MINISTERO FINANZE – Determinazione 23 febbraio 2018, n. 2302 – Linee guida per lo svolgimento del tirocinio di cui all’articolo 3 del decreto legislativo 27 gennaio 2010, n. 39

MINISTERO FINANZE – Determinazione 23 febbraio 2018, n. 2302

Linee guida per lo svolgimento del tirocinio di cui all’articolo 3 del decreto legislativo 27 gennaio 2010, n. 39

DETERMINA

1. Di adottare le “Linee guida per lo svolgimento del tirocinio di cui all’articolo 3 del decreto legislativo 27 gennaio 2010, n. 39, per l’ammissione all’esame di idoneità professionale e per l’esercizio dell’attività di revisione legale”, allegate alla presente determina.
2. Di approvare, altresì, il modello di relazione annuale allegato alle Linee guida, che sarà reso disponibile nell’apposita sezione del sito internet www.revisionelesale.mef.sov.it, con gli adattamenti necessari ed eventuali per la produzione del modulo online.
3. La presente determina è pubblicata sul sito internet della revisione legale all’indirizzo www.revisionelesale.mef.gov.it..

Allegato

LINEE GUIDA

per lo svolgimento del tirocinio di cui all’articolo 3 del decreto legislativo 27 gennaio 2010, n. 39, per l’ammissione all’esame di idoneità professionale e per l’esercizio dell’attività di revisione legale – Linee guida per lo svolgimento del tirocinio di cui all’articolo 3 del decreto legislativo 27 gennaio 2010, n. 39, per l’ammissione all’esame di idoneità professionale e per l’esercizio dell’attività di revisione legale

1. Premessa

Le presenti Linee guida hanno lo scopo di incentivare buone prassi nello svolgimento del tirocinio da revisore legale, enunciando i criteri cui il tirocinante deve attenersi nel quadro del percorso di abilitazione e sulla base dei quali il dominus deve impostare il lavoro dell’aspirante revisore.

Esse costituiscono, pertanto, uno strumento di ausilio e di orientamento per tutti i praticanti che affrontano il periodo del tirocinio, i quali sono poi chiamati a documentare in apposite relazioni le attività svolte e le competenze in concreto maturate nel corso del periodo di applicazione.

2. Le fonti

2.1 La disciplina normativa del tirocinio

Il decreto legislativo 27 gennaio 2010, n. 39, definisce il tirocinio come un periodo di formazione finalizzato all’acquisizione della capacità di applicare concretamente le conoscenze teoriche necessarie per il superamento dell’esame di idoneità professionale e per l’esercizio dell’attività di revisione legale.

Il periodo di tirocinio ha durata di tre anni, non essendo applicabile alla revisione legale l’art. 9, comma 6, del D.L. n. 1/2012 che limita a 18 mesi il tirocinio per l’accesso alle professioni regolamentate su base ordinistica, e può essere svolto presso un revisore legale o presso una società di revisione legale in grado di assicurare la formazione pratica del tirocinante. Il regolamento di attuazione del tirocinio, D.M. n. 146 del 25 giugno 2012, ha inoltre precisato che il dominus per poter assicurare la maturazione professionale dei singoli tirocinanti debba essere scelto esclusivamente tra gli iscritti nella sezione dei revisori “attivi”.

Il decreto legislativo 17 luglio 2016, n. 135, nel recepire la direttiva comunitaria n. 2014/56/UE, ha parzialmente modificato, tra l’altro, la disciplina del tirocinio. La relazione illustrativa al provvedimento motiva l’intervento con l’esigenza di responsabilizzare sia i professionisti che i tirocinanti in tale periodo formativo, al quale la legislazione europea assegna un ruolo fondamentale di maturazione e contatto con l’esperienza professionale.

