Indici sintetici di affidabilità fiscale – periodo d’imposta 2023 – Circolare n. 15/E del 25 giugno 2024 dell’Agenzia delle Entrate

Indici sintetici di affidabilità fiscale – periodo d’imposta 2023

SOMMARIO:

Premessa

1. Gli interventi normativi in materia di ISA

1.1. Decreto legislativo 8 gennaio 2024, n. 1 – “Razionalizzazione e semplificazione delle norme in materia di adempimenti tributari”

1.1.1. Art. 5 – Riorganizzazione degli ISA

1.1.2. Art. 6 – Incremento di sistemi finalizzati a ridurre gli oneri compilativi dei Modelli degli ISA

1.1.3. Art. 7 – Disponibilità dei programmi informatici per gli ISA

1.1.4. Art. 14 – Innalzamento della soglia per l’esonero dall’apposizione del visto di conformità

2. La revisione biennale e gli interventi straordinari sugli ISA in vigore per il p.i. 2023

2.1. La revisione biennale degli ISA

2.2. La revisione straordinaria degli ISA in applicazione

3. La modulistica

4. Gli ulteriori dati forniti dall’Agenzia delle entrate

5. Il regime premiale ISA

6. Ulteriori chiarimenti

Appendice

Premessa

Con la presente circolare si forniscono le istruzioni operative agli Uffici per garantirne l’uniformità di azione.

In particolare, la circolare fornisce chiarimenti in ordine alle novità in materia di indici sintetici di affidabilità fiscale (di seguito “ISA”) di cui all’articolo 9 bis decreto-legge n. 50 del 2017 (di seguito “decreto ISA”) (NOTA 1), in applicazione per il periodo d’imposta 2023.

Al riguardo, il documento si apre con una breve rassegna delle norme intervenute nell’ultimo anno che, direttamente o indirettamente, hanno prodotto effetti nella disciplina degli ISA anche a seguito della legge 9 agosto 2023, n. 111 («Delega al Governo per la riforma fiscale» – di seguito “Delega”).

Come di consueto, inoltre, la circolare annuale sugli ISA, rappresenta anche una occasione per fornire una rassegna sistematica dei diversi atti e documenti normativi di attuazione disciplinati nei mesi passati (decreti ministeriali, provvedimenti ecc.) oltre che per fornire riscontro a eventuali quesiti di interesse generale pervenuti durante l’anno.

Vengono, quindi, illustrate le principali novità correlate alla metodologia di elaborazione ed aggiornamento degli ISA.

Ogni anno, infatti, gli ISA sono oggetto di una significativa attività di aggiornamento finalizzata a garantire la capacità dello strumento di cogliere adeguatamente le peculiarità dei diversi comparti economici cui gli stessi si riferiscono.

In particolare, il processo evolutivo e di affinamento dello strumento ha riguardato la revisione biennale di 88 indici, come prevede il comma 2 dell’art. 9 bis del citato decreto ISA, nonché l’aggiornamento di tutti i 175 ISA in vigore, al fine di consentirne una più aderente applicazione al periodo d’imposta 2023, anche tenendo conto degli effetti di natura straordinaria sul mercato economico finanziario in conseguenza delle tensioni geopolitiche, verificatesi nel predetto periodo d’imposta.

Infine, non essendo intervenute particolari novità che riguardano gli adempimenti rivolti ai contribuenti tenuti all’applicazione degli ISA, nella seconda parte del documento ci si limita a una rapida rassegna delle principali attività che contribuenti e operatori professionali che prestano loro assistenza devono effettuare per l’applicazione degli stessi.

1. Gli interventi normativi in materia di ISA

Si riporta, di seguito, una panoramica degli interventi normativi che, direttamente o indirettamente, hanno avuto effetti sulla disciplina degli ISA (NOTA 2).

1.1. Decreto legislativo 8 gennaio 2024, n. 1 – “Razionalizzazione e semplificazione delle norme in materia di adempimenti tributari”

Con la Delega, è stata conferita delega al Governo per la revisione del sistema tributario; in particolare, sulla base dell’articolo 16, recante principi e criteri direttivi per la revisione generale degli adempimenti tributari e degli adempimenti in materia di accise e di altre imposte indirette sulla produzione e sui consumi, è stato emanato il decreto legislativo 8 gennaio 2024, n. 1 recante «Razionalizzazione e semplificazione delle norme in materia di adempimenti tributari» (di seguito “decreto Adempimenti”).

In particolare, alcuni articoli della norma delegata hanno interessato gli ISA sotto vari aspetti; di seguito sono riportati gli specifici articoli ed il relativo contenuto.

1.1.1. Art. 5 – Riorganizzazione degli ISA

L’articolo 5 del decreto Adempimenti ha modificato l’articolo 9-bis, del decreto ISA, introducendo il comma 2 bis che prevede che “L’attività di revisione degli indici sintetici di affidabilità fiscale … tiene conto di analisi finalizzate alla riorganizzazione e razionalizzazione degli stessi indici per rappresentare adeguatamente la realtà dei comparti economici cui si riferiscono e cogliere le evoluzioni della classificazione delle attività economiche Ateco”.

