MINISTERO LAVORO E POLITICHE SOCIALI – Nota 18 maggio 2020, n. 4314
Artt. 82, comma 3, e 101, comma 8 del Codice del Terzo settore – Chiarimenti
Sono pervenute a questa Direzione, da parte di alcune amministrazioni regionali e di taluni stakeholders, alcuni quesiti volti ad ottenere un chiarimento sulla portata e sull’applicazione delle disposizioni in oggetto richiamate.
Il primo ordine di questioni riguarda le imposte indirette e, segnatamente, il dettato dell’articolo 82, comma 3 del d.lgs. n.117/2017, nella parte in cui prevede l’esenzione dall’imposta di registro per gli atti costitutivi e quelli connessi allo svolgimento delle attività delle organizzazioni di volontariato. Nel corso delle interlocuzioni sviluppate da questo Ministero con le amministrazioni regionali, competenti alla gestione dei registri regionali delle organizzazioni di volontariato, è stato richiesto se ai sensi del Codice del Terzo settore l’esenzione dall’imposta di registro sugli atti costitutivi delle associazioni costituite come organizzazioni di volontariato sia applicabile anche nelle more dell’iscrizione nel RUNTS o, in attesa della sua operatività, nel registro di cui all’articolo 6 della legge n.266/1991 considerato che solo a partire da tale momento l’ente acquisisce la qualificazione soggettiva di ODV, o se nella fase antecedente non debba ritenersi sussistere il presupposto soggettivo per l’applicazione del beneficio fiscale.
Al riguardo, giova evidenziare come la citata disposizione di cui all’articolo 82, comma 3 del Codice, introdotta dall’articolo 26, comma 1 del d.lgs. n.105/2018, recante disposizioni integrative e correttive al codice del Terzo settore, ha riproposto, con pedissequa formulazione, la previsione già contenuta nell’articolo 8, comma 1, della preesistente legge n.266/1991. La volontà del legislatore, come esplicitato, peraltro, nella relazione illustrativa allo schema del menzionato provvedimento correttivo, era quella di ripristinare l’esenzione dall’imposta di registro già prevista fino al periodo di imposta 2017, ponendo in tal modo rimedio ad una carenza previsionale contenuta nell’originaria formulazione del Codice. Sul punto, sotto la vigenza della legge n.266/1991, l’Agenzia delle Entrate era intervenuta con la circolare n.38/E del 1° agosto 2011, affermando come le ODV possono fruire dell’esonero dall’imposta di registro prima dell’iscrizione negli appositi registri, avendo l’obbligo di comunicare all’ufficio locale dell’Agenzia medesima che ha provveduto alla registrazione dell’atto costitutivo l’avvenuta iscrizione al pertinente registro delle ODV, fatto salvo il recupero delle imposte non pagate, con relativi interessi e sanzioni, nel caso di mancato perfezionamento dell’iscrizione in parola.
Sul punto in questione la competente Direzione Centrale Persone Fisiche, Lavoratori Autonomi ed Enti non Commerciali dell’Agenzia delle entrate con nota del 28 aprile u.s. ha confermato la persistente attualità delle indicazioni fornite con la citata circolare del 2011, “atteso che l’articolo 104, comma 1 del CTS prevede che le disposizioni di cui all’articolo 82 del CTS relative all’esenzione dell’imposta di registro, si applicano in via transitoria a decorrere dal periodo di imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2017, tra le altre, alle ODV iscritte nei registri di cui alla citata n. 266 del 1991”.
Alla luce di ciò, un eventuale diniego dell’esenzione dall’imposta di registro non sarebbe conforme al contesto normativo sopra esposto, introducendo altresì un elemento di eterogeneità applicativa delle disposizioni codicistiche, che si pone in contrasto con il fine perseguito dal legislatore della riforma, di assicurare ai soggetti del Terzo settore l’uniformità di trattamento sull’intero territorio nazionale.