2.2. Cosa cambia con il decreto legislativo n. 135 del 2016

In sostanza, il decreto legislativo 17 luglio 2016, n. 135 ha riformulato l’articolo 3 del decreto legislativo n. 39 del 2010, introducendo l’espressa previsione di un “obbligo per il tirocinante di collaborare allo svolgimento di incarichi del revisore legale o della società di revisione legale presso i quali il tirocinio è svolto”.

Le attività professionali svolte dal revisore diventano, così, effettivo campo di applicazione pratica da parte di coloro che intendono diventare essi stessi revisori.

Dal canto loro, i revisori legali e le società di revisione legale che assumono la qualità di dominus sono chiamati ad “assicurare e controllare l’effettiva collaborazione del tirocinante all’attività relativa a uno o più incarichi revisione legale”. A tale impegno si ricollegano precise responsabilità, in quanto “la violazione del predetto obbligo da parte dei revisori legali e delle società di revisione legale equivale alla violazione delle norme di deontologia professionale”.

Ancora, è stato introdotto il limite massimo di “tre tirocinanti” che il revisore legale può accogliere contestualmente presso il proprio studio, in modo da assicurare tempi adeguati alla supervisione delle attività ed un effettivo accesso alla documentazione di lavoro per lo svolgimento del tirocinio professionale. Tale limite si intende riferito ai soli revisori legali persone fisiche e non anche alle società di revisione, che abitualmente hanno strutture idonee a seguire un maggior numero di tirocinanti. È opportuno, tuttavia, che anche la società di revisione legale – tra le misure organizzative previste agli articoli 10-ter e 10-quater del decreto legislativo 39 del 2010 -, adotti procedure tali da assicurare che il numero di tirocinanti sia coerente con le dimensioni e la natura dell’attività svolta. Un indice, in questo caso, può essere individuato nel numero di revisori legali partner o dipendenti della società stessa e del numero di incarichi riferiti all’intera struttura.

È stata, infine, introdotta la possibilità di svolgere il tirocinio contestualmente al biennio di studi finalizzato al conseguimento di laurea specialistica o magistrale, ovvero ad una sua parte, consentendo in alcuni casi, e a determinate condizioni stabilite da apposite convenzioni quadro, di anticipare il momento iniziale di avvio del periodo della pratica professionale.

3. La metodologia di lavoro

Il nuovo quadro normativo primario ha dunque reso espliciti i presupposti essenziali per garantire un serio ed effettivo tirocinio, che richiedono:

– il coinvolgimento del tirocinante nelle attività proprie della revisione legale;

– la responsabilità del dominus a garanzia dell’effettività del tirocinio.

Le scelte operate chiariscono che il tirocinio è concepito in modo tale da assicurare la maturazione e la valorizzazione professionale dei singoli tirocinanti, in particolare attraverso la collaborazione ad uno o più incarichi di revisione legale affidati al dominus, e non deve, invece, risolversi in un mero puntuale adempimento di requisiti quasi esclusivamente formali (il decorso di un periodo triennale, l’iscrizione del dominus nel Registro, la relazione annuale da presentare a cadenze determinate).

Sul piano metodologico, la Commissione Centrale per i Revisori Legali, organo ausiliario del Ministero dell’economia e delle finanze, ha svolto un lavoro di approfondimento circa le modalità ed i contenuti minimi per un corretto svolgimento del tirocinio. Tali contenuti dovranno, evidentemente, trovare correlazione con le dichiarazioni periodiche rese dai praticanti.

La Commissione ha preso in considerazione un campione di relazioni annuali, scelto con criteri casuali tra quelle (conclusive) presentate ai fini del rilascio del provvedimento con cui si attesta il compiuto tirocinio triennale. La finalità dell’esame è consistita nell’operare una breve ricognizione delle modalità di redazione delle relazioni.

In generale, l’esame delle relazioni comprese nel campione ha evidenziato la sussistenza di margini di miglioramento per ottimizzare ed efficientare lo svolgimento del tirocinio triennale. Le relazioni annuali, in particolare, risultano a volte succinte o eccessivamente impersonali, senza chiari riferimenti ai bilanci revisionati e alle procedure di revisione applicate, o al contrario appaiono estremamente dettagliate ma riportano informazioni non essenziali ai fini di una piena comprensione dell’attività svolta. Tale variabilità induce a riflettere sulla possibilità di standardizzare i contenuti minimi da riportare nella relazione.

