Agenzia delle Entrate – Risposta n. 501 del 12 ottobre 2022
Gruppo IVA – Opzione per l’applicazione separata dell’imposta ai sensi dell’articolo 36 del d.P.R 26 ottobre 1972, n. 633
Con l’istanza di interpello specificata in oggetto, e’ stato esposto il seguente
QUESITO
ALFA S.P.A. (di seguito anche ALFA o l’Istante), rappresentante del Gruppo IVA ALFA, costituito a decorrere dal … (di seguito anche Gruppo ALFA o Gruppo IVA), chiede chiarimenti in merito al trattamento IVA della fattispecie di seguito rappresentata.
Ai sensi dell’art. 30, comma 3, del D.Lgs. n. 209 del 2005 (cd. Codice delle Assicurazioni Private) e del Regolamento ISVAP n. 12 del 2008, le compagnie che operano nel ramo assistenza si devono dotare di una struttura organizzativa, interna o esterna, preposta alla gestione dei sinistri, che deve essere adeguata alla ampiezza ed alla tipologia delle garanzie offerte. Nell’ambito della struttura organizzativa devono essere previste, inoltre, distinte funzioni di responsabilità nel settore dell’organizzazione, della contabilità e della gestione del call center.
Il Gruppo ALFA ha adottato la soluzione della struttura organizzativa esterna che prevede l’affidamento della centrale telefonica per la gestione dei sinistri del ramo assistenza alla società dedicata ALFA 1, società costituita in forma consortile, il cui capitale sociale è detenuto interamente da società anch’esse partecipanti al Gruppo ALFA.
La suddetta società consortile ha per oggetto sociale principale la gestione del servizio di centrale telefonica per le società consorziate, in particolare per le compagnie assicurative del Gruppo ALFA e presta, inoltre, il servizio di contact center per l’assistenza ed il supporto nei confronti dei soggetti coinvolti nei processi di business delle consorziate (clienti, potenziali clienti, reti di vendita, etc.). La società opera con il codice ATECO 82.20.00, che identifica genericamente le attività dei call center.
Sin dalla data di costituzione del Gruppo IVA, per tale attività non è stata esercitata l’opzione per la separazione dall’attività principale del Gruppo, essendosi optato per la sola dispensa dagli adempimenti ex art. 36-bis del D.P.R. n. 633 del 1972 (di seguito anche “regime ex 36-bis“).
La scelta organizzativa effettuata comporta l’indetraibilità dell’IVA assolta sui costi sostenuti da ALFA 1; specularmente, le prestazioni rese da ALFA 1 a favore dei propri consorziati partecipanti al Gruppo IVA sono irrilevanti ai fini IVA ai sensi dell’art. 70-quinquies del D.P.R. n. 633 del 1972.
Per il futuro, la società consortile intende aprirsi al mercato ed iniziare a svolgere la propria attività di contact center anche nei confronti di soggetti terzi – di matrice non assicurativa – rispetto al Gruppo ALFA, prevedendo l’applicazione di corrispettivi determinati a prezzi di mercato.
Tuttavia, mantenendo l’attuale configurazione, la società non sarebbe competitiva, in quanto subirebbe l’indetraibilità dell’IVA ex art. 36-bis del DPR 633 del 1972 anche sui costi sostenuti per la produzione dei servizi resi a favore di soggetti terzi, nei confronti dei quali i corrispettivi saranno soggetti a IVA.
Allo scopo di evitare la duplicazione dell’imposta, il Gruppo IVA ALFA intende optare per la separazione di attività con riferimento ai servizi di contact center resi a favore di soggetti diversi da compagnie di assicurazione, differenti da quelli a supporto dell’attività assicurativa di centrale operativa; l’attività sarà contraddistinta dal medesimo codice ATECO 82.20.00.
