiti di natura previdenziale permette il rilascio di un Durc positivo da parte degli enti previdenziali competenti.

Accesso alla procedura, modalità e tempistiche di pagamento

Il comma 2 dell’art. 6 del d.l. 193/2016, definisce le modalità di accesso alla definizione agevolata. Il contribuente che intende accedere alla procedura deve entro il 31 marzo 2017 inviare all’agente di riscossione apposita dichiarazione, con il modulo “DAI” pubblicato in data 05 novembre 2016 sul sito web di Equitalia.

La dichiarazione può essere inviata a mezzo posta elettronica certificata alla casella della direzione regionale competente come indicato a pagina quattro del modello “DAI”, a tale comunicazione dovrà essere allegata copia del documento di identità del contribuente titolare o legale rappresentante. In tale dichiarazione, il debitore indica il numero di rate nel quale intende effettuare il pagamento entro il limite massimo di cinque, nonché la rinuncia ad eventuali giudizi in essere aventi oggetto i carichi cui si riferisce la dichiarazione di definizione agevolata.

L’agente della riscossione entro il 31 maggio 2017, ha l’obbligo di comunicare a chi ha presentato la domanda, il nuovo importo dovuto e le relative scadenze di pagamento delle rate richieste.

La definizione agevolata deve essere perfezionata attraverso il pagamento integrale in unica rata degli importi ricalcolati oppure entro il limite massimo di cinque rate di pari importo sulle quali sono applicati gli interessi di cui all’art. 21, c. 1, del d.P.R. 602/1973 pari al 4,5% annuo. Il 70% delle somme complessivamente dovute va versato entro il 2017 ed il restante 30% entro l’anno successivo.

Le prime tre rate sono dovute entro luglio, settembre e novembre 2017; le restanti due rate entro aprile e settembre 2018. La modalità di pagamento deve essere indicata nella dichiarazione del debitore e può essere scelta tra le seguenti:

a) domiciliazione bancaria;

b) bollettini precompilati dall’agente della riscossione;

c)  pagamento presso gli sportelli dell’agente della riscossione.

In caso di mancato, tardivo o insufficiente pagamento dell’unica rata o di una delle rate la definizione agevolata non produce effetti e riprendono a decorrere i termini di prescrizione e decadenza per il recupero dei carichi oggetto della dichiarazione. I versamenti parziali effettuati sono acquisiti a titolo di acconto dell’importo complessivamente dovuto. Inoltre, il comma 4, prevede espressamente che tali importi non potranno essere dilazionati ai sensi dell’art. 19 del d.P.R. 602/1973.

Sospensione termini di prescrizione e decadenza

Alla presentazione della domanda di accesso, vengono sospesi i termini di prescrizione e decadenza per il recupero dei carichi oggetto della domanda. L’agente della riscossione non può avviare nuove azioni esecutive, ovvero iscrivere nuovi fermi amministrativi e ipoteche, né proseguire con le eventuali procedure di recupero coattivo già avviate. Il contribuente può bloccare, con la dichiarazione di accesso alla definizione agevolata, le misure cautelari citate anche successivamente alla ricezione preventiva di fermo e di iscrizione dell’ipoteca, purché entro i successivi 30 giorni previsti dagli articoli 77 e 86 del d.P.R. 602/1973 in materia di ipoteca legale e fermo amministrativo.

Nel caso, invece, in cui si sia già proceduto alla vendita ovvero sia già stato emesso il provvedimento di assegnazione del bene pignorato, tali atti saranno irrevocabili.

Modalità di accesso per i contribuenti con rateizzazioni già in essere

Possono accedere alla definizione agevolata anche i contribuenti che hanno in essere una dilazione di pagamento, a condizione che rispetto ai piani rateali, risultino pagati tutti i versamenti con scadenza dal 1° ottobre 2016 al 31 dicembre 2016. Tale previsione è volta ad evitare una possibilità di arbitraggio per i contribuenti che a conoscenza delle agevolazioni previste potrebbero interrompere i pagamenti rateali in corso, al fine di sostenere un minor carico complessivo. Infatti, le somme, comprese le sanzioni per omesso versamento e gli interessi di mora, già pagate nella rateizzazione pregressa, rimangono definitivamente acquisite e non sono rimborsabili a seguito dell’accesso alla definizione agevolata.

La presentazione della domanda di definizione agevolata consente di sospendere, fino alla scadenza della prima o dell’unica rata, gli obblighi di pagamento derivanti da precedenti dilazioni in essere relativamente alle rate con scadenza successiva al 31 dicembre 2016.