Le risultanze del lavoro svolto sono contenute nel presente documento che si propone, tra l’altro, di offrire un ausilio ed uno strumento di riferimento per l’aspirante revisore legale, che attraverso l’enunciazione di specifici criteri può conoscere, preventivamente, le modalità cui attenersi nello svolgimento del tirocinio triennale. I criteri enunciati nelle presenti Linee guida, ove rispettati, consentono ragionevolmente di ritenere il tirocinio correttamente assolto.

4. Criteri e Linee guida per lo svolgimento del tirocinio

La normativa di riferimento prevede dunque l’obbligo che il tirocinante collabori allo svolgimento di uno o più incarichi di revisione legale sotto la responsabilità del dominus, che ne assicura, verifica e certifica l’effettiva valenza formativa.

Il momento del tirocinio assume così una rilevanza centrale e particolarmente pregnante per coloro che aspirano ad esercitare la revisione legale. L’accesso alla professione implica infatti l’acquisizione sia delle conoscenze teoriche, oggetto di un rigoroso controllo in occasione dell’esame di idoneità professionale, sia di capacità pratiche e di competenze acquisite “sul campo” per effetto dell’applicazione concreta nelle attività professionali.

Il tirocinio deve inoltre essere svolto con assiduità e diligenza, ed il tirocinante ha l’obbligo del segreto e della riservatezza con riferimento ai fatti appresi e connessi ai compiti di revisione derivanti dal suo rapporto di tirocinio. Il rispetto di tali principi – assiduità, diligenza, riservatezza – preserva l’interesse del dominus di accogliere nel proprio studio praticanti affidabili, cui è dato accesso a documentazione e carte di lavoro relative ad incarichi professionali svolti presso clienti terzi.

La formazione dell’aspirante revisore legale non può, in generale, prescindere dalla effettiva collaborazione ad attività pertinenti la revisione legale, con ciò intendendosi la partecipazione o l’assistenza allo svolgimento di incarichi specifici. L’incarico deve essere, inoltre, determinato, anche al fine di renderlo facilmente verificabile, e corrispondere ad una effettiva attività di revisione legale.

Prima ancora che il tirocinio abbia inizio, è obiettivo comune del tirocinante e del proprio dominus pianificare con cura le attività che saranno oggetto del tirocinio, affinché quest’ultimo possa svolgersi in modo efficace.

4.1 Concetto di collaborazione

Il concetto di collaborazione è da intendersi in senso ampio e non implica necessariamente la sussistenza di rapporti di lavoro formalizzati (frequenti invece per le società di revisione).

Al tirocinante, adeguatamente istruito, indirizzato e supervisionato, deve essere data la possibilità di prendere parte in modo concreto ai processi della revisione legale, presso i locali dello studio professionale o della società di revisione legale ove il tirocinio è svolto o presso la società cliente il cui bilancio è oggetto di revisione. In questo caso è opportuno che il revisore legale faccia risultare, nella lettera di incarico o nelle carte di lavoro inerenti la pianificazione e le modalità di svolgimento della revisione legale, l’impiego del tirocinante tra gli ausiliari di cui si avvale per lo svolgimento dell’attività (o, per le società, tra i dipendenti membri dello staff di revisione), anche ai fini della valutazione dei profili di indipendenza che, come noto, si estendono all’intera “rete” del professionista incaricato.

Nel caso del collegio sindacale incaricato della revisione legale, laddove un organo amministrativo rifiuti, ai sensi dell’articolo 2403-bis c.c., l’accesso di ausiliari e dipendenti dei sindaci ad informazioni riservate, la collaborazione all’incarico da parte del tirocinante revisore legale non è comunque compromessa. Essa potrà svolgersi nelle forme più appropriate, fermo restando gli obblighi di riservatezza e del segreto professionale, in modo compatibile con le esigenze della revisione.

