La fiscalità dei diritti d’autore e gli adempimenti connessi allo sfruttamento economico delle opere dell’ingegno. Qualificazione reddituale, disciplina IVA, obblighi di tutela e fiscalità internazionale

1. Introduzione e inquadramento sistemico del diritto d’autore tra proprietà intellettuale e fiscalità

Il diritto d’autore, disciplinato organicamente dalla legge 22 aprile 1941, n. 633 e successive modificazioni, rappresenta uno dei principali strumenti di tutela della creazione intellettuale nell’ordinamento italiano. La sua struttura, caratterizzata dalla compresenza di diritti morali e diritti patrimoniali di utilizzazione economica, determina un sistema nel quale la protezione dell’opera dell’ingegno si articola secondo una pluralità di facoltà, suscettibili di essere esercitate direttamente dall’autore ovvero trasferite, concesse o licenziate nei limiti stabiliti dalla legge.

Accanto alla tutela dei diritti morali dell’autore, ai quali l’ordinamento riconosce caratteri di particolare intensità in ragione del loro collegamento con la personalità del creatore, si colloca il complesso dei diritti patrimoniali di utilizzazione economica dell’opera. Sono questi ultimi, e più precisamente i proventi derivanti dal loro esercizio, a determinare la principale intersezione tra disciplina della proprietà intellettuale e diritto tributario.

Il fenomeno assume particolare rilevanza perché il legislatore fiscale non si limita a considerare il diritto d’autore come una semplice fonte di remunerazione, ma costruisce intorno ai relativi proventi una disciplina specifica. La qualificazione reddituale dell’utilizzazione economica dell’opera, la determinazione forfetaria della base imponibile, la disciplina delle ritenute alla fonte e il trattamento IVA costituiscono, infatti, un microsistema caratterizzato da regole proprie, che devono essere coordinate con le disposizioni generali in materia di lavoro autonomo, redditi diversi, impresa e imposta sul valore aggiunto.

Il quadro normativo è oggi interessato da una significativa evoluzione sistematica. Il decreto legislativo 19 gennaio 2026, n. 10 ha approvato il nuovo Testo unico delle disposizioni legislative in materia di imposta sul valore aggiunto, mentre il decreto legislativo 19 giugno 2026, n. 117 ha approvato il nuovo Testo unico delle disposizioni legislative in materia di imposte sui redditi. Entrambi i testi unici sono destinati a sostituire, a decorrere dal 1° gennaio 2027, le principali disposizioni oggi contenute, rispettivamente, nel d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 e nel d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917. Il nuovo TUIR, pur entrando formalmente in vigore nel luglio 2026, trova applicazione dal 1° gennaio 2027; analoga disciplina temporale è prevista per il nuovo Testo unico IVA. 

La riforma ha natura prevalentemente sistematica e di riordino, senza determinare, per la materia qui esaminata, una radicale modificazione della struttura sostanziale del prelievo. Ciò rende particolarmente utile, per un’analisi destinata alla pubblicazione scientifica, indicare già nel testo il raccordo tra le disposizioni previgenti e quelle destinate a trovare applicazione dal 2027.

Il presente contributo utilizzerà pertanto, per le disposizioni vigenti nel 2026, la numerazione del d.P.R. n. 633/1972 e del d.P.R. n. 917/1986, indicando contestualmente, tra parentesi, la corrispondente disposizione del nuovo Testo unico applicabile dal 1° gennaio 2027.

L’indagine deve muovere da una distinzione preliminare: non ogni compenso collegato a un’opera dell’ingegno costituisce necessariamente reddito derivante dall’utilizzazione economica del diritto d’autore. Occorre verificare, in primo luogo, la natura dell’opera; in secondo luogo, la posizione soggettiva del percipiente; in terzo luogo, il contenuto effettivo del rapporto negoziale; infine, l’eventuale inserimento dell’attività nell’esercizio di un’impresa o di un’attività professionale.

La Cassazione ha sottolineato, proprio in materia tributaria, che il diritto d’autore presenta una pluralità di contenuti patrimoniali, comprendenti, tra gli altri, riproduzione, esecuzione, rappresentazione, diffusione, distribuzione ed elaborazione, distinguendoli dai diritti connessi spettanti agli artisti interpreti ed esecutori e agli altri titolari di posizioni giuridiche disciplinate dal Titolo II della legge n. 633/1941. 

Ne deriva che la qualificazione tributaria non può essere effettuata sulla sola base terminologica del contratto. L’utilizzo della parola «royalty», «licenza», «diritti», «compenso editoriale» o «diritti discografici» non è sufficiente, da solo, a determinare la categoria reddituale o il trattamento IVA. È necessario ricostruire il contenuto sostanziale dell’operazione.

2. La qualificazione reddituale nelle imposte dirette: diritto d’autore, lavoro autonomo e redditi diversi

Il punto di partenza della disciplina delle imposte sui redditi è rappresentato dall’articolo 53, comma 2, lettera b), del d.P.R. n. 917/1986, nel testo applicabile fino al 31 dicembre 2026. La disposizione ricomprende tra i redditi di lavoro autonomo quelli derivanti dall’utilizzazione economica, da parte dell’autore o inventore, di opere dell’ingegno, brevetti industriali e processi, formule o informazioni relativi a esperienze acquisite in campo industriale, commerciale o scientifico, purché tali proventi non siano conseguiti nell’esercizio di imprese commerciali.

A decorrere dal 1° gennaio 2027 la medesima disposizione confluirà nell’articolo 55, comma 2, lettera a), del nuovo Testo unico delle imposte sui redditi di cui al d.lgs. n. 117/2026. La disposizione conserva sostanzialmente la medesima struttura: il nuovo articolo 55, comma 2, lettera a), individua tra i redditi di lavoro autonomo quelli derivanti dall’utilizzazione economica, da parte dell’autore o inventore, di opere dell’ingegno e degli altri beni immateriali indicati dalla norma, sempreché non conseguiti nell’esercizio di imprese commerciali. 

È opportuno, peraltro, precisare la terminologia. La qualificazione di tali proventi come «redditi assimilati a quelli di lavoro autonomo», frequentemente utilizzata in prassi e dottrina, riflette la loro collocazione sistematica nel comma 2 dell’articolo 53 del TUIR previgente, ma il testo normativo li ricomprende nella categoria dei redditi di lavoro autonomo. Nel nuovo TUIR la collocazione è ancora più esplicita: l’articolo 55 è rubricato «Redditi di lavoro autonomo» e inserisce espressamente tali proventi nel comma 2. 

La distinzione rispetto al reddito derivante dall’esercizio abituale di arti e professioni di cui al comma 1 dell’articolo 53 TUIR non è, tuttavia, meramente nominalistica. Il legislatore ha previsto per i proventi da utilizzazione economica dell’opera dell’ingegno una modalità peculiare di determinazione della base imponibile, fondata su una deduzione forfetaria delle spese.

La disciplina deve quindi essere letta in termini di specialità: il fatto che l’autore sia anche un professionista non determina automaticamente l’assorbimento dei proventi da diritto d’autore nel reddito ordinario derivante dall’esercizio della professione.

2.1. La posizione dell’autore

Il presupposto soggettivo dell’articolo 53, comma 2, lettera b), TUIR è particolarmente importante: la disposizione riguarda l’utilizzazione economica «da parte dell’autore o inventore».

Il reddito prodotto dall’autore attraverso la concessione, licenza o altra forma di sfruttamento economico dell’opera può pertanto rientrare nella disciplina speciale quando il provento costituisca effettivamente remunerazione dell’utilizzazione di una posizione di diritto d’autore riferibile al soggetto che ha creato l’opera.

La condizione relativa alla qualità di autore non deve essere confusa con la titolarità meramente formale del diritto al momento della percezione. L’ordinamento civilistico consente, infatti, la circolazione dei diritti patrimoniali di utilizzazione economica. È pertanto necessario distinguere il soggetto che ha creato l’opera dal soggetto che successivamente abbia acquisito il diritto di sfruttarla.

Tale distinzione è essenziale perché l’agevolazione prevista dal legislatore tributario non è collegata genericamente all’esistenza di un diritto immateriale, ma alla specifica fattispecie di utilizzazione economica da parte dell’autore.

2.2. La posizione degli eredi e dei legatari: distinzione tra imposte dirette e IVA

Uno dei punti che richiede maggiore attenzione rispetto alla formulazione originaria del contributo è quello relativo agli eredi e ai legatari.

Non è corretto affermare, in termini generali, che gli eredi e i legatari «subentrano nella medesima categoria reddituale» dell’autore ai fini delle imposte dirette. La disciplina dell’IVA e quella delle imposte sui redditi devono essere tenute distinte.

Ai fini IVA, infatti, l’articolo 3, comma 4, lettera a), del d.P.R. n. 633/1972 include espressamente gli autori, i loro eredi e i legatari tra i soggetti le cui cessioni, concessioni o licenze di diritti d’autore possono essere escluse dal campo di applicazione dell’imposta, salvo le eccezioni espressamente previste.

