La Corte di Cassazione, sezione panale, con la sentenza n. 37131 depositata l’ 8 ottobre 2024, intervenendo in tema di dichiarazione fraudolente e responsabilità del prestanome, ha statuito che nel reato per dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti non può essere ritenuto responsabile il prestanome che ha firmato la dichiarazione IVA contenente operazioni soggettivamente inesistenti in quanto “le transazioni economiche erano effettive” mentre ai fini del reato di dichiarazione fraudolenta serve il dolo specifico, che non può essere desunto dal fatto che l’imputato abbia accettato di fare da “testa di legno” dietro compenso. Inoltre l’aver omesso la doverosa attività di controllo sulle fatture, giustifica un rimprovero per colpa, essendo incentrato sulla violazione del dovere di diligenza che, appunto, incarna la colpa.
La vicenda ha riguardato l’amministratore di diritto (prestanome), di una società a responsabilità limitata, accusato del delitto di cui all’art. 2 d.lgs. 74 del 2000, perché, in qualità di firmatario della dichiarazione della s.r.l., al fine di evadere le imposte sui redditi e/o sul valore aggiunto, avvalendosi di una serie di fatture per operazioni soggettivamente inesistenti. Il Tribunale riconosceva colpevole del reato ascritto il prestanome. L’imputato impugnava la sentenza di primo grado. La Corte di appello confermava la sentenza impugnata. Il prestanome, avverso la sentenza di appello proponeva ricorso in cassazione fondato su due motivi.
I giudici di legittimità annullavano la sentenza impugnata con rinvio per nuovo giudizio.
Per gli Ermellini come “emerge dalla formulazione letterale della norma, laddove compare la locuzione “al fine di”, per l’integrazione dell’elemento soggettivo si richiede anche il dolo specifico, rappresentato dal “fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto”.
Come per ogni reato a dolo specifico, l’elemento soggettivo è composito.
In primo luogo, occorre il dolo generico, il quale deve sorreggere la condotta, che consiste nella indicazione in una delle dichiarazioni relative a dette imposte di elementi passivi fittizi, avvalendosi di fatture o altri documenti per operazioni soggettivamente inesistenti, come recita la contestazione; l’agente, quindi, deve deliberatamente indicare nella dichiarazione fiscale elementi passivi che sa essere fittizi, avvalendosi di fatture o altri documenti per operazioni della cui soggettiva inesistenza è consapevole.
Si osserva, peraltro, che non vi sono ostacoli alla configurabilità del dolo eventuale, laddove l’agente agisca in una situazione di dubbio, accentando così l’eventualità che gli elementi passivi, indicati nelle dichiarazioni, siano fittizi.
In altri termini, versa in dolo eventuale l’agente, che, in una situazione di dubbio non risolto circa la fittizietà, come poi si accerta, degli elementi passivi, decide comunque di indicarli nella dichiarazione fiscale.
In secondo luogo, è necessario il dolo specifico, che non sostituisce il dolo generico, ma ad esso si affianca, così arricchendo il contenuto dell’elemento soggettivo. Il dolo specifico, costituito dal “fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto”, rappresenta la finalità che deve animare la condotta dell’agente, il cui concreto conseguimento, tuttavia, non è necessario per la consumazione del reato, né essa deve essere necessariamente esclusiva, ben potendo concorrere con altre finalità. “
Inoltre per il Supremo consesso “ sussistente il denunciato vizio motivazionale perché gli elementi individuati dalla Corte di merito a sostegno dell’elemento soggettivo, laddove evocano la mera accettazione della carica, la mancata effettuazione di controlli e la sottovalutazione di segnali di allarme, sono indicativi non del dolo, nemmeno eventuale, ma della colpa, anche considerando che, come detto, oggetto di contestazione è l’inesistenza soggettiva delle operazioni indicate nella fatture, posto che, come ritenuto dalla Corte di merito, la società rappresentata dall’imputato era realmente operativa nel settore del commercio all’ingrosso di apparecchi e materiali telefonici (cfr. p. 13 della sentenza impugnata).
In altri termini, dato che le transazioni economiche erano effettive, la Corte di merito non spiega da quali elementi di fatto l’imputato possa aver tratto la consapevolezza (o, quantomeno, versasse in una situazione di dubbio irrisolto), in ordine al reale fornitore della prestazione, posto che l’aver omesso la doverosa attività di controllo sulle fatture, come ritenuto dalla Corte di appello (cfr. p. 13 della sentenza), giustifica un rimprovero per colpa, essendo incentrato sulla violazione del dovere di diligenza che, appunto, incarna la colpa.
A tal proposito, non è nemmeno sufficiente, ai fini della sussistenza del dolo, il vorticoso numero di fatture portate in dichiarazione da I., come ritenuto dalla Corte d’appello (sempre a p. 13), perché, stante, si ribadisce, l’accertata operatività della società e l’effettività delle operazioni indicate in fatture, esso è un elemento del tutto neutro rispetto all’esatta individuazione del fornitore.
Allo stesso modo, l’aver accettato di divenire legale rappresentante della società dietro compenso, sapendo che la gestione sarebbe rimasta nella mani del N. (cfr. p. 14), non è certamente elemento sufficiente per fondare la responsabilità per dolo, perché esso sarebbe desunto dalla mera carica rivestita, ciò che integra una inaccettabile, per dettato costituzionale ex art 27, comma 1, cost., responsabilità di posizione. “