Con il comma 4-bis è introdotta una specifica disciplina per i carichi non inclusi in precedenti dilazioni, in essere alla data di entrata in vigore della legge di conversione del decreto in esame. Tali carichi possono essere rateizzati, anche in deroga a quanto prevede il decreto, se alla data di presentazione della dichiarazione per la definizione agevolata sono trascorsi meno di sessanta giorni dalla data di notifica della cartella di pagamento, dell’avviso di accertamento esecutivo, ovvero dell’avviso di addebito.

Esclusioni ed il caso specifico delle sanzioni amministrative per violazioni del Codice della strada

Sono esclusi dalla definizione agevolata i carichi contenenti:

– l’Iva riscossa all’importazione;

– le somme dovute a titolo di recupero di aiuti di Stato;

– i crediti derivanti da pronunce di condanna della Corte dei Conti;

–  le multe, le ammende e le sanzioni pecuniarie dovute a seguito di provvedimenti e sentenze penali di condanna;

–  le risorse proprie tradizionali previste dall’art. 2 par. 1, lett. a) e b) della decisione 94/728/CE;

– le sanzioni amministrative per violazioni del Codice della strada.

Si precisa che relativamente alle sanzioni amministrative per violazioni del Codice della strada la definizione agevolata si applica limitatamente agli interessi, ivi compresi quelli per ritardato pagamento. Inoltre, non rientrano nel novero dei carichi definibili in maniera agevolata le sanzioni diverse da quelle irrogate per violazioni riguardanti tributi, contributi previdenziali e assistenziali.

Pertanto, rimangono escluse le sanzioni irrogate da Banca d’Italia e dalle varie authority.

Somme oggetto di procedure concorsuali

L’ultimo comma dell’articolo 6, prevede l’applicazione alle somme oggetto di definizione agevolata, della disciplina dei crediti prededucibili di cui agli artt. 111 e 111-bis del regio decreto 267/1942.

Pertanto, le somme che siano oggetto di procedure concorsuali, devono essere trattate al pari dei crediti prededucibili. Il risultato operativo di tale previsione è quello di modificare l’ordine di soddisfazione dei crediti all’interno della procedura concorsuale, permettendo al credito di essere soddisfatto sulle somme ricavate dalla liquidazione dell’attivo in via preferenziale, senza attendere che vengano soddisfatti i creditori di grado superiore. Infatti, l’art. 111, prevede che le somme ricavate dall’attivo siano destinate a soddisfare prima i crediti prededucibili e successivamente gli altri creditori privilegiati e chirografari. Inoltre, la prededucibilità opera sia per i debitori soggetti a procedure concorsuali, sia nel caso di procedure di composizione negoziale della crisi d’impresa previste nella legge fallimentare.

Analisi delle criticità

Vi sono alcuni aspetti critici sulla nuova disciplina di “rottamazione delle cartelle di pagamento” che meritano di essere evidenziati.

Come annunciato, la ratio della norma è ridurre l’enorme quantità di tributi affidati all’agente delle riscossione ed ancora da riscuotere da parte dell’Erario. Si tratta in molti casi, di somme accantonate negli anni, lievitate notevolmente nei loro importi. Risulta particolare la scelta di prevedere l’annullamento delle sanzioni, degli interessi di mora e non dell’aggio di riscossione, che viene, a seguito della definizione agevolata, solo ricalcolato sul minor importo dovuto.

Relativamente alle tempistiche della procedura, l’iniziale testo del d.l. 193/2016 prevedeva quattro rate di pagamento. Si segnala che nel testo approvato alla Camera dei deputati gli importi ricalcolati devono essere saldati in sole cinque rate con scadenze piuttosto brevi: il 70% entro novembre 2017 ed il 30% entro settembre 2018. Tale aspetto potrebbe rappresentare, soprattutto per i contribuenti con debiti di importo elevato, un limite all’accesso della procedura di definizione agevolata.

Il comma 1 parla di “ruoli affidati agli agenti della riscossione negli anni dal 2000 al 2016”. Vengono perciò esclusi gli importi affidati dopo il 31 dicembre 2016. Il concetto di affidamento citato dalla norma è qualcosa di totalmente sottratto al comportamento del contribuente e rimesso alla solerzia ed efficienza degli enti impositori, con l’effetto che il contribuente potrebbe poter accedere o meno alla definizione agevolata in funzione delle tempistiche dell’ente impositore.