La disposizione ha inteso evidentemente adeguare la significatività degli ISA e della loro applicazione ai rilevanti cambiamenti della classificazione delle attività economiche che dovrebbero essere operativi dal prossimo anno.

In particolare, è in corso il processo di revisione della classificazione Ateco (NOTA 3) che si concluderà con l’entrata in vigore, a partire dal 1° gennaio 2025, della nuova classificazione Ateco 2025.

In virtù di tale processo, che, in linea con quanto effettuato a livello europeo per la classificazione NACE (NOTA 4), comporta il riesame dell’intera struttura, la classificazione Ateco 2025, presumibilmente, conterrà rilevanti modifiche rispetto alla versione attualmente in vigore (ATECO 2007 aggiornamento 2022).

Tali modifiche riguarderanno sia le note esplicative relative ai codici attività, sia i codici attività veri e propri (introduzione, soppressione e/o modifica di codici già esistenti) interessando tutti i livelli gerarchici della classificazione (sezioni, divisioni, gruppi, classi, categorie e sottocategorie).

Al riguardo, a titolo esemplificativo, si segnalano, tra gli altri, i seguenti interventi particolarmente significativi ai fini degli ISA:

– modifica della divisione 47 dedicata al commercio al dettaglio (soppressione di alcuni codici attività a seguito della modifica del criterio di classificazione);

– introduzione ex novo di codici attività relativi all’intermediazione nei servizi e nel commercio al dettaglio.

Tali interventi richiederanno, infatti, per il periodo d’imposta 2024, una revisione anticipata dei 15 ISA (di cui 14 relativi al comparto del commercio (NOTA 5) e 1 al comparto dei servizi (NOTA 6)) che trovano applicazione per i codici attività interessati da tali modifiche; pertanto, per tale annualità risultano 85 ISA interessati da evoluzione ordinaria (NOTA 7) e 15 ISA interessati da evoluzione anticipata, per un totale di 100 ISA.

La revisione anticipata dei 15 ISA già approvati, per il p.i. 2023, con DM 18 marzo 2024, si rende necessaria perché, a fronte delle modifiche apportate alla classificazione NACE Rev. 2.1 che verranno recepite nella classificazione Ateco 2025, negli ISA del commercio al dettaglio dovranno confluire gli ISA del commercio ambulante seguendo una logica basata sulla modalità di vendita (all’ingrosso e al dettaglio), nell’ISA G61U dovranno, invece, essere ricomprese tutte le forme di intermediazione dei servizi.

Infine, si evidenzia che, a seguito degli interventi derivanti dalla NACE Rev. 2.1, gli ISA in applicazione per il periodo d’imposta 2024 risulteranno 172 invece dei 175 in applicazione per il periodo d’imposta 2023.

1.1.2. Art. 6 – Incremento di sistemi finalizzati a ridurre gli oneri compilativi dei Modelli degli ISA

L’articolo 6 del citato decreto Adempimenti ha modificato l’articolo 9-bis, del decreto ISA, introducendo il comma 4-ter che dispone testualmente “Nell’ottica di semplificare l’adempimento di cui al comma 4, l’Agenzia delle entrate rende disponibili ai contribuenti ovvero ai loro intermediari, anche mediante l’utilizzo delle reti telematiche e delle nuove tecnologie, gli elementi e le informazioni in suo possesso riferibili allo stesso contribuente, acquisiti direttamente o pervenuti da terzi, per l’acquisizione dei dati rilevanti ai fini dell’applicazione degli indici. Con provvedimento del direttore dell’Agenzia delle entrate, … sono individuati gli elementi e le informazioni da fornire al contribuente, le fonti informative e le modalità con cui tali dati sono messi a disposizione dello stesso contribuente”. Viene anche previsto che “sono definiti i dati su cui si fonda l’analisi funzionali alla revisione degli indici sintetici di affidabilità fiscale, di cui al comma 2 ed inoltre alla eliminazione delle informazioni non indispensabili ai fini del calcolo, dell’elaborazione o dell’aggiornamento e sarà implementato l’invio di dati precompilati da parte dell’Agenzia stessa”.

Al riguardo si può osservare che la disposizione intende, nel solco tracciato dalla Delega, potenziare sempre più il patrimonio informativo che l’Agenzia delle entrate mette a disposizione del contribuente, sotto forma anche di dati precompilati, semplificando gli adempimenti dichiarativi anche in relazione all’applicazione degli ISA.

Per il periodo d’imposta 2023, sono state introdotte alcune prime novità al fine di avviare un percorso graduale di attuazione a tale disposizione.

In particolare, sono state rese disponibili ai contribuenti, attingendo ai dati nella disponibilità dell’Amministrazione finanziaria, le seguenti variabili, utilizzate nella funzione di stima dell’indicatore elementare di affidabilità “Valore aggiunto per addetto” dell’ISA DG37U:

– Quota giornate retribuite dipendenti con età compresa tra 50 e 59 anni sul totale delle giornate retribuite dipendenti;

– Quota giornate retribuite dipendenti con età oltre o pari a 60 anni sul totale delle giornate retribuite dipendenti.