Ai fini delle imposte dirette, invece, il legislatore distingue l’autore dal soggetto che abbia acquisito il diritto. La disposizione dell’articolo 67, comma 1, lettera g), TUIR ricomprende tra i redditi diversi i redditi derivanti dall’utilizzazione economica di opere dell’ingegno e degli altri beni immateriali indicati dalla norma, salvo il caso in cui operi la specifica disciplina dell’articolo 53, comma 2, lettera b).

Nel nuovo TUIR, la disposizione corrispondente è l’articolo 76, comma 1, lettera o), che riproduce la fattispecie dei redditi derivanti dall’utilizzazione economica di opere dell’ingegno, salvo il disposto dell’articolo 55, comma 2, lettera a).

Ne consegue che il trattamento fiscale degli eredi non può essere ricostruito mediante una semplice «successione» nella posizione fiscale dell’autore. Occorre verificare la specifica fattispecie reddituale e il modo nel quale il diritto viene utilizzato dal successore.

La distinzione assume rilievo anche nella determinazione della base imponibile, poiché la deduzione forfetaria del 25 per cento prevista per i redditi diversi opera, secondo l’articolo 71, comma 2, TUIR, soltanto quando i diritti siano stati acquistati a titolo oneroso.

A decorrere dal 2027 la medesima regola sarà contenuta nell’articolo 80, comma 1, del d.lgs. n. 117/2026: i redditi di cui all’articolo 76, comma 1, lettera o), sono costituiti dall’ammontare percepito, ridotto del 25 per cento se i diritti sono stati acquistati a titolo oneroso. 

La conseguenza sistematica è chiara: l’acquisto oneroso del diritto costituisce il presupposto per la deduzione forfetaria del 25 per cento; in assenza di tale acquisizione onerosa, la norma non riconosce automaticamente la medesima riduzione.

3. La determinazione della base imponibile: principio di cassa e deduzione forfetaria

3.1. Il principio di cassa

I proventi derivanti dall’utilizzazione economica dei diritti d’autore sono, per la disciplina qui considerata, determinati secondo un criterio fondato sulla percezione.

Il momento fiscalmente rilevante è pertanto quello nel quale il compenso viene percepito, con le specificità derivanti dalla disciplina delle singole categorie reddituali e dalle regole applicabili al soggetto erogante.

Il principio assume particolare rilievo nei contratti editoriali e nei rapporti con piattaforme digitali, nei quali possono essere previsti anticipi, rendicontazioni periodiche, conguagli, minimi garantiti e successive liquidazioni delle royalties.

Non è quindi corretto identificare automaticamente il periodo d’imposta con quello della stipulazione del contratto o con quello nel quale l’opera viene materialmente consegnata all’editore. Occorre individuare il periodo nel quale il provento è fiscalmente percepito secondo le regole applicabili alla specifica categoria reddituale.

3.2. La deduzione del 25 e del 40 per cento

L’articolo 54, comma 8, del d.P.R. n. 917/1986, nella formulazione applicabile fino al 31 dicembre 2026, stabilisce che i redditi indicati nell’articolo 53, comma 2, lettera b), sono costituiti dall’ammontare dei proventi percepiti nel periodo d’imposta, ridotto del 25 per cento a titolo di deduzione forfetaria delle spese, ovvero del 40 per cento se i relativi compensi sono percepiti da soggetti di età inferiore a 35 anni.

Dal 1° gennaio 2027 la disposizione sarà trasfusa nell’articolo 63, comma 1, del d.lgs. n. 117/2026. La nuova norma conserva espressamente entrambe le percentuali: 25 per cento in via ordinaria e 40 per cento per i compensi percepiti da soggetti di età inferiore a 35 anni. 

La misura non deve essere descritta tecnicamente come una «detrazione d’imposta» o come un credito d’imposta. Si tratta di un criterio legale di determinazione del reddito imponibile.

La Cassazione, con la sentenza n. 21694 dell’8 ottobre 2020, ha chiarito in modo particolarmente significativo che la riduzione del 25 o del 40 per cento non configura un beneficio fiscale in senso tecnico, ma una modalità predeterminata di determinazione della base imponibile, correlata alla forfetizzazione delle spese. La Corte ha altresì escluso la possibilità di cumulare tale deduzione forfetaria con la deduzione analitica delle spese sostenute per la realizzazione dell’opera. 

La ricostruzione è sistematicamente importante perché impedisce di qualificare il 25 o il 40 per cento come una sorta di «bonus» rimesso alla scelta del contribuente. L’abbattimento costituisce, piuttosto, parte integrante del procedimento legale di determinazione del reddito.

Ne deriva il seguente schema:

3.3. Redditi diversi derivanti dall’utilizzazione economica di diritti acquistati

La disciplina degli altri titolari di diritti patrimoniali è differente.

L’articolo 71, comma 2, TUIR prevede che i redditi di cui all’articolo 67, comma 1, lettera g), sono costituiti dall’ammontare percepito nel periodo d’imposta, ridotto del 25 per cento se i diritti dalla cui utilizzazione derivano sono stati acquistati a titolo oneroso.

Dal 2027 la disposizione sarà contenuta nell’articolo 80, comma 1, del nuovo TUIR. 

La distinzione tra acquisto oneroso e acquisizione a titolo gratuito assume pertanto una precisa rilevanza fiscale. Non è possibile estendere automaticamente la deduzione del 25 per cento a ogni soggetto diverso dall’autore.

4. L’interazione con l’attività professionale e la Circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 9/E del 2019

Uno dei temi più delicati riguarda il professionista che, nell’ambito della propria attività, realizza opere dell’ingegno e successivamente ne concede o trasferisce i diritti di utilizzazione economica.

Il problema si pone, ad esempio, per avvocati che pubblicano monografie o contributi scientifici, commercialisti che redigono opere specialistiche, architetti che realizzano elaborati protetti, ingegneri che producono opere tecniche aventi i requisiti della tutela autoriale, giornalisti, scrittori, musicisti e altri professionisti.

La Circolare dell’Agenzia delle Entrate 10 aprile 2019, n. 9/E costituisce una fonte essenziale per la ricostruzione della disciplina, soprattutto con riferimento al regime forfetario.

L’Amministrazione ha chiarito che i proventi derivanti dai diritti d’autore, anche quando siano effettivamente correlati con l’attività di lavoro autonomo esercitata, mantengono, ai fini della determinazione reddituale, la disciplina speciale prevista dall’articolo 53, comma 2, lettera b), e dall’articolo 54, comma 8, TUIR.

La successiva risposta ad interpello n. 517 del 12 dicembre 2019 ha confermato tale impostazione, precisando che, quando i proventi da diritto d’autore siano correlati all’attività professionale svolta, essi concorrono alla verifica del limite di accesso o permanenza nel regime forfetario, ma continuano a essere determinati secondo il particolare meccanismo di riduzione forfetaria del 25 o del 40 per cento. 

È quindi opportuno evitare una formulazione eccessivamente assoluta secondo cui i proventi da diritto d’autore sarebbero sempre e comunque «ontologicamente estranei» all’attività professionale. La questione presenta infatti due distinti piani:

a) la qualificazione del provento ai fini della disciplina sostanziale del diritto d’autore;

b) la correlazione del provento con l’attività professionale ai fini dell’applicazione del regime forfetario.

La Circolare n. 9/E del 2019 assume particolare rilievo proprio sul secondo piano.

L’Agenzia ha individuato nella correlazione effettiva con l’attività professionale un criterio determinante ai fini del concorso dei proventi alla verifica della soglia del regime forfetario. La correlazione deve essere accertata sulla base delle circostanze concrete, verificando, in sostanza, se il provento non sarebbe stato conseguito in assenza dell’attività professionale esercitata. 

Ne deriva che la semplice titolarità di una partita IVA non è sufficiente a trasformare ogni compenso da diritto d’autore in un componente del reddito professionale ordinario; allo stesso modo, la semplice denominazione contrattuale «diritto d’autore» non è sufficiente a sottrarre automaticamente il provento alla disciplina del regime forfetario quando sussista una concreta correlazione con l’attività professionale.

5. Il trattamento IVA: dall’articolo 3 del d.P.R. n. 633/1972 all’articolo 10 del d.lgs. n. 10/2026

Il trattamento IVA dei diritti d’autore richiede una ricostruzione particolarmente rigorosa.

L’articolo 3, comma 2, n. 2), del d.P.R. n. 633/1972 considera prestazioni di servizi, se effettuate verso corrispettivo, le cessioni, concessioni, licenze e simili relative ai diritti d’autore, oltre che quelle relative a invenzioni industriali, modelli, disegni, processi, formule e simili, marchi e altri diritti o beni similari.

Dal 1° gennaio 2027 la disposizione confluirà nell’articolo 10, comma 2, lettera b), del d.lgs. n. 10/2026. 