A tal riguardo nel testo approvato alla Camera si prevede che l’agente di riscossione entro il 28 febbraio 2017 informi con posta ordinaria il contribuente dei carichi affidati entro il 2016 ma ancora non notificati con cartella di pagamento, con avviso di accertamento esecutivo o di addebito ricomprendendo di fatto nella procedura anche tali atti emessi da Agenzia delle entrate ed Inps.

Dal modello “DAI” a pagina 1, nota a piè di pagina n. 3, pubblicato prima dell’approvazione del testo alla Camera dei deputati, già si evinceva un’apertura di fatto ad includere nella definizione agevolata anche gli avvisi di accertamento esecutivo dell’Agenzia delle entrate e gli avvisi di addebito Inps. Si tratta di un’apertura condivisibile, rispetto all’iniziale impostazione del d.l. 193/2016 che non includeva i casi non rientranti nella fattispecie di “ruolo” indicata inizialmente al comma 1.

Nella prima versione del decreto vi erano alcuni aspetti discriminatori che potevano far presagire dei dubbi di legittimità costituzionale dell’art. 6 in commento. In primo luogo, il comma 1 prevedeva la definizione agevolata esclusivamente per i “ruoli affidati agli agenti della riscossione”, escludendo di fatto gli enti che non avendo affidato ad un agente la riscossione dei propri tributi, non rientrano nella fattispecie giuridica di “ruolo”, bensì in quella di ingiunzione di pagamento.

A tal riguardo, nel testo approvato alla Camera si segnala l’allargamento alle Regioni ed agli enti locali della possibilità di accedere alla definizione agevolata anche nel caso in cui essi provvedano direttamente alla riscossione con l’istituto dell’ingiunzione di pagamento. Gli enti interessati hanno sessanta giorni di tempo per deliberare un apposito regolamento che disciplini le modalità di definizione delle somme ancora non riscosse. Un aspetto critico è rappresentato dalle condizioni meno favorevoli previste dal d.l. 193/2016 approvato alla Camera per la definizione agevolata degli enti locali. Infatti, in tale caso, la definizione può riguardare le sole sanzioni e non gli interessi di mora che pertanto rimangono dovuti.

Altra irrazionalità è rappresentata dalla previsione del comma 8, per cui chi ha già in essere una rateizzazione, è tenuto a continuare ad adempiere alle relative scadenze dal 01° ottobre 2016 al 31 dicembre 2016 perdendo le sanzioni per omesso versamento e gli interessi di mora che il comma 8, lett. b) definisce “definitivamente acquisite e non rimborsabili”.

Differentemente, il contribuente che non ha pagato ancora nulla, sottraendosi totalmente e per più tempo al Fisco, ha la possibilità di accedere alla definizione agevolata non pagando sanzioni ed interessi di mora. Con il risultato che la rottamazione paradossalmente conviene di più al contribuente che non ha iniziato a pagare nemmeno parzialmente il suo debito.

Nel comma 2, per poter accedere alla definizione agevolata, viene richiesto al contribuente di rinunciare al contenzioso in corso sui ruoli oggetto di rottamazione. Facendo un confronto su alcune situazioni di contenzioso nelle quali il contribuente può trovarsi emergono degli effetti discriminatori.

In particolare si pensi a tre contribuenti sanzionati per omissione di compilazione del quadro RW nel modello Unico relativo al monitoraggio degli investimenti finanziari all’estero per i quali è stata applicata una sanzione pari ad € 100.000.

La situazione potrebbe essere la seguente:

– il primo contribuente non ha presentato ricorso e non ha pagato nulla, potrà quindi avvalersi della rottamazione con l’annullamento dei 100.000 € di sanzione, pagando solo l’aggio e le spese di notifica;

– il secondo contribuente ha presentato ricorso, respinto in primo grado e l’ufficio ha iscritto a ruolo i 2/3 di € 100.000 ovvero € 66.667 oltre aggio e spese. Di tale importo il contribuente non ha pagato nulla e potrà godere della definizione agevolata rinunciando al contenzioso in corso, pagando solo aggio e spese. Secondo il tenore letterale della norma sembrerebbe escludersi dalla definizione agevolata la restante parte di € 33.333 poiché carente del requisito di somma iscritta a ruolo;

– il terzo contribuente, ha presentato ricorso e vinto in primo grado, non avendo quindi alcun importo iscritto a ruolo non può accedere alla definizione agevolata. In caso di appello da parte dell’ufficio sarà costretto a proseguire nel contenzioso, nella speranza di concluderlo positivamente anche nei successivi gradi di giudizio.