Imposta sostitutiva dell’IRPEF, prevista per le persone fisiche titolari di redditi da pensione di fonte estera: adesione ad un fondo pensionistico privato estero – articolo 24-ter del d.P.R 22 dicembre 1986, n. 917 – Risposta 23 marzo 2022, n. 150 dell’Agenzia delle Entrate

Imposta sostitutiva dell’IRPEF, prevista per le persone fisiche titolari di redditi da pensione di fonte estera: adesione ad un fondo pensionistico privato estero – articolo 24-ter del d.P.R 22 dicembre 1986, n. 917

Con l’istanza di interpello specificata in oggetto, è stato esposto il seguente

Quesito

L’ Istante, residente attualmente in Portogallo e nei precedenti periodi di imposta nel Regno Unito, intende trasferire la propria residenza in Italia in uno dei comuni previsti dall’articolo 24- ter del Testo unico delle imposte sui redditi, approvato con d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (di seguito TUIR).

L’ Istante è titolare di un fondo pensione privato, istituito nel Regno Unito, offerto tramite l’intermediazione della ” X “, in relazione al quale viene rappresentato che:

– la costituzione del fondo è avvenuta nel 2012;

– il fondo integrativo (complementare allo ” statutory social security”, ovvero al regime di previdenza sociale obbligatorio), cui l’Istante, quale lavoratore dipendente ha aderito, è assimilabile al fondo di previdenza complementare previsto dalla legislazione italiana e messo a disposizione del datore di lavoro ai suoi dipendenti;

– in sede di costituzione del fondo, il relativo contributo è stato ” versato con un trasferimento dal fondo aziendale secondo le regole dettate dal legislatore inglese”;

– di aver aderito al sopra richiamato fondo versando i contributi, in aggiunta alle somme versate dal proprio datore di lavoro;

– che a partire dal periodo di imposta 2021 ” intende cominciare a ricevere le prestazioni pensionistiche dalla pensione integrativa”.

Con documentazione integrativa, l’ Istante fa presente che ” Il diritto di ricevere la prestazione dal fondo pensione oggetto della trattazione non è legato in sé stesso alla cessazione del rapporto di lavoro. Il diritto di ricevere la pensione si basa, fondamentalmente, sul regolamento del fondo stesso e sul quadro normativo che regola questo tipo di fondo pensione (molto diffuso nel Regno Unito). L’accesso al fondo, inoltre, non è neppure condizionato al raggiungimento di una certa età anagrafica”.

Afferma, altresì, che ” Questo tipo di fondi pensione è caratterizzato da una particolare flessibilità che permette all’avente diritto di decidere quando e in che forma (capitale o rendita) ricevere le erogazioni pensionistiche, sempre nel rispetto delle prescrizioni che regolano il fondo stesso e della legge”.

L’ Istante fa, altresì, presente che non ha ancora trasferito la propria residenza ma intende farlo tra la fine del 2021 e l’inizio del 2022.

Ciò considerato, chiede se il trattamento pensionistico che percepirà, a partire dal periodo di imposta in cui trasferirà la residenza in Italia, possa usufruire del regime agevolato di cui all’articolo 24- ter del TUIR, per l’applicazione dell’imposta sostitutiva dell’IRPEF.

Soluzione interpretativa prospettata dal contribuente

L’Istante ritiene di essere in possesso di tutti i requisiti previsti dall’articolo 24-ter TUIR e di conseguenza di poter beneficiare del regime agevolato ivi disciplinato.

Parere dell’Agenzia delle entrate

In via preliminare, si evidenzia che l’accertamento dei presupposti per stabilire l’effettiva residenza fiscale costituisce una questione di fatto che non può essere oggetto di istanza di interpello ai sensi dell’articolo 11 della legge n. 212 del 2000 (cfr circolare n. 9/E del 1° aprile 2016); pertanto, la seguente risposta si basa sui fatti e sui dati così come prospettati nell’istanza di interpello, fermo restando, in capo al competente Ufficio finanziario, l’ordinario potere di verifica e di accertamento nei confronti dell’ Istante, anche con riferimento all’effettiva residenza all’estero del contribuente.

L’articolo 1, comma 273, della legge 30 dicembre 2018, n. 145 (” Legge di bilancio 2019″), ha inserito l’articolo 24- ter del TUIR (modificato dal decreto legge 30 aprile 2019 n. 34, convertito dalla legge 28 giugno 2019, n. 58 e, successivamente, dall’articolo 9-ter, comma 1, del decreto legge 24 ottobre 2019, n. 123, convertito, con modificazioni, dalla legge 12 dicembre 2019, n. 156), prevedendo un nuovo regime di imposizione sostitutiva dell’IRPEF per le persone fisiche titolari di redditi da pensione di fonte estera.