Il principio generale è quindi quello dell’inclusione delle cessioni e concessioni di diritti d’autore nella nozione di prestazione di servizi.

La disciplina è però immediatamente temperata dal comma 4, lettera a), dello stesso articolo 3, che prevede una specifica esclusione.

Dal 1° gennaio 2027 la corrispondente disposizione sarà contenuta nell’articolo 10, comma 4, lettera a), del nuovo Testo unico IVA. 

La norma esclude dal concetto di prestazione di servizi le cessioni, concessioni e licenze relative a diritti d’autore effettuate dagli autori e dai loro eredi o legatari, ma introduce espressamente alcune eccezioni.

Questo punto è essenziale e deve essere evidenziato con maggiore precisione rispetto alla versione originaria del contributo.

L’esclusione non opera, infatti, per tutte le opere indistintamente. Sono espressamente escluse dalla deroga le opere indicate dall’articolo 2, primo comma, numeri 5) e 6), della legge n. 633/1941, nonché le opere di ogni genere utilizzate da imprese a fini di pubblicità commerciale. La giurisprudenza di legittimità ha confermato la centralità di tali eccezioni. 

Ne consegue che non è scientificamente corretto affermare, in termini assoluti, che «la cessione del diritto d’autore effettuata dall’autore è sempre fuori campo IVA».

La formulazione corretta è la seguente: la cessione, concessione o licenza di diritti d’autore effettuata dall’autore, dai suoi eredi o legatari è esclusa dal campo IVA in quanto non costituisce prestazione di servizi, salvo le eccezioni espressamente stabilite dall’articolo 3, comma 4, lettera a), d.P.R. n. 633/1972, destinato a confluire nell’articolo 10, comma 4, lettera a), del d.lgs. n. 10/2026.

5.1. La distinzione tra diritto d’autore e diritti connessi

La distinzione è stata valorizzata dalla Corte di cassazione con la sentenza n. 21694 dell’8 ottobre 2020.

La Corte ha osservato che il sistema della legge n. 633/1941 distingue il diritto d’autore in senso stretto dai diritti connessi all’esercizio del diritto d’autore. Tale differenza non viene meno per il fatto che entrambe le categorie riguardino beni immateriali e siano funzionalmente contigue.

Nel caso esaminato dalla Corte, i compensi relativi ai diritti discografici spettanti al cantante erano stati ricondotti, per la specifica fattispecie concreta, alla categoria dei diritti diversi dal diritto d’autore in senso stretto, con conseguenze differenti sia ai fini IRAP sia ai fini IVA. 

La pronuncia costituisce un precedente particolarmente utile perché impedisce di utilizzare la nozione di «diritto d’autore» in senso generico per ricomprendere ogni remunerazione derivante dalla commercializzazione di un’opera o di una registrazione.

Il trattamento tributario deve essere preceduto dalla qualificazione della posizione giuridica concretamente remunerata.

6. Il regime forfetario

Il rapporto tra diritti d’autore e regime forfetario deve essere analizzato distinguendo tre questioni:

1. rilevanza dei proventi ai fini della soglia;

2. qualificazione del provento;

3. modalità di determinazione della base imponibile.

La soglia ordinaria di accesso e permanenza nel regime forfetario è pari, secondo la disciplina vigente, a 85.000 euro di ricavi o compensi, ferma restando la disciplina specifica delle cause di cessazione e delle modifiche normative eventualmente intervenute nel periodo di riferimento.

La Circolare n. 9/E del 2019 e la Risposta n. 517/2019 assumono rilievo perché non trattano tutti i proventi da diritto d’autore come indistintamente rilevanti ai fini della soglia. L’elemento decisivo è la correlazione effettiva con l’attività di lavoro autonomo esercitata.

Quando tale correlazione sussiste, i proventi concorrono alla verifica della soglia per il loro ammontare rilevante ai fini della disciplina del regime, senza che la deduzione del 25 o del 40 per cento possa essere utilizzata per abbattere artificialmente il valore da confrontare con il limite di accesso. La stessa prassi precisa tuttavia che, ai fini della tassazione, rimane ferma la disciplina speciale dei diritti d’autore. 

6.1. Determinazione del reddito

Il meccanismo può essere rappresentato, in presenza dei relativi presupposti, nel modo seguente:

• determinazione del provento lordo da diritto d’autore;

• applicazione della riduzione del 25 o del 40 per cento prevista dalla disciplina speciale;

• somma del reddito così determinato agli altri componenti rilevanti nel regime;

• applicazione del coefficiente di redditività previsto per l’attività professionale interessata;

• determinazione dell’imposta sostitutiva.

La Risposta n. 517/2019 ha espressamente confermato che i proventi da diritto d’autore correlati all’attività professionale del contribuente forfetario sono assoggettati all’imposta sostitutiva e che il particolare abbattimento previsto dall’articolo 54, comma 8, TUIR opera prima del successivo procedimento di determinazione del reddito forfetario. 

Dal 1° gennaio 2027 il riferimento normativo relativo alla deduzione sarà l’articolo 63 del d.lgs. n. 117/2026, che sostituirà l’articolo 54, comma 8, TUIR. 

Non deve invece essere confusa la disciplina dei diritti d’autore con quella dei compensi professionali ordinari. Per questi ultimi opera direttamente il meccanismo del coefficiente di redditività previsto dal regime forfetario, mentre i proventi qualificabili come diritti d’autore conservano il particolare trattamento previsto dalla norma speciale.

7. Ritenute alla fonte, certificazione e documentazione

L’articolo 25 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 disciplina la ritenuta sui redditi di lavoro autonomo e sugli altri redditi indicati dalla disposizione.

Per i compensi corrisposti all’autore a titolo di utilizzazione economica dell’opera dell’ingegno, quando ricorrano i presupposti della qualificazione nell’ambito del reddito di lavoro autonomo di cui all’articolo 53, comma 2, lettera b), la ritenuta ordinaria è pari al 20 per cento della parte imponibile.

La base della ritenuta non coincide, pertanto, con l’intero compenso lordo, ma con l’importo risultante dopo l’applicazione della deduzione forfetaria.

L’esempio può essere così ricostruito.

Un autore di età pari o superiore a 35 anni percepisce 10.000 euro a titolo di diritti d’autore.

La deduzione forfetaria è pari al 25 per cento:

10.000 × 25% = 2.500 euro.

Il reddito imponibile ai fini della ritenuta è quindi:

10.000 − 2.500 = 7.500 euro.

La ritenuta del 20 per cento ammonta a:

7.500 × 20% = 1.500 euro.

Il netto corrisposto, prima di eventuali ulteriori elementi contrattuali, è pari a:

10.000 − 1.500 = 8.500 euro.

Per un autore di età inferiore a 35 anni, il procedimento sarebbe invece:

10.000 × 40% = 4.000 euro di deduzione;

10.000 − 4.000 = 6.000 euro imponibili;

6.000 × 20% = 1.200 euro di ritenuta;

netto: 8.800 euro.

È però importante non generalizzare la ritenuta del 20 per cento a tutti i soggetti che percepiscono royalties. La ritenuta prevista per il reddito di lavoro autonomo dell’autore non può essere automaticamente estesa ai redditi diversi percepiti da soggetti che abbiano acquistato il diritto a titolo oneroso.

La qualificazione reddituale precede, infatti, la disciplina della sostituzione d’imposta.

7.1. Il regime forfetario e l’esonero dalla ritenuta

L’articolo 1, comma 67, della legge n. 190/2014 prevede che i compensi percepiti dai contribuenti che applicano il regime forfetario non siano assoggettati alla ritenuta d’acconto da parte del sostituto.

La Risposta n. 517/2019 ha espressamente applicato tale principio ai compensi da diritto d’autore correlati all’attività professionale del contribuente forfetario. L’Agenzia ha precisato che il sostituto deve acquisire dal professionista una dichiarazione dalla quale risulti che i compensi percepiti a titolo di diritti d’autore sono correlati all’attività autonoma esercitata in regime forfetario. 

La dichiarazione assume quindi una funzione documentale significativa, ma non può trasformarsi in uno strumento per modificare artificialmente la qualificazione del provento.

Se, in concreto, il compenso non è correlato all’attività professionale oppure non ricorrono gli altri presupposti del regime forfetario, la mera dichiarazione del percipiente non è sufficiente a determinare il trattamento fiscale desiderato.

7.2. Ricevuta, fattura e imposta di bollo

Sul piano documentale, l’operazione deve essere rappresentata in modo coerente con la sua qualificazione.

Per il soggetto privo di partita IVA, il documento può assumere la forma della ricevuta, con applicazione dell’imposta di bollo nei casi previsti dalla relativa disciplina per i documenti relativi a somme non assoggettate a IVA di importo superiore alla soglia normativa.

La soglia tradizionalmente indicata è pari a 77,47 euro, con imposta di bollo di 2 euro.

Quando il soggetto è titolare di partita IVA, occorre invece verificare gli specifici obblighi di fatturazione e le modalità di documentazione dell’operazione, tenendo conto del regime fiscale applicato e della natura dell’operazione.