Nello specifico, il ricorso alle banche dati INPS-UNIEMENS ha consentito di fornire al contribuente, nell’ambito delle variabili precalcolate ISA, tali ulteriori informazioni (NOTA 8), necessarie al calcolo dell’ISA DG37U, favorendo il processo di semplificazione dell’adempimento dichiarativo ISA, previsto dal sopra richiamato decreto.

Questo tipo di interventi ha la finalità di rendere sempre più puntuale l’analisi svolta dagli ISA, arricchendo progressivamente la base informativa su cui si fondano, senza però appesantire l’adempimento dichiarativo a carico dei contribuenti.

Inoltre, sempre nell’ottica di riduzione degli adempimenti relativi alla presentazione dei dati necessari all’applicazione degli ISA, con il provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate 28 febbraio 2024 (NOTA 9) è stato, altresì, approvato un elenco di corrispondenze tra i dati contabili presenti nel modello REDDITI 2024 e gli omologhi dati richiesti nei modelli ISA2024.

Sulla base della corrispondenza dei dati individuata negli Allegati 2 e 3 al citato provvedimento, tali informazioni possono essere esportate dall’applicativo RedditiOnLine all’interno del software degli ISA con un semplice sistema informatico di precompilazione.

1.1.3. Art. 7 – Disponibilità dei programmi informatici per gli ISA

L’articolo 7 del medesimo decreto Adempimenti ha ulteriormente modificato l’articolo 9-bis del decreto ISA, introducendo il comma 5-bis che prevede, sostanzialmente, la fissazione di un termine stabilito per legge per la pubblicazione del software ai fini dell’applicazione degli ISA.

In particolare, la norma dispone che:

– per l’anno 2024 il software “IltuoISA” venga reso disponibile entro il mese di aprile del periodo d’imposta successivo a quello di applicazione degli ISA;

– a decorrere dall’anno 2025 il software “IltuoISA” venga reso disponibile entro il giorno 15 del mese di marzo del periodo d’imposta successivo a quello di applicazione degli ISA.

Al riguardo, occorre precisare che, in deroga a tale disposizione, l’articolo 38, comma 3, del decreto legislativo 12 febbraio 2024, n. 13 ha previsto, per il periodo d’imposta 2024 (ossia dall’anno 2025) che il suddetto programma informatico relativo agli indici sintetici di affidabilità fiscale venga reso disponibile entro il 15 aprile dell’anno successivo a quello al quale gli stessi sono riferibili; in altre parole il software per l’applicazione degli ISA relativi al periodo d’imposta 2024 dovrà essere pubblicato entro il 15 aprile 2025.

1.1.4. Art. 14 – Innalzamento della soglia per l’esonero dall’apposizione del visto di conformità

L’articolo 14 del decreto Adempimenti ha, infine, modificato il comma 11, lettere a) e b), dell’articolo 9-bis del decreto ISA, prevedendo l’innalzamento delle soglie su cui applicare i benefici premiali ivi previsti.

Con la modifica in parola viene, infatti, disposto che alle lettere a) e b), dell’articolo 9-bis del citato decreto-legge sono previsti i seguenti benefici:

a) l’esonero dall’apposizione del visto di conformità per la compensazione di crediti per un importo non superiore a 70.000 euro annui relativamente all’imposta sul valore aggiunto e per un importo non superiore a 50.000 euro annui relativamente alle imposte dirette e all’imposta regionale sulle attività produttive;

b) l’esonero dall’apposizione del visto di conformità ovvero dalla prestazione della garanzia per i rimborsi dell’imposta sul valore aggiunto per un importo non superiore a 70.000 euro annui.

Al riguardo, come meglio precisato al paragrafo 5 il provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate 22 aprile 2024 ha disposto una graduazione dei predetti benefici in relazione ai diversi livelli di affidabilità fiscale conseguenti all’applicazione degli indici.

2. La revisione biennale e gli interventi straordinari sugli ISA in vigore per il p.i. 2023

Nel presente paragrafo viene proposta una panoramica delle attività di revisione degli ISA in vigore per il p.i. 2023.

Si tratta, in particolare:

– degli interventi ordinariamente previsti per adeguare gli ISA alle evoluzioni avvenute nei comparti economici cui si riferiscono;

– della revisione straordinaria finalizzata ad adeguare gli stessi alle mutate condizioni economiche e dei mercati e, in particolare a tenere conto delle ricadute correlate al nuovo scenario economico associato alle tensioni geopolitiche, ai prezzi dell’energia, degli alimentari e all’andamento dei tassi di interesse.

2.1. La revisione biennale degli ISA

Con il decreto del Viceministro dell’Economia e delle finanze del 18 marzo 2024 sono stati approvati 88 ISA e definite le modalità di costruzione ed applicazione degli ISA, oltre che la territorialità generale, quella del commercio e tre territorialità specifiche.

