La Corte di Cassazione, sezione penale, con la sentenza n. 41238 depositata l’ 11 novembre 2024, intervenendo in tema di sanzioni penali per il reato di cui all’art. 10-ter d.lgs. n. 74 del 2000, modificando un orientamento precedente ha ribadito il principio secondo cui “in tema di reati tributari, l’omesso versamento dell’IVA dipeso dal mancato incasso di crediti non esclude la sussistenza del dolo richiesto dall’art. 10-ter del d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, trattandosi di inadempimento riconducibile all’ordinario rischio di impresa, sempre che tali insoluti siano contenuti entro una percentuale da ritenersi fisiologica» (Sez. 3, n. 31352 del 05/05/2021, Baracchino, Rv. 282237 – 01, la quale, in applicazione del principio, ha annullato con rinvio la sentenza di condanna, riguardante insoluti per circa il 43% del fatturato, cui era seguita una gravissima crisi di liquidità).” 

Per i giudici di legittimità la decisione della Suprema Corte Sez. 3, n. 19651 del 24/2/2022  “… ha posto l’accento sulla necessità di tenere adeguato conto delle deduzioni difensive volte a comprovare una concreta impossibilità di far fronte agli obblighi di versamento, per la situazione di crisi dell’impresa determinata da ingenti inadempimenti dei clienti, le modalità e le tempistiche del ricorso al credito da parte del soggetto agente, ecc. (cfr. il § 2 della sentenza. In precedenza, per un’apertura in ordine al rilievo da conferire alla crisi di liquidità determinata dal mancato pagamento delle fatture emesse, v. Sez. 3, n. 29873 del 01/12/2017, dep. 2018, Calabrò, Rv. 273690 – 01). “

Pertanto per gli Ermellini “… la necessità di dar seguito a tale diversa opzione ermeneutica, che impone di tenere adeguato conto delle deduzioni difensive concernenti la concreta impossibilità di far fronte ai versamenti dovuti, trova ormai un importante riscontro nel diritto positivo: il recente d.lgs. n. 87 del 14/06/2024, intervenendo sull’art. 13 d.lgs. n. 74 del 2000, ha introdotto (con il nuovo comma 3-bis) una ulteriore causa di non punibilità per i reati di cui agli 10-bis e 10ter del medesimo decreto, “se il fatto dipende da cause non imputabili all’autore sopravvenute, rispettivamente, all’effettuazione delle ritenute o all’incasso dell’imposta sul valore aggiunto. Ai fini di cui al primo periodo, il giudice tiene conto della crisi non transitoria di liquidità dell’autore dovuta alla inesigibilità dei crediti per accertata insolvenza o sovraindebitamento di terzi o al mancato pagamento di crediti certi ed esigibili da parte di amministrazioni pubbliche e della non esperibilità di azioni idonee al superamento della crisi“.”

La vicenda ha riguardato il legale rappresentante di una società di capitale, il quale non aveva versato l’IVA risultante dalla dichiarazione, commettendo il reato di cui all’art. 10-ter del dlgs n. 74/2000, i giudici di merito hanno ritenuto del tutto irrilevanti le allegazioni difensive concernenti il mancato incasso dell’IVA risultante dalle fatture dell’anno di imposta in contestazione, per via dell’inadempimento di un consistente numero di committenti. In particolare i giudici di appello sono pervenuti “… in espressa adesione all’indirizzo interpretativo di questa Suprema Corte, secondo cui «in tema di reato di omesso versamento dell’imposta sul valore aggiunto, l’emissione della fattura, se antecedente al pagamento del corrispettivo, espone il contribuente, per sua scelta, all’obbligo di versare comunque la relativa imposta sicché egli non può dedurre il mancato pagamento della fattura né lo sconto bancario della fattura quale causa di forza maggiore o di mancanza dell’elemento soggettivo» (Sez. 3, n. 38594 del 23/01/2018, M., Rv. 273958 – 01. V. anche Sez. 3, n. 6506 del 24/09/2019, dep. 2020, Mattiazzo, Rv. 278909 – 01, secondo la quale «in tema di reati tributari, l’omesso versamento dell’IVA dipeso dal mancato incasso per inadempimento contrattuale dei propri clienti non esclude la sussistenza del dolo richiesto dall’art. 10-ter del d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, atteso che l’obbligo del predetto versamento prescinde dall’effettiva riscossione delle relative somme e che il mancato adempimento del debitore è riconducibile all’ordinario rischio di impresa, evitabile anche con il ricorso alle procedure di storno dai ricavi dei corrispettivi non riscossi»).”

Tali precedenti sono stati ritenuti, dai giudici di piazza Cavour, superati da altri orientamenti e modifiche normative, sopra riportati, anche alla luce della riforma fiscale di cui al d.lgs. n. 87 del 14/06/2024 che ha introdotto il nuovo comma 3-bis all’art. 13 del d.lgs. n. 74 del 2000. Infatti il nuovo comma 3-bis introduce nuove causa non punibilità.