L’Istante fa presente che, in questo modo, attraverso la separazione di attività, l’attività di centrale telefonica riconducibile alla gestione dei sinistri del ramo assistenza e soggetta alla regolamentazione normativa di cui sopra e l’attività di contact center svolta a supporto dell’attività assicurativa continuerebbero ad essere gestita in “regime ex 36-bis“, mentre la separata attività di contact center svolta a favore di soggetti diversi dalle compagnie assicurative potrebbe fruire della detrazione IVA. Sotto un profilo gestionale/operativo, le due attività sopra identificate sarebbero del tutto distinte essendo possibile imputare a ciascuna le fatture passive di competenza e ripartire i costi comuni secondo criteri oggettivi.
L’Istante ritiene che tale soluzione trovi fondamento nella circolare n. 19/E del 31 ottobre 2018, in cui è stato chiarito che la classificazione in uno stesso codice ATECO delle attività “non assume necessariamente carattere ostativo” alla separazione delle medesime se le attività presentano concretamente “una costante uniformità nei loro elementi essenziali” e sono “suscettibili di essere distinte in base a criteri oggettivi”, come nel caso in esame. La circolare ha, inoltre, precisato anche come “si possa optare per la separazione ai sensi dell’articolo 36, terzo comma, del D.P.R. n. 633 nel caso in cui un soggetto passivo ponga in essere, in via sistematica e non occasionale, sia operazioni imponibili sia operazioni esenti (inquadrabili nell’ambito di un medesimo codice di classificazione ATECO), e si riscontri la presenza strutturale di acquisti di beni e servizi specificamente riferibili alle diverse tipologie di operazioni attive (rispettivamente, imponibili ed esenti) poste in essere nonché vi sia, rispetto ai beni ammortizzabili ed ai servizi utilizzati promiscuamente, la possibilità di determinare, sempre con criteri oggettivi, l’effettiva quota di utilizzo nell’ambito delle diverse tipologie di operazioni”.
Tali principi, evidenzia l’Istante, hanno trovato peraltro già concreta applicazione in occasione della recente risposta n. 29 del 17 gennaio 2022 la cui fattispecie è, per certi versi, riconducibile a quella in esame.
Posto quanto sopra, chiede un parere in ordine alla possibilità di esercitare, nelle modalità sopra descritte, l’opzione per l’applicazione separata dell’IVA, di cui all’articolo 36, terzo comma, del D.P.R. n. 633 del 1972.
SOLUZIONE INTERPRETATIVA PROSPETTATA DAL CONTRIBUENTE
L’Istante ritiene che, con riferimento all’attività svolta dalla società ALFA 1 sia possibile esercitare l’opzione di cui all’art. 36 del D.P.R. n. 633 del 1972, al fine di separare l’attività di gestione del contact center diversa da quella riconducibile all’attività di centrale telefonica per la gestione dei sinistri del ramo assistenza e di contact center a supporto dell’attività assicurativa svolta a favore di compagnie di assicurazione, adducendo, a sostegno di detta soluzione, i chiarimenti . contenuti nella circolare n. 19/E del 31 ottobre 2018 e nella recente risposta n. 29 del 17 gennaio 2022.
A sostegno della propria tesi, l’Istante evidenzia, inoltre, che ove la medesima attività fosse svolta da un altro soggetto giuridico (come, ad esempio, una newco) partecipante al medesimo Gruppo IVA, nessun limite vi sarebbe all’adozione della configurazione proposta, in quanto, pur in presenza del medesimo codice ATECO, per un soggetto/attività principale (ALFA 1) sarebbe attiva l’opzione 36-bis, mentre per l’altro soggetto/attività separata (newco) l’IVA verrebbe applicata secondo le regole ordinarie.
