L’applicabilità dell’istituto della sanatoria della notifica di cui all’articolo 156 c.p.c. alle notifiche di atti impositivi ed al processo tributario è stata costantemente affermata dalla giurisprudenza.
Le Sezioni unite della Cassazione con la sentenza n. 19854 depositata il 5 ottobre 2004 dopo aver chiarito che “é da escludersi, peraltro, che l’applicazione del regime di sanatoria previsto dalla legge processuale civile sia una mera conseguenza della natura pre-processuale o quasi processuale dell’accertamento tributario, il quale, in tale ottica, viene definito come una mera provocatio ad opponendum. L’atto in questione, costituisce, infatti, come tutti gli atti amministrativi autoritativi, lo strumento attraverso il quale – in ossequio ai principi di tipicità e nominatività – l’amministrazione enuncia nei confronti del destinatario ciò che deve essere per lui di diritto nel caso concreto; per quanto attiene all’imposizione fiscale, le ragioni e il contenuto della pretesa tributaria. Il momento processuale, che é meramente eventuale, laddove necessaria ed indefettibile é l’emanazione dell’atto di accertamento, quando non vi sia stato spontaneo ed esatto adempimento dell’obbligazione tributaria, si ricollega all’atto, sia perché la tutela giurisdizionale si esercita – secondo il sistema processuale vigente – attraverso un meccanismo d’impugnazione dello stesso, sia perché l’enunciazione della pretesa tributaria costituisce, al contempo, l’oggetto del processo. Tali elementi di collegamento non possono, pertanto, qualificare l’accertamento come un atto di natura assimilata a quella processuale, cosa che, d’altra parte, non sarebbe sostenibile per qualsiasi altro atto amministrativo nei cui confronti sia prevista una tute la giurisdizionale di tipo impugnatorio.” hanno statuito che:
- “la natura sostanziale dell’atto in questione non costituisce, però, un ostacolo insormontabile all’applicazione di istituti appartenenti al diritto processuale, soprattutto quando, come nella specie, vi sia un espresso richiamo nella disciplina tributaria (riferendosi al richiamo agli articoli 137 e ss. c.p.c., operato dall’articolo 60, comma 1, D.P.R. 600/1973 )”;
- la sanatoria per raggiungimento dello scopo dell’atto ex articolo 156, comma 3, c.p.c. è applicabile anche agli avvisi di accertamento tributari, con la conseguenza che “se il contribuente mostra (tramite l’impugnazione dell’atto tributario) di aver avuto piena conoscenza del contenuto dell’atto e ha potuto adeguatamente esercitare il proprio diritto di difesa, lo stesso contribuente non potrà, in via di principio, dedurre i vizi relativi alla notificazione a sostegno di una domanda di annullamento”.
Inoltre il Supremo consesso ha precisato che gli effetti ex tunc della sanatoria ex articolo 156 c.p.c. possono riguardare solamente il raggiungimento dello scopo dell’atto e non anche l’eventuale intervenuta decadenza, la quale non potrà mai essere sanata, nemmeno dall’impugnazione dell’atto. A tal uopo hanno statuito che:
“A diverse conclusioni deve, peraltro, pervenirsi se la sanatoria … omissis … sia intervenuta quando il termine per l’esercizio del potere di accertamento è scaduto. In tale ipotesi, infatti, il meccanismo della sanatoria deve essere combinato con quello, indefettibile, della decadenza dall’esercizio del potere, per cui la sanatoria può verificarsi solo se avvenuta prima del decorso del termine di decadenza”;
la nullità della notificazione dell’accertamento tributario “può essere sanata relativamente al conseguimento della finalità dell’atto … omissis … ma non mai nel senso di attribuire ex tunc validità a un intempestivo atto di esercizio del potere di accertamento, salvo che il conseguimento dello scopo avvenga entro il termine previsto dalle singole leggi d’imposta per l’esercizio di tale potere”;
“… la sanatoria del raggiungimento dello scopo non può eliminare gli effetti della decadenza”;
in tali casi, l’intervenuta decadenza non è comunque rilevabile d’ufficio dal giudice e deve quindi essere specificatamente eccepita dal ricorrente, in quanto “la decadenza … omissis … non produce l’inesistenza degli atti impositivi successivamente emanati, per cui anche in tal caso il contribuente ha l’onere di dedurre la decadenza come specifico vizio nel ricorso introduttivo … omissis …, escludendosi un potere di declaratoria ex officio del giudice”. Per tale ragione è altresì evidente che “… la proposizione del ricorso introduttivo nel quale si faccia valere, da sola o con altri vizi, la decadenza dell’Amministrazione … omissis … non svolgerà in nessun caso un indiscriminato effetto sanante nei confronti di tale vizio”.
I giudici di legittimità con l’ordinanza n. 24613 depositata il 19 settembre 2024 hanno precisato che ” la sanatoria prevista dall’art. 156, terzo comma, cod. proc. civ. implica la intervenuta impugnazione degli atti impositivi a dispetto della nullità della notificazione, sanatoria che, in ipotesi, non si è in alcun modo verificata, non essendo stati detti avvisi impugnati.”
Per cui come ulteriormente evidenziato è errato “… nel ritenere la sussistenza di una sanatoria ex art. 156, terzo comma, cod. proc. civ. in assenza di una impugnazione e in ragione della semplice conoscenza che il ricorrente ha avuto aliunde dell’avviso di rettifica, ritenendo altresì irrilevante procedere all’esame della regolarità della notificazione.”