Non è consigliabile, in un contributo scientifico, affermare in termini assoluti che ogni provento da diritto d’autore debba essere necessariamente «scorporato» dagli altri compensi professionali: ciò dipende dalla concreta configurazione del rapporto e dalla documentazione dell’operazione. È invece essenziale che il documento consenta di distinguere il provento soggetto alla disciplina speciale da eventuali compensi professionali ordinari.

8. La giurisprudenza della Corte di cassazione

La materia presenta una giurisprudenza particolarmente significativa, benché non sempre specificamente concentrata sul rapporto tra diritto d’autore e regime forfetario.

8.1. Cassazione, sez. V, 8 ottobre 2020, n. 21694

La sentenza n. 21694/2020 rappresenta il precedente più rilevante per il coordinamento tra diritto d’autore, diritti connessi, IVA, IRAP e determinazione del reddito.

La Corte ha anzitutto distinto il diritto d’autore in senso stretto dai diritti connessi, sottolineando che la tutela tributaria del diritto d’autore non può essere estesa automaticamente alle diverse posizioni giuridiche spettanti agli artisti interpreti ed esecutori.

Ai fini IVA, la Corte ha ricostruito il rapporto tra il comma 2, n. 2, dell’articolo 3 e il comma 4, lettera a), dello stesso articolo, evidenziando che la regola generale è quella dell’inclusione delle cessioni e concessioni di diritti d’autore nella nozione di prestazione di servizi, mentre la deroga opera per le cessioni effettuate direttamente dagli autori e dai loro eredi, nei limiti e con le eccezioni stabilite dalla norma.

La pronuncia ha quindi una duplice funzione sistematica: da un lato, impedisce l’assimilazione dei diritti connessi al diritto d’autore in senso stretto; dall’altro, conferma che l’esclusione IVA deve essere letta alla luce del dato letterale dell’articolo 3. 

8.2. La deduzione forfetaria come criterio di determinazione della base imponibile

Sempre la sentenza n. 21694/2020 ha affrontato il significato dell’articolo 54, comma 8, TUIR, precisando che la riduzione percentuale non costituisce un beneficio fiscale discrezionale, ma una modalità forfetaria di determinazione del reddito.

La pronuncia assume rilievo anche per la ricostruzione della ratio della norma: il legislatore ha ritenuto di determinare ex ante una quota di spese riferibile all’attività creativa, escludendo la contemporanea deduzione analitica dei costi sostenuti.

La regola conserva la propria struttura anche dopo la ricodificazione nel nuovo TUIR, dove è confluita nell’articolo 63. 

8.3. Cassazione e qualificazione delle royalties

La giurisprudenza di legittimità in materia di royalties conferma inoltre un principio metodologico generale: la qualificazione fiscale del pagamento dipende dalla natura effettiva del diritto o dell’utilità economica concessa, non dalla denominazione utilizzata dalle parti.

La Cassazione ha affrontato, in diverse pronunce, fattispecie relative a marchi, know-how, diritti industriali e royalties, ribadendo l’importanza della qualificazione del rapporto contrattuale e del contenuto economico dell’operazione. 

Tale orientamento è particolarmente importante nell’economia digitale, dove termini contrattuali come «royalty», «licence fee», «distribution fee», «publishing fee» e «service fee» possono coesistere nello stesso contratto senza coincidere necessariamente sul piano tributario.

9. La giurisprudenza tributaria di merito e la necessità della qualificazione concreta

Anche la giurisprudenza tributaria di merito ha affrontato controversie nelle quali il problema principale consisteva nella qualificazione dei proventi derivanti dallo sfruttamento di beni immateriali.

Un elemento ricorrente nelle controversie è la necessità di verificare se il bene immateriale rientri effettivamente tra quelli tutelati dalla disciplina del diritto d’autore o se, invece, la fattispecie riguardi un marchio, un diritto industriale, un diritto connesso o una diversa utilità economica.

La giurisprudenza di merito ha, ad esempio, distinto la cessione di un marchio dalla cessione di un’opera dell’ingegno, rifiutando assimilazioni 

Il principio metodologico che se ne ricava è particolarmente importante: la disciplina fiscale del diritto d’autore non può essere applicata per analogia a ogni bene immateriale.

La tassatività delle categorie reddituali impedisce di estendere il trattamento previsto per l’autore di un’opera dell’ingegno a situazioni che, pur presentando profili di creatività, non rientrino nella fattispecie legislativamente prevista.

10. Il nuovo Testo unico delle imposte sui redditi: tabella di raccordo normativa

Il nuovo d.lgs. n. 117/2026 rende opportuno predisporre una tabella di raccordo per evitare errori nelle citazioni scientifiche e professionali a decorrere dal 1° gennaio 2027.

Il nuovo TUIR conferma espressamente, all’articolo 55, comma 2, lettera a), la disciplina dei proventi derivanti dall’utilizzazione economica delle opere dell’ingegno; l’articolo 63 conserva il meccanismo del 25 e del 40 per cento; l’articolo 76, comma 1, lettera o), disciplina la fattispecie dei redditi diversi; l’articolo 80, comma 1, conserva la deduzione del 25 per cento per i diritti acquistati a titolo oneroso. 

Anche la disciplina del credito per imposte estere viene ricollocata: l’articolo 165 del TUIR previgente confluisce nell’articolo 185 del nuovo TUIR. 

11. Il nuovo Testo unico IVA: il raccordo tra l’articolo 3 del d.P.R. n. 633/1972 e il d.lgs. n. 10/2026

Anche per l’IVA è necessario aggiornare i riferimenti normativi.

L’articolo 10, comma 2, lettera b), del nuovo Testo unico IVA conserva la regola secondo cui le cessioni, concessioni e licenze relative ai diritti d’autore costituiscono, in linea generale, prestazioni di servizi.

Il comma 4, lettera a), conserva invece la specifica esclusione per le operazioni effettuate dagli autori e dai loro eredi o legatari, con le eccezioni già previste dalla disciplina previgente. 

Il passaggio al nuovo Testo unico non deve quindi essere interpretato come introduzione di una nuova agevolazione IVA. Si tratta, per la fattispecie esaminata, di una ricodificazione della disciplina esistente in una nuova sistemazione normativa.

12. Lo sfruttamento transfrontaliero delle opere digitali: il modello Amazon KDP

La digitalizzazione dell’industria editoriale ha profondamente modificato la struttura economica dello sfruttamento delle opere letterarie.

Il modello di self-publishing consente oggi all’autore di collocarsi contemporaneamente in una posizione creativa, contrattuale ed economica molto diversa da quella tradizionalmente occupata dallo scrittore che conclude un contratto di edizione con una casa editrice.

Il modello Kindle Direct Publishing costituisce un esempio particolarmente significativo.

Dal punto di vista tributario, tuttavia, non è sufficiente osservare che l’autore riceve «royalties da Amazon». È necessario individuare:

a) il soggetto contrattualmente titolare del rapporto;

b) il contenuto della licenza concessa;

c) il territorio nel quale vengono esercitati i diritti;

d) la natura dei diritti concessi;

e) la posizione fiscale dell’autore;

f) il soggetto che materialmente effettua il pagamento;

g) l’eventuale applicazione di ritenute estere;

h) la convenzione contro le doppie imposizioni eventualmente applicabile.

12.1. La licenza concessa alla piattaforma

La clausola contrattuale esaminata nel presente contributo attribuisce alla società Amazon una licenza non esclusiva per la stampa, riproduzione e distribuzione dei libri resi disponibili attraverso KDP.

La qualificazione civilistica più corretta non è quella di un trasferimento della proprietà dell’opera, bensì quella di una concessione di facoltà di utilizzazione economica.

La titolarità dell’opera rimane infatti in capo all’autore, mentre la piattaforma riceve il diritto di esercitare determinate facoltà patrimoniali entro i limiti stabiliti dal contratto.

La distinzione è essenziale anche fiscalmente: una licenza di diritti patrimoniali d’autore non coincide con una prestazione professionale avente a oggetto la creazione di un’opera su commissione.

Nel primo caso il corrispettivo remunera l’utilizzazione di un diritto sull’opera già esistente; nel secondo può essere remunerata un’attività di facere, con conseguente necessità di verificare se la fattispecie ricada nella disciplina generale del lavoro autonomo o di altra categoria reddituale.

12.2. Non esclusività e KDP Select

La qualificazione come licenza non esclusiva deve essere mantenuta distinta dall’eventuale adesione a programmi contrattuali che introducano obblighi di esclusiva per determinate modalità di distribuzione.

L’adesione a un programma come KDP Select non deve essere automaticamente interpretata come trasformazione dell’intero rapporto in un contratto di edizione esclusivo.

La portata dell’esclusiva deve essere determinata sulla base delle specifiche condizioni contrattuali applicabili al programma e al formato interessato.

