UE – Regolamento 31 ottobre 2017, n. 2017/1986
Che modifica il regolamento (CE) n. 1126/2008 che adotta taluni principi contabili internazionali conformemente al regolamento (CE) n. 1606/2002 del Parlamento europeo e del Consiglio per quanto riguarda l’International Financial Reporting Standard 16
Articolo 1
L’allegato del regolamento (CE) n. 1126/2008 è così modificato:
a) l’International Financial Reporting Standard (IFRS) 16 Leasing è inserito conformemente all’allegato del presente regolamento;
b) lo IAS 1, lo IAS 2, lo IAS 7, lo IAS 12, lo IAS 16, lo IAS 21, lo IAS 23, lo IAS 32, lo IAS 37, lo IAS 38, lo IAS 39, lo IAS 40, lo IAS 41, l’IFRS 1, l’IFRS 3, l’IFRS 4, l’IFRS 7, l’IFRS 9, l’IFRS 13, l’IFRS 15, l’IFRIC 1, l’IFRIC 12, il SIC-29 e il SIC-32 sono modificati in conformità con l’IFRS 16 come indicato nell’allegato del presente regolamento.
Articolo 2
Le imprese applicano le modifiche che figurano nell’articolo 1 al più tardi a partire dalla data di inizio del loro primo esercizio finanziario che cominci il 1° gennaio 2019 o successivamente.
Articolo 3
Il presente regolamento entra in vigore il ventesimo giorno successivo alla pubblicazione nella Gazzetta ufficiale dell’Unione europea.
Allegato
INTERNATIONAL FINANCIAL REPORTING STANDARD 16
Leasing
International Financial Reporting Standard 16 Leasing
FINALITÀ
Il presente Principio stabilisce i principi in materia di rilevazione, valutazione, esposizione nel bilancio e informazioni integrative sui leasing. La finalità è assicurare che locatari e locatori forniscano informazioni appropriate secondo modalità che rappresentino fedelmente le operazioni. Le informazioni forniscono agli utilizzatori del bilancio gli elementi per valutare l’effetto del leasing sulla situazione patrimoniale-finanziaria, il risultato economico e i flussi finanziari dell’entità.
Nell’applicare il presente Principio, l’entità deve considerare i termini e le condizioni dei contratti e tutti i fatti e le circostanze pertinenti. L’entità deve applicare il presente Principio in maniera uniforme per contratti con caratteristiche simili e in circostanze simili.
AMBITO DI APPLICAZIONE
L’entità applica il presente Principio a tutti i leasing, ivi compresi i leasing di attività consistenti nel diritto di utilizzo in un sub-leasing, tranne:
a) leasing per l’esplorazione o per l’estrazione di minerali, petrolio, gas naturali e risorse non rigenerative simili;
b) leasing di attività biologiche rientranti nell’ambito di applicazione dello IAS 41 Agricoltura detenuti dal locatario;
c) accordi per servizi in concessione che rientrano nell’ambito di applicazione dell’IFRIC 12 Accordi per servizi in concessione;
d) licenze di proprietà intellettuale concesse dal locatore ai sensi dell’IFRS 15 Ricavi provenienti da contratti con i clienti; e
e) diritti detenuti dal locatario in forza di accordi di licenze ai sensi dello IAS 38 Attività immateriali per oggetti quali filmati cinematografici, videocassette, opere teatrali, opere letterarie, brevetti e diritti d’autore.
Il locatario può, ma non deve, applicare il presente Principio ai leasing di attività immateriali diverse da quelle descritte al paragrafo 3, lettera e).
ECCEZIONI ALLA RILEVAZIONE (PARAGRAFI B3-B8)
Il locatario può scegliere di non applicare le disposizioni di cui ai paragrafi 22-49 a:
a) leasing a breve termine; e
b) leasing in cui l’attività sottostante è di modesto valore (come descritto nei paragrafi B3-B8).