Tali 88 ISA rappresentano le evoluzioni di altrettanti ISA già approvati con decreto del Ministro dell’Economia e delle finanze del 21 marzo 2022; la revisione di detti indici è stata effettuata sulla base del programma delle elaborazioni degli ISA applicabili a partire dal periodo d’imposta 2023 approvato con provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate 30 gennaio 2023, sulla base di quanto previsto al comma 2 dell’articolo 9 bis del decreto ISA.

2.2. La revisione straordinaria degli ISA in applicazione

In base a quanto dispone l’articolo 9-bis, comma 2, del decreto ISA, con il decreto del Vice Ministro dell’Economia e delle finanze del 29 aprile 2024 sono stati previsti i seguenti interventi:

a) introduzione di correttivi in relazione al solo periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2023, al fine di tenere conto delle ricadute correlate al nuovo scenario economico associato alle tensioni geopolitiche, ai prezzi dell’energia, degli alimentari e all’andamento dei tassi di interesse, attraverso l’individuazione di una metodologia statistico-economica utilizzata per la revisione congiunturale straordinaria degli ISA;

b) individuazione degli indici di concentrazione della domanda e dell’offerta per area territoriale per tener conto di situazioni di differenti vantaggi, ovvero, svantaggi competitivi, in relazione alla collocazione territoriale;

c) individuazione delle misure di ciclo settoriale per tener conto degli effetti dell’andamento congiunturale;

d) aggiornamento delle analisi territoriali a livello Comunale a seguito dell’istituzione di nuovi comuni e della ridenominazione di altri comuni nel corso dell’anno 2023;

e) modifiche all’indice sintetico di affidabilità fiscale DM05U, relative all’aggiornamento della “Territorialità dei Factory Outlet Center”;

f) modifiche all’indice sintetico di affidabilità fiscale DG44U, relative all’aggiornamento delle “aree gravitazionali”;

g) modifiche agli indici sintetici di affidabilità fiscale approvati con i decreti ministeriali 8 febbraio 2023 e 18 marzo 2024 riguardanti l’adeguamento di alcuni riferimenti, presenti nelle Note tecniche e metodologiche, a seguito dell’entrata in vigore, per il p.i. 2023, dell’articolo 1 comma 78 Legge 30 dicembre 2023, n. 213 (adeguamento delle esistenze iniziali dei beni di cui all’articolo 92 del TUIR) e la modifica delle soglie di riferimento degli indicatori di anomalia:

– “Costo per litro di gasolio consumato durante il periodo d’imposta” (ISA DG68U);

– “costo dell’alimentazione del veicolo per chilometro” (ISA CG72U);

– “costo del carburante al litro” (ISA CG90U).

L’aggiornamento delle analisi territoriali previste al punto d) si sono rese necessarie al fine di tenere conto della ridenominazione di alcuni comuni, avvenuta nel corso del 2023.

3. La modulistica

Per i modelli ISA2024 risulta confermata la ormai consolidata struttura generale adottata sin dal primo anno di applicazione, in base alla quale sono previste Istruzioni Parte generale ed istruzioni comuni, utili per la compilazione di tutti gli ISA, per i quadri A (personale), F (dati contabili impresa) e H (dati contabili lavoro autonomo).

All’interno delle istruzioni dei singoli ISA, come noto, è presente un rinvio alle istruzioni comuni cui occorre far riferimento per la compilazione dello specifico quadro contenuto nel modello riferibile alla propria attività economica.

Il rinvio ad alcuni documenti generali, validi per la compilazione della maggior parte degli ISA in vigore, consente di non appesantire le istruzioni dei singoli modelli agevolando l’attività degli intermediari e dei professionisti contabili.

Al riguardo vale la pena segnalare la novità presente quest’anno nel quadro F (dati contabili impresa) che si è reso necessario introdurre a seguito dell’entrata in vigore, per il p.i. 2023, dell’articolo 1 comma 78 Legge 30 dicembre 2023, n. 213 che consente l’adeguamento delle esistenze iniziali dei beni di cui all’articolo 92 del TUIR.

La disposizione, qualora esercitata la facoltà da parte del contribuente, avrebbe potuto generare un’anomala applicazione degli indicatori:

– Corrispondenza delle esistenze di prodotti finiti, materie prime e merci con le relative rimanenze;

– Corrispondenza delle esistenze di prodotti soggetti ad aggio o ricavo fisso con le relative rimanenze;

– Corrispondenza delle esistenze di prodotti finiti, prodotti in corso di lavorazione e servizi non di durata ultrannuale con le relative rimanenze;

– Corrispondenza delle esistenze di prodotti in corso di lavorazione e servizi non di durata ultrannuale con le relative rimanenze;

– Corrispondenza delle esistenze di prodotti finiti con le relative rimanenze,

in quanto, con la modifica delle esistenze iniziali relative al periodo d’imposta in corso al 30 settembre 2023, non verrebbe soddisfatta la condizione indicata all’articolo 92 comma 7 del TUIR secondo cui “Le rimanenze finali di un esercizio nell’ammontare indicato dal contribuente costituiscono le esistenze iniziali dell’esercizio successivo”.