Sul piano tributario, in ogni caso, l’eventuale esclusiva non trasforma per ciò solo il diritto d’autore in una prestazione professionale: ciò che rileva è la natura del diritto economicamente concesso e la posizione soggettiva del percipiente.

13. Le royalties KDP ai fini delle imposte dirette

Quando l’autore residente in Italia concede a una piattaforma digitale il diritto di riprodurre e distribuire la propria opera letteraria e riceve un compenso parametrato alle vendite, la fattispecie presenta, in linea generale, gli elementi propri dell’utilizzazione economica di un’opera dell’ingegno.

Se il soggetto è l’autore originario e il provento non è conseguito nell’esercizio di un’impresa commerciale, trova applicazione l’articolo 53, comma 2, lettera b), TUIR, destinato a confluire nell’articolo 55, comma 2, lettera a), del nuovo TUIR.

La deduzione forfetaria del 25 o del 40 per cento trova conseguentemente applicazione nei limiti e alle condizioni previste dalla legge.

La circostanza che il pagamento provenga da una piattaforma estera non modifica, di per sé, la natura reddituale del provento.

Ciò che cambia è il problema della territorialità, dell’eventuale ritenuta estera e del coordinamento tra la potestà impositiva italiana e quella dello Stato della fonte.

Non è pertanto corretto sostenere che una royalty KDP sia automaticamente un «reddito estero» nel senso di sottratto all’imposizione italiana. Per un soggetto fiscalmente residente in Italia, il reddito complessivo comprende, in linea generale, i redditi ovunque prodotti, mentre l’eventuale imposta estera definitivamente pagata può essere riconosciuta secondo il meccanismo del credito d’imposta previsto dalla normativa interna e dalle convenzioni applicabili.

Dal 2027 il riferimento generale per il credito d’imposta sulle imposte pagate all’estero sarà l’articolo 185 del d.lgs. n. 117/2026, corrispondente all’articolo 165 del TUIR previgente. 

14. Il trattamento IVA delle royalties digitali

La qualificazione IVA deve essere distinta da quella delle imposte dirette.

Nel rapporto tra autore e piattaforma, se l’operazione consiste effettivamente nella concessione o licenza dei diritti d’autore da parte dell’autore e rientra nell’esclusione prevista dall’articolo 3, comma 4, lettera a), d.P.R. n. 633/1972, non si è di fronte a una prestazione di servizi imponibile.

Dal 1° gennaio 2027 il riferimento sarà l’articolo 10, comma 4, lettera a), d.lgs. n. 10/2026.

La conseguenza non deve però essere confusa con una «esenzione IVA». La qualificazione corretta è quella di operazione fuori dal campo di applicazione dell’IVA, perché la disposizione stabilisce che l’operazione non è considerata prestazione di servizi.

La differenza terminologica non è meramente formale: un’operazione fuori campo non deve essere trattata come una normale operazione imponibile ad aliquota zero o come operazione esente.

La Cassazione ha espressamente utilizzato tale distinzione nella sentenza n. 21694/2020. 

Se, invece, l’operazione ricade in una delle eccezioni alla deroga – ad esempio perché l’opera rientra nelle categorie escluse dalla norma oppure perché l’utilizzazione è effettuata da un soggetto diverso dall’autore, dall’erede o dal legatario – occorre applicare la disciplina generale delle prestazioni di servizi.

In tale seconda ipotesi, quando il rapporto presenti carattere transfrontaliero B2B, dovranno essere analizzate le regole di territorialità e gli eventuali obblighi di fatturazione, integrazione o reverse charge, nonché, ove ne ricorrano i presupposti, gli adempimenti statistici e dichiarativi relativi alle operazioni intracomunitarie.

Non è quindi corretto affermare in modo generalizzato che «le royalties KDP non generano mai obblighi IVA o INTRASTAT». La risposta dipende dalla qualificazione concreta dell’operazione.

15. La ritenuta statunitense e la Convenzione Italia-Stati Uniti

Particolarmente delicato è il trattamento delle royalties corrisposte in relazione allo sfruttamento di opere nel mercato statunitense.

La disciplina interna statunitense prevede, in linea generale, una ritenuta alla fonte sui determinati redditi di fonte statunitense corrisposti a soggetti non residenti.

La disciplina convenzionale può tuttavia ridurre o eliminare la ritenuta.

Per le royalties derivanti dall’utilizzazione di copyright relativi a opere letterarie, artistiche o scientifiche, l’articolo 12 della Convenzione contro le doppie imposizioni tra Italia e Stati Uniti prevede una disciplina particolarmente favorevole, attribuendo, in presenza dei requisiti convenzionali e della qualità di beneficial owner, la tassazione esclusiva allo Stato di residenza per la categoria di royalties indicata dal paragrafo 3 dell’articolo 12. 

È quindi corretta, nella sostanza, la conclusione secondo cui le royalties relative al copyright di opere letterarie possono beneficiare dell’aliquota convenzionale dello 0 per cento nello Stato della fonte, ma la formulazione deve essere resa tecnicamente più precisa.

Non è sufficiente affermare che «le vendite negli Stati Uniti sono tassate allo 0 per cento». Il presupposto convenzionale riguarda infatti le royalties di una determinata natura e richiede la verifica delle condizioni soggettive e oggettive previste dall’articolo 12.

La Convenzione distingue inoltre le royalties relative a software e altre categorie di beni immateriali, per le quali possono operare aliquote differenti. La qualificazione dell’opera letteraria come copyright di opera letteraria deve quindi essere mantenuta distinta dalla disciplina di software, attrezzature industriali, commerciali o scientifiche e altre royalties.

15.1. Il modello W-8BEN

Sul piano operativo, il modello W-8BEN assume una funzione essenziale per documentare la posizione fiscale del percettore non statunitense e consentire al sostituto o payer statunitense di applicare, quando ne ricorrano i presupposti, il trattamento convenzionale.

L’adempimento non determina, tuttavia, automaticamente il diritto all’aliquota dello 0 per cento: è necessario che la royalty rientri effettivamente nella categoria convenzionale agevolata e che il percettore possieda i requisiti previsti dalla Convenzione.

In assenza della documentazione necessaria, il payer statunitense può applicare la ritenuta prevista dalla normativa interna.

La presenza di una ritenuta estera non determina però necessariamente una definitiva doppia imposizione. Qualora l’imposta estera sia stata effettivamente e definitivamente assolta e sussistano le condizioni previste dalla disciplina italiana, può operare il credito d’imposta per redditi prodotti all’estero.

Fino al 31 dicembre 2026 il riferimento è l’articolo 165 TUIR; dal 1° gennaio 2027 la corrispondente disposizione sarà l’articolo 185 del d.lgs. n. 117/2026. 

16. Una precisazione sulla fonte statunitense del reddito

Un ulteriore profilo che richiede correzione rispetto alla versione originaria riguarda l’affermazione secondo cui la vendita di un libro a un lettore statunitense determinerebbe automaticamente una royalty di fonte statunitense.

La conclusione non può essere formulata in questi termini.

La fonte della royalty deve essere determinata sulla base della normativa interna dello Stato della fonte e delle disposizioni convenzionali, tenendo conto della natura del diritto concesso, del soggetto che effettua il pagamento, del luogo di residenza del payer e della struttura contrattuale.

Il luogo nel quale si trova il consumatore finale dell’eBook o del libro non è, da solo, un criterio sufficiente per determinare la fonte fiscale della royalty percepita dall’autore.

Questo rilievo assume particolare importanza nei modelli di piattaforma globale, nei quali la società che riceve il diritto di distribuzione, il soggetto che vende il prodotto al consumatore e il soggetto che effettua materialmente il pagamento della royalty possono essere entità giuridiche diverse.

17. La qualificazione civilistica della licenza KDP alla luce della legge n. 633/1941

La concessione ad Amazon delle facoltà di riproduzione e distribuzione deve essere ricondotta alla disciplina dei diritti patrimoniali di utilizzazione economica.

L’articolo 12 della legge n. 633/1941 riconosce all’autore il diritto esclusivo di utilizzare economicamente l’opera in ogni forma e modo, originale o derivato, entro i limiti stabiliti dalla legge.

Tra le principali facoltà patrimoniali rientrano la riproduzione e la distribuzione, disciplinate rispettivamente dagli articoli 13 e 17 della legge.

La clausola contrattuale che attribuisce alla piattaforma la possibilità di stampare, riprodurre e distribuire l’opera costituisce quindi un negozio avente a oggetto l’esercizio di facoltà patrimoniali riconducibili al diritto d’autore.

La qualificazione civilistica deve tuttavia essere formulata con prudenza.

Non ogni contratto di licenza di diritto d’autore costituisce necessariamente un «contratto di edizione» ai sensi degli articoli 118 e seguenti della legge n. 633/1941.

Il contratto di edizione è una figura tipica disciplinata dalla legge speciale, mentre la licenza di sfruttamento dei diritti può assumere una struttura contrattuale differente, soprattutto nei rapporti digitali.