La collaborazione all’incarico di revisione legale implica, a titolo esemplificativo:

– la partecipazione alle fasi di pianificazione della revisione legale presso la società cliente, alla individuazione dei rischi e alla individuazione delle misure di salvaguardia anche in tema di indipendenza;

– la verifica della regolare tenuta della contabilità sociale;

– la partecipazione alle riunioni operative inerenti lo svolgimento dell’attività di revisione legale;

– la stesura di documenti, carte di lavoro, relazioni pertinenti l’oggetto dell’incarico;

– la partecipazione all’organizzazione del lavoro, alla individuazione delle aree di rischio più significative per la revisione, alla sussistenza di procedure adeguate e di sistemi di controllo interno della qualità;

– la richiesta di conferme esterne, alle procedure di analisi comparativa, ai campionamenti di revisione;

– la raccolta degli elementi probativi, alla valutazione degli errori identificati, alla formazione del giudizio;

– la partecipazione ad ogni altro processo di revisione come definiti dagli standard professionali di riferimento (principi di revisione ISA Italia).

4.2 Attualità dell’incarico

L’incarico di revisione legale oggetto della collaborazione del tirocinante deve essere tendenzialmente attuale, ossia riferita ad incarichi in corso. Tenuto conto, tuttavia, che un revisore legale può non avere, fisiologicamente, in corso incarichi di revisione legale anche per motivi contingenti e occasionali, e che è interesse del tirocinante svolgere un percorso il più possibile continuo evitando una eccessiva frammentazione del periodo triennale, deve ritenersi ammissibile che il tirocinio possa, almeno in parte, svolgersi anche sulle “carte di lavoro” (NOTA 1) riferite ad incarichi di revisione legale recenti, anche se cessati.

Tale modalità, da intendersi comunque eccezionale, non può tuttavia protrarsi ininterrottamente per l’intero triennio. Il dominus dovrà, altresì, assicurare ai fini della positiva valutazione del periodo di tirocinio l’effettiva partecipazione del tirocinante ad almeno un ciclo di revisione legale completo relativo ad un mandato professionale “in corso”. Ciclo che,

NOTE

come noto, non coincide con l’anno di riferimento del bilancio di esercizio ma si estende sino all’emissione del “giudizio” professionale, normalmente entro i 4 mesi successivi alla data di chiusura di ciascun esercizio sociale.

Qualora, nel triennio, vi sia una rotazione tra tirocinanti impegnati sul medesimo incarico, o nel caso in cui sia nel frattempo cessato l’unico incarico di revisione legale in corso, dominus e tirocinante – anche in virtù del principio di adeguata programmazione dell’attività del tirocinio, su cui si tornerà più ampiamente nel paragrafo 4.4 – valutano le condizioni materiali affinché il tirocinio possa efficacemente proseguire, anche in relazione alla concreta possibilità che il tirocinante continui ad essere impiegato in attività e processi pertinenti la revisione legale. Se dette condizioni fossero venute meno, compromettendo l’effettività del tirocinio, il tirocinante valuta l’opportunità di scegliere un nuovo dominus idoneo ad assicurarne la formazione pratica, avendo cura di darne comunicazione al Registro entro 15 giorni dall’avvenuta variazione (art. 12 D.M. n. 146 del 2012). Il dominus, anche sotto il profilo del rispetto della deontologia professionale, non ostacola il proseguimento del tirocinio presso altro revisore legale.

È appena il caso di osservare che il tirocinio svolto presso un dominus privo di incarichi attuali, o con incarichi che coprano una parte trascurabile e non significativa del periodo triennale, non potrà essere riconosciuto conforme alle disposizioni che ne disciplinano lo svolgimento, con il conseguente prolungamento del periodo necessario per attestarne la regolare conclusione.