Al fine di evitare l’attivazione anomala dei predetti indicatori, è stato introdotto nel quadro F, il campo 2 del rigo F08, che consente al contribuente che ne abbia diritto, di indicare se è stato effettuato l’adeguamento del valore delle esistenze iniziali, per effetto delle disposizioni di cui all’art.1, commi da 78 a 84 della legge 30 dicembre 2023, n. 213; qualora venga barrata la relativa casella, infatti, gli indicatori elencati in precedenza non verranno applicati.

4. Gli ulteriori dati forniti dall’Agenzia delle entrate

Come per le precedenti annualità, anche per gli ISA in applicazione al p.i. 2023, in fase di compilazione del relativo modello, i contribuenti devono procedere all’acquisizione dei dati resi disponibili dall’Agenzia delle entrate (cosiddette “variabili precalcolate”) (NOTA 10).

Si osserva, in proposito, che nessun elemento di novità è stato introdotto nelle modalità di consultazione ed acquisizione dei dati “precalcolati” e nella loro struttura, al fine di consentire a contribuenti e professionisti di operare con dinamiche ormai ampiamente consolidate.

I contenuti delle variabili precalcolate (NOTA 11) risultano sostanzialmente ricalcare quelli dello scorso anno (NOTA 12).

Anche in merito alle modalità di consultazione ed acquisizione delle precalcolate, si evidenzia che sono state confermate, per la campagna dichiarativa 2024, le medesime modalità con cui venivano resi disponibili ai contribuenti, ovvero ai soggetti incaricati della trasmissione telematica, i dati precalcolati nelle annualità precedenti.

Come già evidenziato, le dinamiche di consultazione ed acquisizione dei “dati precalcolati” sono, infatti, sostanzialmente immutate rispetto alle precedenti campagne.

Al riguardo, si richiamano i chiarimenti già forniti sul tema in precedenti documenti di prassi (NOTA 13).

Si segnala esclusivamente l’aggiornamento degli elementi di riscontro relativi alle dichiarazioni dei soggetti deleganti che il soggetto delegato deve indicare nella comunicazione telematica presentata attraverso il servizio Entratel, contenente l’elenco dei contribuenti per i quali si richiede la fornitura massiva dei “dati precalcolati”.

Si ricorda che tali elementi di riscontro sono necessari a garantire l’effettivo conferimento della delega all’intermediario.

5. Il regime premiale ISA

Come accennato nel paragrafo 1, i benefici premiali del regime ISA sono stati aggiornati dall’articolo 14 del decreto Adempimenti.

Con tale disposizione, in particolare, è stato previsto l’incremento:

– da 50 mila euro a 70 mila euro annui della soglia al di sotto della quale non è richiesto il visto di conformità per l’utilizzo in compensazione del credito IVA. I medesimi soggetti sono altresì esonerati dall’apposizione del visto di conformità ovvero dalla prestazione della garanzia per i rimborsi dell’imposta sul valore aggiunto per un importo non superiore a 70.000 euro annui;

– da 20 mila euro a 50 mila euro annui della soglia al di sotto della quale non è richiesto il visto di conformità per l’utilizzo in compensazione dei crediti II.DD. e IRAP.

Al riguardo, si segnala che nella Relazione illustrativa alla norma viene rilevato che “considerato che il comma 12 dell’articolo 9-bis oggetto di modifica prevede che con provvedimento del direttore dell’Agenzia delle entrate sono individuati i livelli di affidabilità fiscale ai quali è collegata la graduazione dei benefici premiali, con lo stesso provvedimento, ferme restando le attuali soglie di esonero, le più alte soglie individuate nella norma potranno essere correlate a livelli di affidabilità maggiori (ad esempio, soggetti ISA con punteggio pari o superiore a 9).”

Tanto premesso, con il provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate 22 aprile 2024, ritenuto che tale incremento delle soglie debba essere considerato in aggiunta rispetto alle soglie precedentemente previste e non in sostituzione, è stato previsto, in relazione ai benefici premiali di cui alle lettere a) e b) del comma 11 dell’articolo 9-bis del decreto ISA, quanto segue:

Accesso ai benefici premiali di cui alla lettera a) del comma 11 dell’articolo 9-bis del decreto

1 Ai contribuenti che, per il periodo d’imposta 2023, presentano un livello di affidabilità almeno pari a 9, è riconosciuto l’esonero dall’apposizione del visto di conformità sulla dichiarazione annuale per la compensazione dei crediti di importo non superiore a:

a) 70.000 euro annui relativi all’imposta sul valore aggiunto, maturati nell’annualità 2024;

b) 50.000 euro annui relativi alle imposte dirette e all’imposta regionale sulle attività produttive, maturati nel periodo d’imposta 2023.

2 Ai medesimi contribuenti di cui al punto precedente è riconosciuto l’esonero dall’apposizione del visto di conformità sulla richiesta di compensazione del credito IVA infrannuale, maturato nei primi tre trimestri dell’anno di imposta 2025, per crediti di importo non superiore a 70.000 euro annui.