Se decide di non applicare le disposizioni di cui ai paragrafi 22-49 ai leasing a breve termine o ai leasing in cui l’attività sottostante è di modesto valore, il locatario deve rilevare i pagamenti dovuti per il leasing relativi ai predetti leasing come costo con un criterio a quote costanti per la durata del leasing o secondo un altro criterio sistematico. Il locatario deve applicare un altro criterio sistematico se più rappresentativo del modo in cui il locatario percepisce i benefici.
Se contabilizza leasing a breve termine applicando il paragrafo 6, il locatario deve considerare il leasing un nuovo leasing ai fini del presente Principio:
a) in caso di modifica del leasing; o
b) in caso di modifica della durata del leasing (per esempio, il locatario esercita un’opzione non inclusa precedentemente nella sua determinazione della durata del leasing).
La scelta dei leasing a breve termine deve essere effettuata per classi di attività sottostanti cui si riferisce il diritto di utilizzo. Una classe di attività sottostanti è un gruppo di attività sottostanti di natura e utilizzo simili per l’attività dell’entità. La scelta dei leasing in cui l’attività sottostante è di modesto valore può essere effettuata sulla base di ciascun leasing.
INDIVIDUAZIONE DEL LEASING (PARAGRAFI B9-B33)
All’inizio del contratto l’entità deve valutare se il contratto è, o contiene, un leasing. Il contratto è, o contiene, un leasing se, in cambio di un corrispettivo, conferisce il diritto di controllare l’utilizzo di un’attività specificata per un periodo di tempo. I paragrafi B9-B31 contengono indicazioni per valutare se il contratto è, o contiene, un leasing.
Il periodo di tempo può essere descritto in termini di importo di uso di un’attività individuata (per esempio, il numero di unità di prodotto per la cui produzione sarà utilizzato un elemento di macchinari).
L’entità deve valutare nuovamente se un contratto è, o contiene, un leasing solo in caso di modifica dei termini e delle condizioni del contratto.
Separare le componenti del contratto
Per un contratto che è, o contiene, un leasing, l’entità deve contabilizzare come leasing ogni componente leasing separandola dalle componenti non leasing, a meno che l’entità applichi l’espediente pratico di cui al paragrafo 15. I paragrafi B32-B33 contengono indicazioni per la separazione delle componenti del contratto.
Locatario
Per un contratto che contiene una componente leasing e uno o più ulteriori componenti leasing o non leasing il locatario deve ripartire il corrispettivo del contratto tra ciascuna componente leasing sulla base del relativo prezzo a sé stante della componente leasing e del prezzo a sé stante aggregato delle componenti non leasing.
Il relativo prezzo a sé stante delle componenti leasing e delle componenti non leasing è determinato sulla base del prezzo che il locatore, o analogo fornitore, applicherebbe separatamente all’entità per la componente, o per una componente simile. Se un prezzo a sé stante osservabile non è immediatamente disponibile, il locatario deve stimare il prezzo a sé stante, massimizzando l’utilizzo di dati osservabili.
Come espediente pratico, il locatario può scegliere, per ogni classe di attività sottostante, di non separare le componenti non leasing dalle componenti leasing e di contabilizzare ogni componente leasing e le associate componenti non leasing come un’unica componente leasing. Il locatario non deve applicare questo espediente pratico ai derivati incorporati che soddisfano i criteri di cui al paragrafo 4.3.3 dell’IFRS 9 Strumenti finanziari.
Se non applica l’espediente pratico di cui al paragrafo 15, il locatario deve contabilizzare le componenti non leasing secondo altri Principi applicabili.
Locatore
Per i contratti contenenti una componente leasing e una o più componenti leasing e non leasing, il locatore deve ripartire il corrispettivo del contratto applicando i paragrafi 73-90 dell’IFRS 15.
DURATA DEL LEASING (PARAGRAFI B34-B41)
L’entità deve determinare la durata del leasing come il periodo non annullabile del leasing, a cui vanno aggiunti entrambi i seguenti periodi:
a) periodi coperti da un’opzione di proroga del leasing, se il locatario ha la ragionevole certezza di esercitare l’opzione; e
b) periodi coperti dall’opzione di risoluzione del leasing, se il locatario ha la ragionevole certezza di non esercitare l’opzione.