4.3 Oggetto dell’incarico

L’incarico o gli incarichi su cui verte l’applicazione pratica del tirocinante sono necessariamente quelli di «revisione legale», come prescritta dal diritto dell’Unione europea o dalla legislazione nazionale. Non sembra superfluo, in questa sede, evidenziare come l’ambito soggettivo di applicazione della revisione legale dei conti sia sostanzialmente definito dal codice civile, che la impone alle sole società di capitali – Spa ed Srl – restando ferme per queste ultime le esenzioni previste per le imprese che non superano determinati parametri dimensionali.

Altri casi in cui è previsto l’obbligo di assoggettare il bilancio annuale o consolidato di talune tipologie di imprese ai processi della revisione legale sono stabiliti, tassativamente, da leggi speciali.

Ciò premesso, appare evidente che non sono assimilabili alla revisione legale molteplici attività di controllo, attestazione, giudizio, certificazione o perizia, anche se previste da norme di legge, che non trovano allocazione nel decreto legislativo n. 39 del 2010. A titolo esemplificativo, non svolgono revisione legale:

– i componenti di un collegio sindacale di una società di capitali, qualora lo statuto non vi abbia espressamente demandato la revisione legale dei conti;

– i componenti supplenti del collegio sindacale, ancorché questo sia incaricato della revisione legale;

– gli organi di controllo di entità non soggette alla revisione legale (società di persone, imprese individuali, associazioni, comitati, enti morali, ecc.); ciò, anche qualora l’incaricato sia stato scelto tra gli iscritti nel registro dei revisori;

– i sindaci, revisori o componenti di organi comunque denominati presso enti ed organismi pubblici non costituiti in forma societaria, o presso i comuni o gli enti locali;

– i revisori incaricati di attività di revisione volontaria (NOTA 2).

Non costituiscono, inoltre, revisione legale attività quali la certificazione di crediti d’imposta a fini fiscali, l’asseverazione di piani economico finanziari per l’accesso a pubblici appalti, la relazioni su fusioni o più in generale l’emissione di pareri in qualità di esperto ai sensi degli artt. 2501-bis e 2501-sexies del codice civile.

Trattasi, infatti, di attività non sufficientemente regolate quanto ai principi professionali applicabili e che, se svolte nel corso del tirocinio, non possono ritenersi soddisfacenti a tali fini.

Nel caso in cui l’attività di revisione legale sia stabilita per alcune tipologie di imprese da leggi speciali (cooperative che superano i parametri dimensionali di legge, società di distribuzione energia elettrica e gas, concessionarie autostradali, ecc.) è opportuno che la relazione di tirocinio contenga il riferimento a tali leggi – nell’ambito delle quali talvolta figurano ancora rinvii al DPR 136/75 -, ed ogni altro elemento (es. statuto) utile a verificare la caratteristica di revisione legale nell’attività di controllo esercitata.

In linea di massima, gli incarichi del dominus oggetto di applicazione da parte del tirocinante coincidono con gli incarichi di revisione legale su cui è possibile esercitare i “controlli di qualità” di cui all’articolo 20 del decreto legislativo n. 39 del 2010.

4.4 Pianificazione del tirocinio

È opportuno, nel momento in cui il dominus accoglie un praticante presso il suo studio professionale, effettuare una preventiva pianificazione dell’attività di tirocinio. Una attenta pianificazione implica la definizione della strategia generale per la maturazione dell’aspirante revisore legale e favorisce l’adempimento del tirocinio in modo corretto e nel rispetto delle finalità attese.

All’inizio del rapporto di tirocinio e prima di sottoscrivere la lettera di assenso, il dominus verifica la natura, i tempi e l’entità delle risorse necessarie da dedicare alla supervisione dell’aspirante revisore legale, ne valuta l’adeguatezza e consente lo svolgimento del tirocinio soltanto ove abbia accertato una effettiva capacità di assicurare la formazione pratica del tirocinante. Laddove, invece, i mezzi o i tempi siano limitati (per esempio, non abbia incarichi di revisione legale cui il praticante possa in concreto assistere o partecipare), è opportuno che il revisore si astenga dall’assumere il ruolo di dominus, evitando di dare avvio ad un tirocinio privo di sufficiente valore formativo.