3 I benefici di cui ai punti 1 e 2 sono riconosciuti anche ai contribuenti che presentano un livello di affidabilità complessivo almeno pari a 9, anche calcolato attraverso la media semplice dei livelli di affidabilità ottenuti a seguito dell’applicazione degli ISA per i periodi d’imposta 2022 e 2023.

4 Ai contribuenti che, per il periodo d’imposta 2023, presentano un livello di affidabilità inferiore a 9 ma almeno pari a 8, è riconosciuto l’esonero dall’apposizione del visto di conformità sulla dichiarazione annuale per la compensazione dei crediti di importo non superiore a:

a) 50.000 euro annui relativi all’imposta sul valore aggiunto, maturati nell’annualità 2024;

b) 20.000 euro annui relativi alle imposte dirette e all’imposta regionale sulle attività produttive, maturati nel periodo d’imposta 2023.

5 Ai medesimi contribuenti di cui al punto 4 è riconosciuto l’esonero dall’apposizione del visto di conformità sulla richiesta di compensazione del credito IVA infrannuale, maturato nei primi tre trimestri dell’anno di imposta 2025, per crediti di importo non superiore a 50.000 euro annui.

6 I benefici di cui ai punti 4 e 5 sono riconosciuti anche ai contribuenti che presentano un livello di affidabilità complessivo almeno pari a 8,5, anche calcolato attraverso la media semplice dei livelli di affidabilità ottenuti a seguito dell’applicazione degli ISA per i periodi d’imposta 2022 e 2023.

Accesso ai benefici premiali di cui alla lettera b) del comma 11 dell’articolo 9-bis del decreto

1 Ai contribuenti che, per il periodo d’imposta 2023, presentano un livello di affidabilità almeno pari a 9, è riconosciuto l’esonero dall’apposizione del visto di conformità ovvero dalla prestazione della garanzia, sulla richiesta di rimborso del credito IVA, maturato per l’anno di imposta 2024, per crediti di importo non superiore a 70.000 euro annui.

2 Ai medesimi contribuenti di cui al punto precedente è riconosciuto l’esonero dall’apposizione del visto di conformità, ovvero dalla prestazione della garanzia, sulla richiesta di rimborso del credito IVA infrannuale maturato nei primi tre trimestri dell’anno di imposta 2025, per crediti di importo non superiore a 70.000 euro annui.

3 I benefici di cui ai punti 1 e 2 sono riconosciuti anche ai contribuenti che presentano un livello di affidabilità complessivo almeno pari a 9, anche calcolato attraverso la media semplice dei livelli di affidabilità ottenuti a seguito dell’applicazione degli ISA per i periodi d’imposta 2022 e 2023.

4 Ai contribuenti che, per il periodo d’imposta 2023, presentano un livello di affidabilità inferiore a 9 ma almeno pari a 8, è riconosciuto l’esonero dall’apposizione del visto di conformità ovvero dalla prestazione della garanzia, sulla richiesta di rimborso del credito IVA, maturato per l’anno di imposta 2024, per crediti di importo non superiore a 50.000 euro annui.

5 Ai medesimi contribuenti di cui al punto 4 è riconosciuto l’esonero dall’apposizione del visto di conformità, ovvero dalla prestazione della garanzia, sulla richiesta di rimborso del credito IVA infrannuale maturato nei primi tre trimestri dell’anno di imposta 2025, per crediti di importo non superiore a 50.000 euro annui.

6 I benefici di cui ai punti 4 e 5 sono riconosciuti anche ai contribuenti che presentano un livello di affidabilità complessivo almeno pari a 8,5, anche calcolato attraverso la media semplice dei livelli di affidabilità ottenuti a seguito dell’applicazione degli ISA per i periodi d’imposta 2022 e 2023.

Vale la pena evidenziare, inoltre, che per il p.i. 2023, con il citato Provvedimento di aprile 2024, per quanto riguarda i benefici di cui alle lettere c), d), e) ed f) del comma 11 dell’articolo 9-bis del decreto ISA sono stati confermati i criteri di accesso ai benefici premiali già definiti per le precedenti annualità (NOTA 14) ispirati alla duplice esigenza:

– di definire i punteggi idonei ad individuare situazioni di affidabilità fiscale nel periodo di imposta di applicazione degli ISA (nel caso di specie il 2023);

– di premiare, in modo coerente con la filosofia degli ISA, le situazioni di affidabilità fiscale ripetute nel tempo (nel caso di specie osservando i punteggi ISA ottenuti nei periodi di imposta 2022 e 2023).

Per il p.i. 2023 risulta, quindi, confermato il doppio binario in base al quale è possibile accedere ai benefici: sia ottenendo un punteggio idoneo nell’annualità di applicazione dell’ISA, sia, alternativamente, conseguendo un adeguato punteggio medio nell’anno di applicazione e in quello precedente.

In relazione a ciascun beneficio premiale, di seguito è riportato in forma tabellare, nel dettaglio, il livello di affidabilità necessario per accedervi aggiornato in base alle nuove soglie previste dall’articolo 14 del Decreto legislativo n. 1 del 2024.

