La Corte di Cassazione, sezione tributaria, con l’ordinanza n. 24784 depositata il 16 settembre 2024, intervenendo in tema di motivazione dell’atto di rettifica e liquidazione per imposta di registro, ha ribadito il principio secondo cui “fermo restando l’onere della prova gravante sulla Amministrazione, è sufficiente che la motivazione contenga l’enunciazione dei criteri astratti, in base ai quali è stato determinato il maggior valore, senza necessità di esplicitare gli elementi di fatto utilizzati per l’applicazione di essi, in quanto il contribuente, conosciuto il criterio di valutazione adottato, è già in condizione di contestare e documentare l’infondatezza della pretesa erariale, senza poter invocare la violazione, ai sensi dell’art. 52, comma 2- bis, del d.P.R. n. 131 del 1986, del dovere di allegazione delle informazioni previste ove il contenuto essenziale degli atti sia stato riprodotto sull’avviso di accertamento (vedi tra le altre Cass. n. 22148/2017 nonché Cass. n. 11615/2020);”

La vicenda ha riguardato una societò a cui l’Agenzia delle Entrate notificava un avviso di rettifica e liquidazione per imposta di registro in relazione alla rideterminazione del valore venale di due terreni . La società contribuente impugnava l’atto impositivo. I giudici di prime cure non accolsero il ricorso della contribuente. La società impugnava la sentenza di primo grado. I giudici di appello confermavano la sentenza impugnata. La società avverso la decisione dei giudici di secondo grado proponeva ricorso per cassazione fondato su quattro motivi.

I giudici di legittimità rigettavano il ricorso della contribuente.

Per gli Ermellini “l’avviso di accertamento può essere motivato per relationem, ossia mediante il riferimento ad elementi di fatto risultanti da altri atti o documenti, anche ove lo stesso si concreti nel richiamo alle risultanze di un’indagine di mercato, purché, nell’ipotesi di mancata allegazione, nell’atto ne venga riprodotto il contenuto essenziale, allo scopo di consentire al contribuente ed al giudice, in sede di eventuale sindacato giurisdizionale, di individuare i luoghi specifici dell’atto richiamato (Cass. n. 4396/2018; Cass. n. 12394/2002). In particolare, l’avviso di rettifica e di liquidazione della maggiore imposta riguardante atti che hanno ad oggetto beni immobili, adottato a seguito di comparazione con beni simili, deve ritenersi adeguatamente motivato ove contenga la riproduzione del contenuto essenziale dell’atto utilizzato per la comparazione, e cioè delle parti utili a far comprendere il parametro utilizzato per la rettifica, essendo anche in questo modo adempiuto l’obbligo di allegare all’avviso l’atto utilizzato per la comparazione (Cass. n. 21066/2017). Per contenuto essenziale si intende l’insieme di quelle parti dell’atto o del documento necessari e sufficienti per sostenere il contenuto del provvedimento adottato, la cui indicazione permette al contribuente ed al giudice, in sede di eventuale sindacato giurisdizionale, di individuare i luoghi specifici dell’atto richiamato nei quali risiedono le parti del discorso che formano gli elementi della motivazione del provvedimento (Cass. n. 9323/2017);”

I giudici di piazza Cavour ribadiscono che “in tema di avviso di accertamento tributario, lo stabilire se, in concreto, la sua motivazione risponda o no ai requisiti di validità – che, in generale, possono riferirsi anche ad elementi extratestuali che il contribuente sia in grado di conoscere – è compito del giudice tributario e non è dato al contribuente, se la decisione è motivata, sollecitare alla Corte di cassazione una revisione critica, salvo che non vengano enunciati ed evidenziati, nel ricorso, specifici errori di diritto in cui il giudice di merito sia incorso (Cass. n. 9582/2013)”

distinzione tra motivazione ed obbligo probatorio

Il Supremo consesso, inoltre ha riconfermato che “la questione relativa all’esistenza della motivazione dell’atto impositivo, quale “requisito formale di validità” dell’avviso di accertamento (art. 7, l. n. 212 del 2000), va, difatti, nettamente distinta da quella attinente, invece, alla indicazione ed alla effettiva sussistenza di elementi dimostrativi dei fatti costitutivi della pretesa tributaria (tra varie, Cass. n. 4639/20), che rimane disciplinata dalle regole processuali proprie della istruzione probatoria, le quali trovano applicazione nello svolgimento dell’eventuale giudizio introdotto dal contribuente per ottenerne l’annullamento. E anche in base al testo novellato dell’art. 7 l. 212/00 occorre pur sempre distinguere il piano della motivazione dell’avviso di accertamento da quello della prova della pretesa impositiva e, corrispondentemente, l’atto a cui l’avviso si riferisce dal documento che costituisce mezzo di prova (Cass. n. 8016/24; da ultimo, in termini, n. 21241/24).”