Una seconda questione attiene agli effetti sul patrimonio di un’associazione di promozione sociale (APS), iscritta in uno dei registri di cui all’articolo 7 della legge n.383/2000, e contemporaneamente in possesso della qualifica di ONLUS, derivanti dalla volontà dell’ente medesimo, in sede di adeguamento del proprio statuto ex articolo 101, comma 2 del Codice, di dare efficacia immediata a tutte le modifiche statutarie in linea con le nuove disposizioni in materia di associazioni di promozione sociale anche se queste dovessero risultare incompatibili con le previsioni di cui al d.lgs. 460/1997 e se ciò dovesse comportare quindi la perdita, con effetto immediato, della qualifica di ONLUS e delle relative agevolazioni. Sul punto, l’ Agenzia delle entrate , nella circolare n. 168/E del 26 giugno 1998, ha affermato che la perdita di qualifica equivale, ai fini della destinazione del patrimonio, allo scioglimento dell’ente; inoltre, nella successiva circolare n. 59/E del 31 ottobre 2007, ha evidenziato che ove l’ente, pur perdendo la qualifica di ONLUS, non intenda sciogliersi, l’obbligo di devoluzione del patrimonio ex articolo 10, comma 1, lettera f) del d.lgs. n.460/1997, sia da adempiere limitatamente all’incremento patrimoniale realizzato nei periodi di imposta in cui l’ente ha fruito della qualifica di ONLUS. Il Codice del Terzo settore, all’articolo 101, comma 8, prevede che la perdita della qualifica di ONLUS, a seguito dell’iscrizione nel Registro unico nazionale del Terzo settore (RUNTS) non integra un’ipotesi di scioglimento dell’ente, ai fini della devoluzione del patrimonio; l’ultimo periodo del comma prevede inoltre che “le disposizioni che precedono rilevano anche qualora l’iscrizione al Registro unico nazionale del Terzo settore avvenga prima dell’autorizzazione della Commissione europea di cui al comma 10”. Tale disposizione va letta in maniera coordinata con il comma 3 del medesimo articolo 101, il quale stabilisce che nel periodo transitorio il requisito dell’iscrizione al RUNTS si intende soddisfatto da parte degli ETS attraverso la loro iscrizione ad uno dei registri attualmente previsti dalle normative di settore. Nel caso di specie, pertanto, l’organizzazione, in quanto iscritta al registro delle APS continua, anche nel periodo transitorio, ad essere legittimamente considerata come ETS (ai sensi dell’articolo 101, comma 2 del Codice). Alla medesima organizzazione, in quanto APS, si applicherà al momento dell’operatività del RUNTS, la procedura della trasmigrazione di cui all’articolo 54 del Codice, a seguito della quale, gli uffici regionali e provinciali del RUNTS effettueranno le verifiche dirette ad accertare la sussistenza dei requisiti per l’iscrizione nel Registro Unico: in pendenza di tali controlli, il soggetto già iscritto nel preesistente registro delle APS continua a beneficiare, per espressa previsione di legge (articolo 54, comma 4) dei diritti derivanti dalla qualifica di APS. Solo nell’ipotesi in cui l’APS, già ONLUS, al termine dei controlli di cui sopra, non presenti i requisiti per l’iscrizione al RUNTS (nella sezione delle APS o in altra sezione del RUNTS medesimo) e intenda continuare ad operare ai sensi del codice civile, scatterà l’obbligo di devoluzione del patrimonio, entro i limiti quantitativi di incremento conseguito negli esercizi in cui è stato in possesso della qualifica soggettiva legittimante il trattamento di favor. Tale ipotesi, in linea con la ratio della disposizione contenuta nell’articolo 10, comma 1, lettera f) del d.lgs. n.460/1997 (poi esplicitata dall’articolo 50, comma 2 del Codice), intesa ad impedire all’ente la distribuzione del patrimonio, costituito anche in forza di un regime fiscale privilegiato, o la sua destinazione a finalità estranee a quelle tutelate dalla normativa di riferimento, è stata ugualmente condivisa dall’Agenzia delle Entrate con la citata nota del 28 aprile u.s.. Essa ha difatti ribadito che, come sopra accennato, “l’obbligo della devoluzione si verificherà allorquando – a seguito dei controlli effettuati, ai sensi del comma 2 del medesimo articolo 54 – non risultino integrati i presupposti per l’iscrizione nel RUNTS da parte dell’associazione”.
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