Occorre anche ricordare che, in base all’articolo 2 della legge n. 130 del 31 agosto 2022, è previsto che ai contribuenti ai quali, a seguito della applicazione degli ISA, “sia stato attribuito un punteggio di affidabilità pari ad almeno 9 negli ultimi tre periodi d’imposta precedenti a quello di proposizione del ricorso” è esclusa la prestazione della garanzia laddove il ricorrente, in caso di rischio di danno grave e irreparabile, richieda la sospensione dell’atto impugnato.

6. Ulteriori chiarimenti

A seguito di richieste di chiarimento pervenute in relazione a diversi aspetti correlati all’applicazione degli ISA, si ritiene utile fornire, in questa sede, alcune precisazioni.

In particolare, è stato chiesto se l’inizio nel corso del periodo d’imposta dell’attività di agriturismo può costituire causa di esclusione dall’applicazione degli ISA.

Al riguardo, infatti, è stato fatto notare che:

– ai fini dell’esclusione dall’applicazione degli ISA, l’indirizzo consolidato di prassi è quello di identificare l’inizio attività con il momento dell’apertura della partita IVA;

– l’inizio dell’attività agrituristica è sempre successiva all’inizio dell’attività agricola, in quanto lo svolgimento dell’attività agrituristica è subordinato allo svolgimento in via principale di un’attività agricola e non richiede, pertanto, l’apertura di un’autonoma partita IVA,

conseguentemente, l’inizio dell’attività agrituristica e il momento dell’apertura della partita IVA non possono essere contestuali, di talché il contribuente che avvia l’attività agrituristica non potrà incorrere nella causa di esclusione dell’inizio attività perché, in virtù del principio della coincidenza di essa con l’apertura della partita IVA, quest’ultima sarà sempre riconducibile al momento in cui è stata aperta, in epoca precedente, la posizione per lo svolgimento dell’attività agricola.

Al fine di fornire i necessari chiarimenti sul tema, fermo restando che lo svolgimento dell’attività agrituristica è subordinato allo svolgimento in via principale di un’attività agricola, vale la pena distinguere due ipotesi legate alla classificazione reddituale dell’attività agricola svolta dal contribuente in concomitanza con quella di agriturismo.

IPOTESI 1 (attività agricola che determina reddito agrario ai sensi dell’art. 32 del TUIR)

Nell’ipotesi in cui l’attività agricola determina reddito agrario ai sensi dell’art. 32 del TUIR si ritiene che l’attività di agriturismo, nell’anno in cui quest’ultima inizia, sia esclusa dall’applicazione degli ISA perché tale anno configura quello di inizio dell’attività (agriturismo) che produce reddito d’impresa.

L’avvio dell’attività agrituristica rappresenterebbe, in questa fattispecie, infatti, il primo periodo d’imposta di esercizio di una attività produttiva di un reddito di impresa che si andrebbe ad aggiungere ad una preesistente attività produttiva di un reddito agrario.

IPOTESI 2 (attività agricola che determina reddito d’impresa)

Nell’ipotesi in cui l’attività agricola determina reddito d’impresa, ricordando che gli ISA sono applicati all’attività prevalente, è possibile individuare le seguenti ipotesi:

– nel caso in cui il reddito, seppur d’impresa, è determinato catastalmente, gli ISA non si applicano, come di consueto, né all’attività agricola né a quella di agriturismo (causa di esclusione per reddito determinato forfetariamente);

– nel caso in cui il reddito è determinato analiticamente, il soggetto è eventualmente tenuto all’applicazione degli ISA all’attività agricola, in quanto attività prevalente. In questo caso, pertanto, andandosi ad aggiungere una attività complementare a quella prevalente già esercitata, non ricorrerebbe l’ipotesi della causa di esclusione dell’inizio attività.

Le Direzioni regionali vigileranno affinché le istruzioni fornite e i principi enunciati con la presente circolare vengano puntualmente osservati dalle Direzioni provinciali e dagli Uffici dipendenti.

Appendice

(Rassegna normativa e prassi di riferimento)

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– Note –

(1) Decreto-legge del 24 aprile 2017 n. 50 recante “Disposizioni urgenti in materia finanziaria, iniziative a favore degli enti territoriali, ulteriori interventi per le zone colpite da eventi sismici e misure per lo sviluppo”.

(2) Si evidenzia, al riguardo, che in tale panoramica, per esaustività, sono stati inclusi anche interventi normativi che non produco effetti diretti in termini di modifica degli adempimenti per i contribuenti.

(3) La classificazione Ateco rappresenta la versione nazionale della classificazione europea delle attività economiche NACE.

(4) Nel mese di gennaio 2023 è stata pubblicata in Gazzetta Europea la NACE Rev 2.1, versione aggiornata della NACE rev. 2, che entrerà in vigore dal 1° gennaio 2025.