L’Istante fa presente altresì che, essendo già decorso il triennio minimo per l’esercizio dell’opzione prevista dall’articolo 36-bis del DPR 633 del 1972 (2019- 2021), ove con riferimento all’attività in esame fosse richiesta la revoca dell’opzione per tale regime, ripristinando cioè il regime ordinario di detrazione, si avrebbero comunque conseguenze analoghe a quelle derivanti dalla separazione delle attività. Invero, le prestazioni effettuate nei confronti delle altre società/attività del Gruppo IVA rappresentano passaggi interni e le stesse non concorrono a formare il volume d’affari ai sensi dell’art. 20 del D.P.R. n. 633 del 1972. Il pro-rata di detrazione IVA di ALFA 1 sarebbe pari al 100% (in quanto avrebbe un volume d’affari interamente rappresentato da operazioni soggette a IVA) ma, ricorrendo i presupposti di cui all’art. 10, comma 2, del D.P.R. n. 633 del 1972, ALFA 1 fatturerebbe le proprie prestazioni in regime di esenzione nei confronti delle compagnie del Gruppo ALFA. Ciò consentirebbe l’integrale detrazione dell’IVA su tutti gli acquisti, fatta salva la rettifica dell’imposta detratta in relazione ai beni e servizi destinati allo svolgimento dell’attività esente ai sensi del comma 1 dell’art. 19-bis2, venendosi, dunque, a creare la medesima situazione che si avrebbe ove fosse consentita la separazione delle attività.
PARERE DELL’AGENZIA DELLE ENTRATE
L’art. 36, comma 3, del D.P.R. 26 ottobre 1972 n. 633 prevede che “i soggetti che esercitano più imprese o più attività nell’ambito della stessa impresa, ovvero più arti o professioni, hanno facoltà di optare per l’applicazione separata dell’imposta relativamente ad alcune delle attività esercitate, dandone comunicazione all’ufficio nella dichiarazione relativa all’anno precedente o nella dichiarazione di inizio dell’attività. (…). L’opzione ha effetto fino a quando non sia revocata e in ogni caso per almeno un triennio. Se nel corso di un anno sono acquistati beni ammortizzabili la revoca non è ammessa fino al termine del periodo di rettifica della detrazione di cui all’articolo 19-bis “.
L’opzione per la separazione delle diverse attività economiche prevista per i soggetti che esercitano più imprese o più attività nell’ambito della stessa impresa (i.e. separazione facoltativa delle attività) presuppone che le attività in questione siano oggettivamente scindibili e come tali suscettibili di formare oggetto di autonome attività d’impresa (cfr. risoluzione n. 396118 dell’8 giugno 1984, risoluzione n. 63 del 17 giugno 1998, risoluzione n. 184/E del 5 maggio 2008).
In merito alla ratio della previsione in commento, la circolare 31 ottobre 2018, n. 19/E, ha precisato che “L’applicazione separata dell’imposta con riferimento a determinate attività consente ai soggetti passivi di evitare possibili effetti negativi che potrebbero verificarsi con l’applicazione unitaria ed indifferenziata, a tutte le attività esercitate, del pro-rata generale di detrazione disciplinato dagli articoli 19, comma 5 e 19-bis del D.P.R. n. 633, che riguarda il complesso dei beni e dei servizi utilizzati dal soggetto passivo al fine di realizzare tanto le operazioni che danno diritto alla detrazione quanto quelle che non conferiscono tale diritto, a prescindere dalla circostanza che tali beni e servizi siano o meno oggetto di utilizzazione promiscua (cfr. risoluzione n. 320810 del 13 marzo 1991)”.
Sempre la circolare n. 19/E del 2018, adottando un’interpretazione della norma in esame coerente alle previsioni della Direttiva 2006/112/CE, ha chiarito che “ai fini della nozione di «più attività nell’ambito della stessa impresa» (…), il riferimento alla classificazione ATECO, rispondente essenzialmente a finalità statistiche e di controllo, pur costituendo un criterio utile ed adottabile in via principale, non può tuttavia considerarsi necessariamente esaustivo per il riscontro del carattere della diversità delle attività separabili ai sensi dello stesso articolo 36,terzo comma”.
Il citato documento di prassi ha chiarito, infatti, che l’uniformità negli elementi essenziali delle predette attività, unitamente alla sussistenza di criteri oggettivi volti a distinguere gli acquisti afferenti alle diverse attività, è condizione sufficiente per ritenere sussistenti attività effettivamente distinte e obiettivamente autonome, ancorché svolte nell’ambito della stessa impresa.