Nel valutare se il locatario ha la ragionevole certezza di esercitare l’opzione di proroga del leasing o di non esercitare l’opzione di risoluzione del leasing, l’entità deve considerare tutti i fatti e le circostanze pertinenti che creano un incentivo economico per il locatario a esercitare l’opzione di proroga del leasing o a non esercitare l’opzione di risoluzione del leasing, come descritto nei paragrafi B37-B40.
Il locatario deve valutare nuovamente se ha la ragionevole certezza di esercitare l’opzione di proroga o di non esercitare l’opzione di risoluzione, al verificarsi di un evento significativo o di un significativo cambiamento delle circostanze che:
a) dipende dalla volontà del locatario; e
b) ha un’incidenza sulla ragionevole certezza del locatario di esercitare un’opzione non precedentemente inclusa nella sua determinazione della durata del leasing o di non esercitare un’opzione precedentemente inclusa nella sua determinazione della durata del leasing (come descritto al paragrafo B41).
L’entità deve rideterminare la durata del leasing in caso di cambiamento del periodo non annullabile del leasing. Per esempio, il periodo non annullabile del leasing cambia se:
a) il locatario esercita un’opzione che non era stata precedentemente inclusa dall’entità nella determinazione della durata del leasing;
b) il locatario non esercita un’opzione che era stata precedentemente inclusa dall’entità nella determinazione della durata del leasing;
c) si verifica un evento che obbliga contrattualmente il locatario a esercitare un’opzione che non era stata precedentemente inclusa dall’entità nella determinazione della durata del leasing; o
d) si verifica un evento che vieta contrattualmente al locatario di esercitare un’opzione che era stata precedentemente inclusa dall’entità nella determinazione della durata del leasing.
LOCATARIO
Rilevazione
Alla data di decorrenza il locatario deve rilevare l’attività consistente nel diritto di utilizzo e la passività del leasing.
Valutazione
Valutazione iniziale
Valutazione iniziale dell’attività consistente nel diritto di utilizzo
Alla data di decorrenza il locatario deve valutare al costo l’attività consistente nel diritto di utilizzo.
Il costo dell’attività consistente nel diritto di utilizzo comprende:
a) l’importo della valutazione iniziale della passività del leasing, come indicato al paragrafo 26;
b) i pagamenti dovuti per il leasing effettuati alla data o prima della data di decorrenza al netto degli incentivi al leasing ricevuti;
c) i costi iniziali diretti sostenuti dal locatario; e
d) la stima dei costi che il locatario dovrà sostenere per lo smantellamento e la rimozione dell’attività sottostante e per il ripristino del sito in cui è ubicata o per il ripristino dell’attività sottostante nelle condizioni previste dai termini e dalle condizioni del leasing, a meno che tali costi siano sostenuti per la produzione delle rimanenze. L’obbligazione relativa ai predetti costi sorge in capo al locatario alla data di decorrenza o in conseguenza dell’utilizzo dell’attività sottostante durante un determinato periodo.
Il locatario deve rilevare i costi di cui al paragrafo 24, lettera d), come parte del costo dell’attività consistente nel diritto di utilizzo quando si assume l’obbligazione relativa a detti costi. Il locatario applica lo IAS 2 Rimanenze ai costi che deve sostenere durante un determinato periodo come conseguenza dell’utilizzo dell’attività consistente nel diritto di utilizzo per la produzione delle rimanenze durante quel periodo. Le obbligazioni relative ai predetti costi contabilizzati applicando il presente Principio o lo IAS 2 sono rilevate e valutate applicando lo IAS 37 Accantonamenti, passività e attività potenziali.
Valutazione iniziale della passività del leasing
Alla data di decorrenza il locatario deve valutare la passività del leasing al valore attuale dei pagamenti dovuti per il leasing non versati a tale data. I pagamenti dovuti per il leasing devono essere attualizzati utilizzando il tasso di interesse implicito del leasing, se è possibile determinarlo facilmente. Se non è possibile, il locatario deve utilizzare il suo tasso di finanziamento marginale.