È quindi preferibile qualificare il rapporto KDP come contratto di concessione o licenza di facoltà di utilizzazione economica dell’opera, verificando soltanto in presenza degli elementi tipici se la fattispecie possa essere ricondotta anche alla disciplina del contratto di edizione.

Questa precisazione evita una sovrapposizione concettuale tra due figure negoziali che, pur potendo presentare elementi comuni, non sono necessariamente coincidenti.

18. Riproduzione, distribuzione e neutralità tecnologica

La concessione del diritto di riproduzione assume particolare importanza nel self-publishing digitale.

La riproduzione dell’opera comprende la fissazione dell’opera in forma idonea a consentirne la comunicazione o la realizzazione di copie, secondo la disciplina della legge sul diritto d’autore.

Nel caso di un libro digitale, il fenomeno può assumere una pluralità di forme tecniche: file digitali, copie elettroniche, adattamenti di formato e altri procedimenti necessari alla messa a disposizione dell’opera.

Nel caso dell’edizione cartacea, la stampa on demand rappresenta una modalità di riproduzione e produzione delle copie fisiche.

Il riferimento contrattuale a «tutti i formati» non deve però essere interpretato come attribuzione automatica di ogni possibile diritto futuro non previsto dal contratto. La portata della licenza deve essere determinata sulla base della formulazione contrattuale effettivamente accettata dall’autore e della disciplina imperativa della legge n. 633/1941.

La neutralità tecnologica della clausola può assumere quindi un valore interpretativo significativo, ma non può trasformarsi in un principio di attribuzione illimitata di facoltà non comprese nell’oggetto contrattuale.

19. Coordinamento tra qualificazione civilistica e qualificazione tributaria

La qualificazione civilistica della licenza costituisce il presupposto logico, ma non esaurisce l’indagine tributaria.

Un contratto avente a oggetto una licenza di diritti d’autore può generare:

• reddito di lavoro autonomo ai sensi dell’articolo 53, comma 2, lettera b), TUIR, se il percipiente è l’autore e ricorrono i presupposti;

• reddito d’impresa se l’utilizzazione economica è conseguita nell’esercizio di un’impresa commerciale;

• reddito diverso ai sensi dell’articolo 67, comma 1, lettera g), TUIR, quando ricorrano i presupposti della specifica disposizione e il soggetto non rientri nella fattispecie dell’autore che produce reddito di lavoro autonomo;

• operazione fuori campo IVA quando ricorrano i presupposti dell’articolo 3, comma 4, lettera a), d.P.R. n. 633/1972;

• prestazione di servizi rilevante ai fini IVA quando la deroga non operi.

Dal 2027 il raccordo sarà:

• articolo 55, comma 2, lettera a), d.lgs. n. 117/2026;

• articolo 76, comma 1, lettera o), d.lgs. n. 117/2026;

• articolo 10, comma 4, lettera a), d.lgs. n. 10/2026.

Il sistema conferma dunque che la stessa operazione economica può essere qualificata diversamente ai fini delle imposte dirette e dell’IVA, perché le due discipline perseguono finalità, presupposti e categorie giuridiche differenti.

20. Il problema delle opere commissionate

Particolare attenzione deve essere riservata alle opere realizzate su commissione.

La semplice presenza di una clausola di trasferimento dei diritti d’autore non significa necessariamente che l’intero compenso corrisposto dal committente sia un compenso da diritto d’autore.

Occorre distinguere almeno due componenti:

a) il compenso per l’attività creativa o professionale svolta dal prestatore;

b) il corrispettivo per la concessione o il trasferimento dei diritti patrimoniali sull’opera.

Quando il contratto remunera una prestazione complessa, l’analisi tributaria deve considerare l’effettivo contenuto economico del rapporto.

La Cassazione, proprio nell’affrontare la distinzione tra diritto d’autore e diritti connessi, ha sottolineato la necessità di individuare concretamente il diritto economico oggetto della remunerazione. 

Lo stesso criterio deve essere applicato al software, alla grafica, alla fotografia, ai contenuti audiovisivi e alle opere tecniche.

Non è sufficiente che il contratto utilizzi la formula «cessione dei diritti d’autore» per trasformare automaticamente in royalty un compenso che, nella sostanza, remunera una prestazione professionale complessa.

21. Il requisito della creatività

La qualificazione dell’opera come opera dell’ingegno costituisce il presupposto logico dell’applicazione della disciplina speciale.

L’Agenzia delle Entrate ha più volte evidenziato la necessità di verificare che l’opera possieda i requisiti di originalità e creatività richiesti dalla legge sul diritto d’autore.

La Risoluzione n. 311/E del 21 luglio 2008, in particolare, ha collegato il trattamento fiscale dei proventi da diritto d’autore alla riconducibilità dell’opera alla tutela prevista dalla legge n. 633/1941, distinguendo tali proventi dai compensi derivanti dall’esercizio ordinario di un’attività professionale. 

Il criterio deve essere applicato anche ai nuovi fenomeni digitali.

La circostanza che un contenuto sia pubblicato su una piattaforma digitale, trasformato in eBook, incorporato in un sito web o venduto attraverso un marketplace non determina, da sola, la natura di opera dell’ingegno.

Analogamente, il semplice possesso di un file digitale non coincide con la titolarità di un diritto d’autore.

Il diritto tributario presuppone l’individuazione di una posizione giuridica tutelata dalla legge n. 633/1941 e di un provento derivante dalla sua utilizzazione economica.

22. Gli adempimenti connessi alla pubblicazione e il deposito legale delle opere dell’ingegno

L’analisi degli effetti giuridici ed economici dello sfruttamento delle opere dell’ingegno non può ritenersi completa senza considerare gli ulteriori adempimenti che l’ordinamento pone a carico dell’editore o, in determinate circostanze, del soggetto responsabile della pubblicazione. Tali obblighi devono essere tenuti distinti dagli adempimenti di natura propriamente tributaria e dalle formalità previste dalla disciplina del diritto d’autore, poiché trovano fondamento in una normativa speciale volta, in particolare, alla conservazione della memoria della produzione culturale e alla costituzione degli archivi della produzione editoriale nazionale e regionale.

In questa prospettiva assume particolare rilievo il sistema del deposito legale, disciplinato dalla legge 15 aprile 2004, n. 106, recante «Norme relative al deposito legale dei documenti di interesse culturale destinati all’uso pubblico», e dal relativo regolamento di attuazione, adottato con d.P.R. 3 maggio 2006, n. 252. La disciplina riguarda i documenti destinati all’uso pubblico e fruibili mediante la lettura, l’ascolto o la visione, indipendentemente dal procedimento tecnico utilizzato per la loro produzione, ed è finalizzata alla conservazione della memoria della cultura e della vita sociale italiana, nonché alla costituzione dell’archivio nazionale e degli archivi regionali della produzione editoriale. 

L’obbligo non grava necessariamente sull’autore in quanto tale. Ai sensi dell’art. 3 della l. n. 106/2004, il soggetto tenuto al deposito è, in via principale, l’editore o comunque il responsabile della pubblicazione, persona fisica o giuridica; ove manchi l’editore, l’obbligo può ricadere sul tipografo, mentre specifiche disposizioni riguardano i produttori o distributori di documenti non librari e di prodotti editoriali similari. La distinzione assume particolare importanza nelle moderne forme di autopubblicazione, nelle quali la figura dell’autore può coincidere con quella del soggetto responsabile della pubblicazione. La Direzione generale Biblioteche e diritto d’autore ha espressamente chiarito che, nel self-publishing, ove manchi un editore distinto, l’obbligo di deposito ricade sull’autore-committente quale responsabile della pubblicazione, salva la possibilità di delegare materialmente la consegna secondo le modalità previste dalla disciplina. 

Quanto all’oggetto dell’obbligo, l’art. 4 della l. n. 106/2004 ricomprende, tra le altre categorie, i libri, gli opuscoli, le pubblicazioni periodiche, le carte geografiche e topografiche, gli atlanti, la grafica d’arte, i manifesti, la musica a stampa, i documenti fotografici, sonori e audiovisivi e determinate categorie di documenti diffusi su supporto informatico o tramite rete. La disciplina regolamentare precisa le modalità di deposito in relazione alle diverse tipologie documentali e stabilisce, in via generale, che i documenti soggetti a deposito debbano essere consegnati entro sessanta giorni dalla prima distribuzione al pubblico. 

Per quanto riguarda specificamente il libro stampato, il sistema prevede un’articolazione tra Archivio nazionale della produzione editoriale e Archivio regionale della produzione editoriale. La Biblioteca nazionale centrale di Firenze e la Biblioteca nazionale centrale di Roma costituiscono i principali istituti depositari dell’archivio nazionale, mentre per l’archivio regionale gli istituti depositari sono individuati in relazione al territorio di riferimento. La Biblioteca nazionale centrale di Firenze conferma, in particolare, che l’editore o il responsabile della pubblicazione deve provvedere, entro sessanta giorni dalla prima distribuzione al pubblico, alla trasmissione degli esemplari destinati agli istituti depositari secondo le quantità e le modalità previste dal regolamento. 