In particolare, il comma 1 dello stesso articolo 24- ter del TUIR prevede che « le persone fisiche, titolari dei redditi da pensione di cui all’articolo 49, comma 2, lettera a), erogati da soggetti esteri, che trasferiscono in Italia la propria residenza ai sensi dell’articolo 2, comma 2, in uno dei comuni appartenenti al territorio delle regioni Sicilia, Calabria, Sardegna, Campania, Basilicata, Abruzzo, Molise e Puglia, con popolazione non superiore a 20.000 abitanti, e in uno dei comuni con popolazione non superiore a 3.000 abitanti compresi negli allegati 1, 2 e 2-bis al decreto-legge 17 ottobre 2016, n. 189, convertito, con modificazioni, dalla legge 15 dicembre 2016, n. 229, possono optare per l’assoggettamento dei redditi di qualunque categoria, prodotti all’estero, individuati secondo i criteri di cui all’articolo 165, comma 2, a un’imposta sostitutiva, calcolata in via forfettaria, con aliquota del 7 per cento per ciascuno dei periodi di imposta di validità dell’opzione».

Come chiarito con la circolare 17 luglio 2020, n. 21/E, le persone fisiche, che trasferiscono la propria residenza fiscale in taluni Comuni del Mezzogiorno o in uno dei Comuni con popolazione non superiore a 3.000 abitanti, rientranti nelle zone colpite dal sisma del 24 agosto 2016, del 26 e 30 ottobre 2016 e del 18 gennaio 2017, possono optare per l’assoggettamento dei redditi di qualunque categoria, prodotti all’estero (secondo i criteri di cui all’articolo 165, comma 2, del TUIR), ad un’imposta sostitutiva, con aliquota del 7 per cento, da applicarsi per ciascuno dei periodi di validità dell’opzione (complessivamente 10 anni), secondo i criteri dei commi 4 e 5 dello stesso articolo 24- ter.

Per effetto dei successivi commi 2, 4 e 5 dello stesso articolo 24- ter del TUIR, l’opzione è:

– esercitata dalle persone fisiche che non siano state fiscalmente residenti in Italia nei cinque periodi di imposta precedenti a quello in cui l’opzione diviene efficace e trasferiscono la residenza da paesi con i quali sono in vigore accordi di cooperazione amministrativa (comma 2);

– valida per i primi nove periodi d’imposta successivi al periodo di imposta in cui avviene il trasferimento della residenza fiscale – anno in cui l’opzione diviene efficace (comma 4);

– esercitata nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo di imposta in cui viene trasferita la residenza in Italia ed è efficace a decorrere da tale periodo d’imposta (comma 5).

Per l’accesso al regime in argomento è necessaria, inoltre, la titolarità da parte delle persone fisiche « dei redditi da pensione di cui all’articolo 49, comma 2, lettera a), erogati da soggetti esteri».

Al riguardo, si rammenta che in base al citato articolo 49, comma 2, lett. a) del TUIR, « costituiscono redditi di lavoro dipendente le pensioni di ogni genere e gli assegni ad essi equiparati».

Pertanto, per espressa previsione normativa, i redditi da ” pensione” sono equiparati a quelli di ” lavoro dipendente”.

Sulla base dei chiarimenti forniti con il richiamato documento di prassi, rientrano nella nozione di redditi da pensione anche tutti quegli emolumenti percepiti dopo la cessazione di un’attività lavorativa, che trovano genericamente la loro causa anche in un rapporto di lavoro diverso da quello di lavoro dipendente (ad esempio, il trattamento pensionistico percepito da un ex titolare di reddito di lavoro autonomo).

In linea di principio, le prestazioni pensionistiche integrative, erogate da un fondo previdenziale professionale estero e corrisposte, una volta maturato il requisito anagrafico richiesto per l’accesso alla prestazione, ad un soggetto che trasferisce la residenza nel territorio dello Stato, devono risultare imponibili nel nostro Paese in base alla specifica Convenzione per evitare le doppie imposizioni stipulata dall’Italia con il Paese della fonte.

Detti emolumenti sono riconducibili, in via generale, ai redditi di cui all’articolo 49, comma 2, lettera a), del TUIR, che equipara ai redditi di lavoro dipendente « le pensioni di ogni genere e gli assegni ad esse equiparati», in quanto alle stesse prestazioni non si applica la disciplina della previdenza complementare italiana in base al decreto legislativo 5 dicembre 2005, n. 252.

Con riferimento al caso di specie, invece, si ritiene che, sulla base di quanto rappresentato e degli elementi acquisiti anche in sede di integrazione documentale, le prestazioni in oggetto derivanti dalla sua adesione al fondo integrativo (complementare allo ” statutory social security”), la cui riscossione può avvenire in qualsiasi momento, non sono qualificabili come trattamento pensionistico.

Pertanto, poiché le stesse non sono riconducibili nell’ambito applicativo di cui all’articolo 49, comma 2, lettera a), del TUIR, l’Istante non può accedere al regime di favore previsto dall’articolo 24- ter del TUIR.

Il presente parere viene reso sulla base degli elementi e dei documenti presentati, assunti acriticamente così come illustrati nell’istanza di interpello, nel presupposto della loro veridicità e concreta attuazione del contenuto.