Una pianificazione adeguata consente di:

– aiutare il tirocinante ad organizzare e gestire adeguatamente il periodo di pratica professionale affinché sia svolto in modo efficace ed efficiente;

– aiutare il tirocinante a dedicare la dovuta attenzione ad aree importanti della revisione legale;

– considerare i fattori che, secondo il giudizio professionale del dominus, sono significativi per indirizzare l’attività del tirocinante;

– identificare e risolvere tempestivamente eventuali problemi;

– facilitare le attività di direzione e supervisione del tirocinante ed il riesame dell’attività svolta.

Il dominus coinvolge, per quanto possibile, il tirocinante nella pianificazione delle attività del tirocinio e aggiorna la strategia generale secondo quanto necessario nel corso del tirocinio stesso.

4.5 La relazione annuale

Al termine di ciascun anno di tirocinio, nonché in occasione di ogni trasferimento presso altro studio professionale o società di revisione legale, l’aspirante revisore legale è tenuto a redigere un’apposita relazione. La relazione annuale:

– è sottoscritta anche dal soggetto presso il quale il tirocinio è svolto, in quanto parte essenziale del “patto” formativo-professionale;

– riporta gli atti ed i compiti relativi ad attività di revisione legale cui il tirocinante ha assistito o partecipato;

– è presentata all’Amministrazione vigilante affinché sia consentito, in via amministrativa, un controllo sostanziale sull’attività svolta.

In proposito, appare doveroso perseguire la valorizzazione di tale strumento, per quanto legislativamente possibile. La relazione annuale, infatti, non può esaurire il proprio contenuto in una elencazione, ancorché pertinente, delle attività svolte ma deve svilupparsi in una loro rendicontazione, offrendo un grado di dettaglio che consenta alla Amministrazione vigilante di acquisire un quadro organico dei compiti svolti, inquadrandoli nelle molteplici articolazioni della revisione, senza necessariamente doverle coprirle tutte, anzi lasciando emergere le scelte di fondo in merito all’impostazione del periodo di formazione.

Ciò premesso, si ritiene che una relazione di tirocinio adeguata, alla quale corrisponda una attività conforme alle finalità della legge ed effettiva, possa contribuire alla responsabilizzazione del dominus, soprattutto attraverso il momento della sottoscrizione. Si tratta infatti di esigere dal professionista, che abbia curato la componente pratica della formazione del tirocinante, l’attenzione necessaria a che quanto dichiarato corrisponda a verità. Ciò in quanto il dominus svolge un ruolo importante nel processo di formazione e non si può consentire né un tirocinio fittizio o incompleto, né che la proficuità del tirocinio sia assicurata soltanto dalla correttezza formale della dichiarazione e della relativa sottoscrizione.

Già negli anni passati, la Commissione Centrale per i Revisori Legali si era dotata di una serie di indici attraverso i quali individuare una relazione insoddisfacente. Di tali indici, opportunamente aggiornati, viene fornita di seguito una elencazione esemplificativa, al fine sia di incentivare la diffusione di buone pratiche nella presentazione delle relazioni, che, anche, di consentire al tirocinante di reimpostare per tempo il proprio lavoro:

– nella relazione si indicano esclusivamente attività non pertinenti alla revisione legale;

– si indicano attività parzialmente pertinenti, ma quelle pertinenti sono manifestamente insufficienti a comprovare un coinvolgimento sufficiente del tirocinante nella revisione legale svolta dal dominus;

– ripetizione per più anni della medesima attività descritta nelle medesime forme;

– mancanza di sufficiente precisione e dettagli – che soli possono consentire la rendicontazione dell’attività svolta – circa i compiti svolti nel corso del tirocinio;

– relazione il cui confronto con altre relazioni o con documenti di diverso tipo, anche circolanti per via informatica, dimostra essere stata copiata;

– che è sottoscritta da un dominus che segue un numero di tirocinanti non coerente con il tipo e le dimensioni dell’attività professionale svolta;

– che indicano quali enti revisionati enti che non sono assoggettati alla revisione legale;

– priva di qualsiasi riferimento all’incarico di revisione al cui svolgimento il tirocinante ha assistito o partecipato.