La disciplina delle copie da depositare deve tuttavia essere ricostruita con attenzione, evitando formulazioni eccessivamente generalizzanti. Il d.P.R. n. 252/2006 stabilisce infatti, come regola generale, il deposito di due copie per l’Archivio nazionale e di ulteriori due copie per l’Archivio regionale, salvo le specifiche disposizioni previste dal regolamento per determinate categorie di documenti e gli esoneri totali o parziali stabiliti dalla normativa. Proprio in relazione alle pubblicazioni realizzate mediante self-publishing, la Direzione generale Biblioteche ha chiarito che, quando la tiratura iniziale non supera le duecento copie, trova applicazione l’esonero parziale previsto dall’art. 9 del d.P.R. n. 252/2006, con conseguente deposito di due sole copie: una destinata all’Archivio nazionale e una all’Archivio regionale secondo le modalità territorialmente previste. 

L’adempimento assume pertanto una particolare rilevanza proprio nell’ambito della progressiva diffusione delle forme di pubblicazione indipendente e di self-publishing. L’autore che pubblichi autonomamente un’opera cartacea non può infatti ritenere che l’assenza di un editore tradizionale comporti, di per sé, l’inesistenza di obblighi di deposito: laddove egli assuma la responsabilità della pubblicazione, la normativa gli attribuisce la relativa posizione soggettiva passiva. La possibilità, offerta da alcune piattaforme editoriali, di effettuare il deposito per conto dell’autore costituisce una modalità organizzativa di adempimento e non determina, di per sé, il trasferimento della responsabilità giuridica prevista dalla normativa. 

Particolare attenzione deve essere inoltre prestata alla distinzione tra pubblicazioni cartacee e pubblicazioni esclusivamente digitali. La disciplina del deposito legale contempla anche i documenti diffusi tramite rete informatica; tuttavia, secondo le indicazioni attualmente pubblicate dalla Direzione generale Biblioteche, le specifiche modalità regolamentari relative al deposito delle pubblicazioni diffuse esclusivamente tramite rete non risultano ancora perfezionate. Ne consegue che, allo stato, non deve essere presentato come vigente un obbligo generalizzato di deposito delle pubblicazioni esclusivamente diffuse in formato PDF, e-book, ePub o altro formato digitale attraverso la rete. Sono invece soggette al deposito nella loro forma tradizionale le pubblicazioni che, pur disponendo anche di un’edizione elettronica, siano pubblicate e diffuse in formato cartaceo o su altro supporto rientrante nelle categorie previste dalla disciplina. 

Il deposito legale deve, infine, essere tenuto distinto dagli strumenti di tutela e di gestione dei diritti d’autore. Esso non costituisce una modalità di acquisto della titolarità del diritto, né una condizione generale per l’esistenza o la protezione dell’opera dell’ingegno. La sua funzione è essenzialmente conservativa, documentaria e bibliografica: la legge n. 106/2004 stabilisce infatti che il deposito è diretto alla raccolta e conservazione dei documenti, alla produzione e diffusione dei servizi bibliografici nazionali e alla loro consultazione e disponibilità, nel rispetto delle norme sul diritto d’autore e sui diritti connessi. 

La violazione degli obblighi di deposito può dar luogo alle conseguenze sanzionatorie previste dall’art. 7 della l. n. 106/2004 e dalle disposizioni regolamentari, sicché l’adempimento non può essere considerato una mera formalità priva di effetti giuridici. Esso si inserisce, piuttosto, in un più ampio sistema di responsabilità del soggetto che procede alla pubblicazione e alla diffusione dell’opera, nel quale confluiscono obblighi di diversa natura e finalità: quelli concernenti la tutela dei diritti morali e patrimoniali dell’autore, quelli relativi alla regolare circolazione e pubblicazione dell’opera, quelli tributari e contabili derivanti dalla percezione dei relativi proventi e, infine, quelli connessi alla conservazione della produzione editoriale nazionale.

La corretta gestione dell’opera pubblicata richiede dunque una verifica complessiva degli adempimenti applicabili alla concreta fattispecie. L’autore o il soggetto responsabile della pubblicazione dovrà preliminarmente individuare la natura dell’opera e le modalità della sua diffusione, verificare la propria posizione rispetto alla disciplina del deposito legale, individuare gli istituti depositari competenti, rispettare i termini e le modalità di consegna e conservare la documentazione idonea a comprovare l’avvenuto adempimento. Tale verifica dovrà essere coordinata con gli ulteriori obblighi eventualmente derivanti dalla normativa sul diritto d’autore, dalla disciplina fiscale e, per le pubblicazioni digitali e transfrontaliere, dalle specifiche regole applicabili alla distribuzione attraverso piattaforme elettroniche.

La disciplina del deposito legale rappresenta, in questa prospettiva, un significativo punto di intersezione tra la dimensione privatistica del diritto d’autore e la funzione pubblicistica di conservazione del patrimonio culturale. Essa dimostra come la pubblicazione e lo sfruttamento economico di un’opera dell’ingegno non esauriscano i loro effetti nel rapporto tra autore, editore, piattaforma e acquirente, ma possano determinare una serie articolata di obblighi nei confronti dell’ordinamento, la cui individuazione deve precedere — o comunque accompagnare — la valutazione degli effetti civilistici e tributari dell’operazione.

23. Considerazioni conclusive

Il trattamento tributario del diritto d’autore costituisce un settore nel quale la qualificazione civilistica dell’opera e dei diritti patrimoniali deve essere coordinata con la classificazione reddituale e con la disciplina IVA.

L’elemento centrale dell’ordinamento tributario è rappresentato dalla distinzione tra:

1. autore che utilizza economicamente la propria opera;

2. soggetto che acquisisce il diritto a titolo oneroso;

3. soggetto che acquisisce il diritto a titolo gratuito o per successione;

4. impresa che sfrutta economicamente il diritto nell’ambito della propria attività;

5. titolare di diritti connessi;

6. professionista che percepisce diritti d’autore correlati alla propria attività;

7. autore che opera attraverso piattaforme digitali nazionali o estere.

La disciplina delle imposte dirette riconosce all’autore, quando non operi nell’esercizio di impresa commerciale, una particolare disciplina di determinazione del reddito.

L’articolo 53, comma 2, lettera b), TUIR sarà sostituito dal 1° gennaio 2027 dall’articolo 55, comma 2, lettera a), del d.lgs. n. 117/2026; l’articolo 54, comma 8, sarà sostituito dall’articolo 63; l’articolo 67, comma 1, lettera g), dall’articolo 76, comma 1, lettera o); l’articolo 71, comma 2, dall’articolo 80, comma 1. 

Il nuovo Testo unico non modifica, nella materia qui esaminata, la struttura fondamentale della disciplina, ma ne razionalizza la collocazione normativa.

Sul piano IVA, la stessa operazione di ricodificazione è effettuata dal d.lgs. n. 10/2026: l’articolo 3, comma 2, n. 2), d.P.R. n. 633/1972 confluisce nell’articolo 10, comma 2, lettera b), mentre l’articolo 3, comma 4, lettera a), confluisce nell’articolo 10, comma 4, lettera a). 

La giurisprudenza della Corte di cassazione ha contribuito a delimitare il perimetro applicativo della disciplina, chiarendo in particolare che i diritti connessi non possono essere automaticamente assimilati al diritto d’autore in senso stretto e che la deduzione forfetaria prevista per l’autore costituisce un criterio legale di determinazione della base imponibile e non un beneficio fiscale discrezionale. 

La Circolare n. 9/E del 2019 e la Risposta n. 517/2019 assumono, inoltre, una funzione centrale nell’inquadramento dei proventi da diritto d’autore percepiti da professionisti in regime forfetario, soprattutto per quanto riguarda il requisito della correlazione con l’attività professionale, la verifica della soglia e la permanenza della deduzione forfetaria prevista dalla disciplina speciale.

La digitalizzazione rende però necessario un ulteriore livello di analisi.

Nel modello del self-publishing globale, l’autore non si limita a concedere un diritto a un editore nazionale, ma entra in un sistema contrattuale multilivello nel quale possono intervenire società appartenenti allo stesso gruppo, distributori, marketplace e soggetti residenti in Stati diversi.

La qualificazione della royalty, la determinazione dello Stato della fonte, la verifica del beneficial ownership, l’applicazione delle convenzioni contro le doppie imposizioni e l’eventuale credito per imposte estere richiedono quindi un’analisi che non può arrestarsi alla mera denominazione contrattuale del pagamento.

Per le royalties relative a copyright di opere letterarie, la Convenzione Italia-Stati Uniti presenta una disciplina particolarmente favorevole, ma l’applicazione dello 0 per cento richiede la corretta qualificazione della royalty, la sussistenza dei requisiti convenzionali e la documentazione necessaria. 