(5) Si tratta dei seguenti ISA: DM02U “Commercio al dettaglio di carni”; DM05U “Commercio al dettaglio di abbigliamento, calzature, pelletterie ed accessori”; DM06A “Commercio al dettaglio di elettrodomestici e casalinghi”; DM08U “Commercio al dettaglio di giochi, giocattoli, articoli sportivi”; DM11U “Commercio all’ingrosso e al dettaglio di ferramenta ed utensileria, termoidraulica, legname, materiali da costruzione, piastrelle, pavimenti e prodotti vernicianti”; DM12U “Commercio al dettaglio di libri nuovi in esercizi specializzati”; DM15A “Commercio al dettaglio e riparazione di orologi e gioielli”; DM15B “Commercio al dettaglio di materiale per ottica, fotografia, cinematografia, strumenti di precisione”; DM16U “Commercio al dettaglio di articoli di profumeria, per l’igiene personale e della casa”; DM20U “Commercio al dettaglio di articoli di cartoleria e forniture per ufficio”; DM35U “Erboristerie”; DM40A “Commercio al dettaglio di fiori e piante”; DM48U “Commercio al dettaglio di piccoli animali domestici”; DM87U “Commercio al dettaglio di altri prodotti nca”.

(6) Si tratta dell’ISA DG61U “Intermediari del commercio”.

(7) Si tratta degli 87 ISA approvati con DM 8 febbraio 2023, ad esclusione degli ISA CM03U “Commercio al dettaglio ambulante” e CM90U “Commercio al dettaglio al di fuori di negozi, banchi, mercati e distributori automatici” che dovrebbero essere eliminati a seguito delle citate modifiche dell’Ateco e i relativi codici attività dovrebbero confluire in altri ISA.

(8) Le variabili “Quota giornate retribuite dipendenti con età compresa tra 50 e 59 anni sul totale delle giornate retribuite dipendenti” e “Quota giornate retribuite dipendenti con età oltre o pari a 60 anni sul totale delle giornate retribuite dipendenti” sono, al pari di tutti gli ulteriori dati forniti dall’Agenzia, visualizzabili e verificabili attraverso l’apposita sezione del software applicativo degli ISA.

In particolare, tali variabili sono modificabili dal contribuente anche se non valorizzate.

(9) Si tratta del provvedimento con cui sono stati approvati 175 modelli per la comunicazione dei dati rilevanti ai fini dell’applicazione degli indici sintetici di affidabilità fiscale, da utilizzare per il periodo di imposta 2023, del modello per la comunicazione dei dati rilevanti ai fini della elaborazione della proposta di concordato preventivo biennale per i periodi d’imposta 2024 e 2025 e per la relativa accettazione, di un sistema di importazione dei dati degli indici sintetici di affidabilità fiscale ai fini della semplificazione del relativo adempimento dichiarativo.

(10) Si ricorda che l’Agenzia delle entrate pubblica sul sito internet istituzionale, per ogni variabile precalcolata, la data di aggiornamento della relativa base dati utilizzata.

Le date, in particolare, sono pubblicate sul sito dell’Agenzia delle entrate al seguente percorso: Ti trovi in: Home / Intermediari / Comunicazioni / Deleghe servizi online / Deleghe – Acquisizione dati Isa / Che cos’è. Si segnala, altresì, che sempre sul sito istituzionale dell’Agenzia è consultabile l’“Avvertenza precalcolate ISA2024” che fornisce, tra l’altro, indicazioni in relazione a casistiche particolari (ad es. contribuente che ha modificato il proprio CF successivamente alla data di predisposizione delle variabili precalcolate).

(11) I dati che l’Agenzia delle entrate fornisce ai contribuenti per l’applicazione, per il periodo di imposta in corso al 31 dicembre 2023, degli indici sintetici di affidabilità fiscale in vigore per il medesimo periodo d’imposta, sono individuati ed elaborati come indicato nell’allegato 95 al decreto ministeriale del 18 marzo 2024.

(12) Con riferimento al contenuto delle precalcolate si segnala che, oltre alla presenza delle variabili necessarie al calcolo del punteggio ISA, nel file xml da importare nel software applicativo degli ISA, sono presenti due variabili precalcolate che sono utilizzate solo ai fini del calcolo della proposta di concordato preventivo biennale e non hanno alcun effetto sulla determinazione del punteggio ISA.

Si tratta delle variabili:

– “Reddito operativo di riferimento d’impresa o di lavoro autonomo derivante dall’esercizio di arti e professioni, relativo al periodo d’imposta precedente a quello di applicazione”;

– “Reddito operativo di riferimento d’impresa o di lavoro autonomo derivante dall’esercizio di arti e professioni, relativo a due periodi d’imposta precedenti a quello di applicazione”.

(13) Si rimanda, in particolare, a quanto illustrato nel paragrafo “1.5.2. – I dati resi disponibili dall’Agenzia” della Circolare n. 17/E del 2 agosto 2019.

(14) Provvedimenti del 30 aprile 2020, del 26 aprile 2021, del 27 aprile 2022 e del 27 aprile 2023.

(15) Si ricorda che tale documentazione è consultabile nella pagina relativa agli ISA presente sul sito internet dell’Agenzia delle entrate al seguente indirizzo: Home / Schede informative e servizi / Dichiarazioni ISA (Indici sintetici di affidabilità) / Normativa, prassi e giurisprudenza.