In proposito, non sembra inopportuno richiamare l’attenzione sulle sanzioni previste dall’articolo 3, comma 4, del decreto legislativo n. 39 del 2010, a carico del tirocinante, del revisore o della società di revisione legale, in caso di dichiarazioni mendaci.

5. Elaborazione di un modello-tipo di relazione annuale

Al fine di agevolare l’aspirante revisore legale nell’impostare la relazione annuale sull’attività svolta nel periodo di riferimento, è stato elaborato il modello-tipo di relazione allegato alle presenti Linee guida, che sarà reso accessibile ai tirocinanti nell’apposita sezione del sito web della revisione legale (modulo TR-04)

Scopo del modello è di evitare, per quanto possibile, la produzione di relazioni formalmente inadeguate per effetto, ad esempio, di una descrizione eccessivamente sintetica dei contenuti o di una scarsa capacità di dar conto dei profili essenziali del tirocinio che si è svolto, invece, in modo soddisfacente.

Il modello è organizzato in sezioni, corrispondenti alle principali aree tematiche inerenti lo svolgimento del tirocinio, in modo da guidare la compilazione della relazione da parte dell’utente. Il modello, allo stesso tempo, potrà coadiuvare il lavoro della Commissione e degli uffici incaricati delle istruttorie, che potranno più agevolmente identificare eventuali relazioni parzialmente o totalmente insoddisfacenti alla luce di un modello standard di informazioni da fornire nella relazione annuale.

È presente, infine, una sezione relativa ad altre attività non caratteristiche cui il tirocinante abbia eventualmente preso parte che, per previsione di legge, possono essere affidate ai soli revisori legali iscritti nell’apposito Registro. È di tutta evidenza, anche per quanto riportato nel paragrafo 4.5, che il tirocinio che verta in via esclusiva sullo svolgimento di tali attività non potrà ritenersi sufficiente né adeguato.

Il modello di relazione annuale proposto sarà utilizzabile anche per i periodi di tirocinio di durata inferiore all’anno, nei casi ove sia ammessa tale possibilità (per esempio, in occasione del cambio del dominus o di sospensione temporanea del tirocinio). In questi casi si terrà conto, ai fini dell’esame del grado di completezza della relazione, del rapporto tra la durata – parziale – del tirocinio e l’attività che in tale lasso di tempo si è svolta.

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Note:

(1) Per approfondimenti sulle regole e sulle responsabilità del revisore legale nel predisporre le “carte di lavoro”, si rinvia al Principio di revisione internazionale ISA Italia 230 – La documentazione della revisione contabile, nel quale si specifica, tra l’altro, che le carte di lavoro sono raccolte in modo tempestivo, non possono essere cancellate o eliminate prima della scadenza del termine previsto per la loro conservazione e non solo alterabili o modificabili ex post, se non alle condizioni previste nel Principio.

(2) Si ritiene tuttavia idoneo, ai soli fini dell’assolvimento del tirocinio, un incarico di revisione che sia imposto dallo statuto, purché assoggettato senza eccezioni alla disciplina del decreto legislativo n. 39 del 2010 e con effetti equivalenti alla revisione legale. Tale scelta statutaria deve risultare in modo chiaro ed inequivocabile. Per consentirne il controllo, stralcio dello statuto va allegato alla relazione annuale presentata dal tirocinante

Allegato

(MODULO DI RELAZIONE TR-04)