La conclusione sistematica è pertanto nel senso che il diritto tributario del diritto d’autore non può essere ricostruito attraverso un’unica categoria concettuale.

L’espressione «royalty» costituisce un punto di partenza, non un punto di arrivo.

11. La sequenza metodologica descrittiva per la corretta imposizione fiscale nello sfruttamento del diritto d’autore

L’estrema complessità e la frammentarietà del microsistema normativo che regola lo sfruttamento economico delle opere dell’ingegno impongono all’interprete, al consulente fiscale e al giurista d’impresa di non procedere mai per approssimazione, ma di adottare un rigoroso iter logico-giuridico. La corretta determinazione del carico tributario e l’assolvimento scevro da rischi sanzionatori degli adempimenti legali non possono prescindere da una sequenza metodologica unitaria e coordinata, la quale si sviluppa attraverso un percorso argomentativo e sistematico che lega indissolubilmente il diritto civile della proprietà intellettuale con il diritto tributario sostanziale e formale.

Il punto di partenza dell’indagine risiede nella qualificazione giuridica dell’oggetto della creazione intellettuale alla luce della legge sul diritto d’autore (l. 633/1941), verificando se l’opera possieda i requisiti di creatività e novità richiesti per rientrare nelle categorie protette dalla legge, siano esse opere letterarie, scientifiche, didattiche, musicali o software tutelato dal diritto d’autore. Contestualmente a tale accertamento, l’operatore deve isolare quale specifica facoltà del coacervo dei diritti patrimoniali venga dedotta nel rapporto negoziale, tenendo conto che il diritto d’autore non costituisce un blocco monolitico, bensì un fascio di prerogative autonome, quali il diritto di riproduzione, di esecuzione, di comunicazione al pubblico o di distribuzione.

All’individuazione del diritto corrisponde la necessaria identificazione della soggettività passiva in capo al percipiente del provento, accertando se questi rivesta la qualifica di autore originario, di erede, di legatario ovvero di soggetto terzo acquirente a titolo oneroso, trattandosi dello spartiacque fondamentale che condiziona sia l’inquadramento reddituale sia il trattamento ai fini dell’imposta sul valore aggiunto. Tale assetto soggettivo si salda con la qualificazione del contratto posto in essere per regolare lo sfruttamento economico, che può assumere la veste di un contratto di edizione, di una licenza d’uso non esclusiva o di accordi di distribuzione digitale.

Da questa fitta trama negoziale discende la qualificazione reddituale ai fini delle imposte dirette, distinguendo tra redditi assimilati a quelli di lavoro autonomo ex articolo 53, comma 2, lettera b), del TUIR, redditi di lavoro autonomo o d’impresa connessi all’attività professionale tipica, ovvero redditi diversi per i terzi cessionari. Su queste basi si innesta la determinazione quantitativa della base imponibile, retta dal principio di cassa e caratterizzata dall’applicazione delle deduzioni forfettarie anagrafiche (del 40% per gli under 35 o del 25% per i soggetti di età pari o superiore a trentacinque anni), le quali escludono la rilevanza analitica dei costi ordinari di produzione.

L’iter applicativo prosegue con la verifica della disciplina IVA, accertando l’operatività dell’esclusione oggettiva ex articolo 3, comma 4, lettera a), del d.P.R. n. 633/1972 per le ipotesi di cessioni o licenze effettuate direttamente dagli autori o dai loro aventi causa, ovvero l’assoggettamento ordinario in presenza di soggetti terzi o di prestazioni di servizi complesse. Successivamente, l’attenzione si sposta sugli obblighi dei sostituti d’imposta in sede di erogazione dei compensi, curando il corretto calcolo della ritenuta d’acconto del 20% sull’imponibile già depurato della deduzione forfettaria, nonché valutando l’eventuale esonero soggettivo connesso all’adozione del regime forfettario agevolato.

Il quadro si completa infine con l’esame della dimensione transfrontaliera e internazionale dello sfruttamento delle opere, verificando la corretta applicazione delle regole di territorialità e l’operatività delle Convenzioni contro le doppie imposizioni fiscali, le quali consentono, attraverso i presidi documentali e le certificazioni internazionali, di preservare l’integrità del provento dell’autore da prelievi esteri indebiti.

La corretta individuazione del regime fiscale applicabile ai proventi derivanti dallo sfruttamento economico delle opere dell’ingegno presuppone, pertanto, un’analisi articolata e progressiva, nella quale i diversi profili civilistici e tributari devono essere esaminati secondo un ordine logicamente coerente. Occorre, anzitutto, individuare la natura e le caratteristiche dell’opera oggetto di sfruttamento e, conseguentemente, determinare quale specifico diritto di utilizzazione economica venga in concreto esercitato o concesso. Tale ricostruzione deve essere necessariamente accompagnata dall’individuazione del soggetto titolare del diritto e dalla qualificazione del rapporto contrattuale attraverso il quale lo sfruttamento viene realizzato, distinguendo, in particolare, tra cessione, concessione o licenza dei diritti patrimoniali e prestazioni aventi un diverso contenuto causale.

Solo all’esito di tale preliminare qualificazione civilistica può procedersi alla corretta individuazione della categoria reddituale nella quale collocare il provento, verificando se ricorrano i presupposti per l’applicazione della disciplina prevista per i redditi assimilati a quelli di lavoro autonomo, per i redditi diversi ovvero, in presenza dei relativi presupposti, per il reddito di lavoro autonomo o d’impresa. Una volta determinata la natura del reddito, occorre stabilire le modalità di quantificazione della base imponibile, tenendo conto delle eventuali deduzioni forfettarie o delle spese fiscalmente rilevanti, nonché del momento impositivo previsto dalla disciplina applicabile.

A tale ricostruzione deve poi seguire la verifica del trattamento ai fini dell’imposta sul valore aggiunto, con particolare attenzione alla natura dell’operazione, alla qualità soggettiva dell’autore o del titolare del diritto e all’eventuale riconducibilità dell’operazione alle fattispecie escluse dal campo di applicazione dell’imposta. Analogamente, deve essere esaminata la disciplina delle ritenute alla fonte, individuando il soggetto tenuto all’effettuazione della ritenuta, la relativa base di calcolo e l’eventuale applicabilità di regimi derogatori o agevolati.

Quando il rapporto presenta elementi di internazionalità, l’analisi deve essere ulteriormente integrata dalla verifica della territorialità del reddito e dell’eventuale assoggettamento a imposizione nello Stato della fonte, nonché dall’individuazione della convenzione contro le doppie imposizioni eventualmente applicabile. Quest’ultima verifica assume particolare rilievo nel caso delle royalties corrisposte da soggetti non residenti, poiché la qualificazione convenzionale del provento e la disciplina dello Stato della fonte possono incidere concretamente sull’ammontare dell’imposizione complessiva e sulle modalità di eliminazione della doppia imposizione.

Ne deriva che la corretta applicazione della disciplina fiscale dei diritti d’autore non può essere affidata alla mera individuazione isolata della singola disposizione tributaria, ma richiede un procedimento interpretativo nel quale la qualificazione civilistica dell’opera e del rapporto contrattuale costituisce il necessario antecedente logico della successiva qualificazione tributaria. È proprio il coordinamento tra tali diversi livelli di indagine — civilistico, reddituale, IVA, procedimentale e, ove necessario, internazionale — a consentire di ricostruire in modo coerente il trattamento fiscale concretamente applicabile al provento e di evitare che una qualificazione non corretta del rapporto negoziale determini, a cascata, errori nella determinazione della base imponibile, nell’applicazione delle ritenute o nell’individuazione degli obblighi relativi all’imposta sul valore aggiunto.

La ricodificazione del 2026 offre, sotto questo profilo, un’occasione importante per aggiornare la tecnica redazionale dei contratti, delle fatture e della letteratura scientifica: dal 1° gennaio 2027 i riferimenti agli articoli del TUIR e del d.P.R. n. 633/1972 dovranno essere progressivamente sostituiti con quelli del d.lgs. n. 117/2026 e del d.lgs. n. 10/2026.

La materia rimane, tuttavia, caratterizzata da una significativa frammentazione tra diritto d’autore, diritto tributario, disciplina della fatturazione, fiscalità internazionale e disciplina previdenziale.

Una futura evoluzione normativa potrebbe pertanto perseguire un maggiore coordinamento tra tali settori, soprattutto con riguardo agli autori che operano attraverso piattaforme digitali e ai professionisti che combinano attività creativa e attività professionale.

In questa prospettiva, il vero problema non consiste tanto nella mancanza di norme, quanto nella necessità di assicurare una lettura coordinata di disposizioni appartenenti a sistemi differenti.

Il diritto d’autore, infatti, continua a costituire un istituto unitario sul piano della tutela dell’opera, ma produce effetti fiscalmente differenti a seconda del soggetto che esercita il diritto, della modalità di sfruttamento, della natura dell’opera, della struttura contrattuale e della localizzazione dei soggetti coinvolti.