Nello specifico, secondo la circolare citata, richiamata peraltro dalla recente risposta ad interpello n. 29 del 2022, è, ad esempio, possibile optare per la separazione ai sensi dell’articolo 36, terzo comma, del D.P.R. n. 633 del 1972 “nel caso in cui un soggetto passivo ponga in essere, in via sistematica e non occasionale, sia operazioni imponibili sia operazioni esenti (inquadrabili nell’ambito di un medesimo codice di classificazione ATECO), e si riscontri la presenza strutturale di acquisti di beni e servizi specificamente riferibili alle diverse tipologie di operazioni attive (rispettivamente, imponibili ed esenti) poste in essere, nonché vi sia, rispetto ai beni ammortizzabili ed ai servizi utilizzati promiscuamente, la possibilità di determinare, sempre con criteri oggettivi, l’effettiva quota di utilizzo nell’ambito delle diverse tipologie di operazioni”.
Tale scelta – precisa ancora la medesima circolare – è in “linea con i principi che ispirano la Direttiva IVA, così come enunciati anche dalla Corte di Giustizia, che ha ritenuto conforme all’ordinamento dell’Unione Europea il meccanismo di detrazione previsto dall’ordinamento nazionale (che prevede l’applicazione generalizzata della regola del pro-rata), in quanto viene offerta agli operatori economici la possibilità di optare, ai sensi dell’articolo 36, terzo comma, del D.P.R n. 633 per la separazione delle attività, consentendo in tal modo un più preciso esercizio del diritto alla detrazione, anziché soggiacere alle limitazioni di tale diritto conseguenti all’applicazione del criterio forfetario del pro-rata (si veda al riguardo, la sentenza del 14 dicembre 2016, causa n. C-378/15).
In definitiva, l’interpretazione e l’applicazione della disposizione di cui all’articolo 36, terzo comma, del D.P.R. n. 633 del 1972 devono assicurare al contribuente, che ordinariamente acquisti beni e servizi specificamente destinati allo svolgimento sistematico di operazioni che conferiscono il diritto alla detrazione, di determinare l’imposta detraibile in termini più specifici e maggiormente rispondenti all’effettivo utilizzo dei beni e dei servizi acquistati, in armonia con il principio di neutralità dell’IVA che costituisce un principio fondamentale del sistema comune dell’imposta sul valore aggiunto istituito dal diritto dell’Unione europea”.
Posto quanto sopra, con riferimento alla fattispecie oggetto dell’istanza di interpello in esame, l’Istante chiede se, con riferimento all’attività svolta, sia possibile esercitare l’opzione di cui all’art. 36 del D.P.R. n. 633 del 1972, al fine di separare l’attività di gestione di contact center da svolgere nei confronti di soggetti estranei al perimetro del Gruppo IVA dall’attività di centrale telefonica per la gestione dei sinistri del ramo assistenza e di contact center a supporto dell’attività assicurativa svolta a favore di compagnie di assicurazione, partecipanti al Gruppo IVA.
Al riguardo, si osserva che, pur dovendosi riscontrare sotto il profilo sostanziale l’identità dell’attività di contact center svolta dalla società consortile ALFA 1, è possibile in ogni caso rilevare che, secondo quanto rappresentato dall’interpellante, il flusso delle operazioni attive è distinguibile a seconda delle caratteristiche soggettive dei destinatari dell’attività – compagnie assicurative o soggetti diversi da queste ultime
– da cui consegue un differente regime fiscale delle operazioni, elemento quest’ultimo valorizzato dalla Circolare n. 19/E proprio al fine di consentire la separazione delle attività.
Tanto premesso, nel presupposto (in questa sede non verificabile ed assunto acriticamente sulla base di quanto rappresentato dall’Istante) che le attività che lo stesso intende separare presentino, nei termini anzidetti, elementi di uniformità e omogeneità nelle loro caratteristiche essenziali, tali da poter essere considerate distinte e autonome in base a criteri oggettivi e verificabili, si è dell’avviso, sulla base di quanto chiarito dalla circolare n. 19/E del 2018 e dai successivi documenti di prassi (cfr. risposta ad interpello n. 29 del 2022), che possa essere legittimamente esercitata, nelle modalità descritte dall’Istante, l’opzione per l’applicazione separata dell’IVA, di cui all’articolo 36, terzo comma, del D.P.R. n. 633 del 1972.