Alla data di decorrenza i pagamenti dovuti per il leasing inclusi nella valutazione della passività del leasing comprendono i seguenti pagamenti per il diritto di utilizzo dell’attività sottostante lungo la durata del leasing non versati alla data di decorrenza:
a) i pagamenti fissi (inclusi i pagamenti fissi nella sostanza descritti al paragrafo B42), al netto di eventuali incentivi al leasing da ricevere;
b) i pagamenti variabili dovuti per il leasing che dipendono da un indice o un tasso, valutati inizialmente utilizzando un indice o un tasso alla data di decorrenza (come descritto al paragrafo 28);
c) gli importi che si prevede il locatario dovrà pagare a titolo di garanzie del valore residuo;
d) il prezzo di esercizio dell’opzione di acquisto, se il locatario ha la ragionevole certezza di esercitare l’opzione (valutato considerando i fattori descritti ai paragrafi B37-B40); e
e) i pagamenti di penalità di risoluzione del leasing, se la durata del leasing tiene conto dell’esercizio da parte del locatario dell’opzione di risoluzione del leasing.
Tra i pagamenti variabili dovuti per il leasing che dipendono da un indice o un tasso descritti al paragrafo 27, lettera b), rientrano, per esempio, i pagamenti collegati a un indice dei prezzi al consumo, i pagamenti collegati a un tasso di interesse di riferimento (per esempio il LIBOR) o i pagamenti che variano in funzione dell’evoluzione dei canoni di locazione di mercato.
Valutazioni successive
Valutazione successiva dell’attività consistente nel diritto di utilizzo
Dopo la data di decorrenza il locatario deve valutare l’attività consistente nel diritto di utilizzo applicando un modello del costo, a meno che si applichi uno dei due modelli di valutazione descritti ai paragrafi 34 e 35.
Modello del costo
Per applicare il modello del costo il locatario deve valutare l’attività consistente nel diritto di utilizzo al costo:
a) al netto degli ammortamenti accumulati e delle riduzioni di valore accumulate; e
b) rettificato per tener conto di eventuali rideterminazioni della passività del leasing di cui al paragrafo 36, lettera c).
Il locatario deve applicare le disposizioni in materia di ammortamento di cui allo IAS 16 Immobili, impianti e macchinari per l’ammortamento dell’attività consistente nel diritto di utilizzo, fatte salve le disposizioni di cui al paragrafo 32.
Se il leasing trasferisce la proprietà dell’attività sottostante al locatario al termine della durata del leasing o se il costo dell’attività consistente nel diritto di utilizzo riflette il fatto che il locatario eserciterà l’opzione di acquisto, il locatario deve ammortizzare l’attività consistente nel diritto di utilizzo dalla data di decorrenza fino alla fine della vita utile dell’attività sottostante. In caso contrario, il locatario deve ammortizzare l’attività consistente nel diritto di utilizzo dalla data di decorrenza alla fine della vita utile dell’attività consistente nel diritto di utilizzo o, se anteriore, al termine della durata del leasing.
Il locatario deve applicare lo IAS 36 Riduzione di valore delle attività per determinare se l’attività consistente nel diritto di utilizzo ha subito una riduzione di valore e contabilizzare le perdite per riduzione di valore identificate.
Altri modelli di valutazione
Se applica il modello del fair value di cui allo IAS 40 Investimenti immobiliari ai propri investimenti immobiliari, il locatario deve applicare tale modello del fair value (valore equo) anche alle attività consistenti nel diritto di utilizzo che soddisfano la definizione di investimento immobiliare di cui allo IAS 40.
Se le attività consistenti nel diritto di utilizzo si riferiscono ad una classe di immobili, impianti e macchinari alla quale il locatario applica il modello della rideterminazione del valore di cui allo IAS 16, il locatario può scegliere di applicare questo modello della rideterminazione del valore a tutte le attività consistenti nel diritto di utilizzo che si riferiscono a detta classe di immobili, impianti e macchinari.
Valutazione successiva della passività del leasing
Dopo la data di decorrenza il locatario deve valutare la passività del leasing:
a) aumentando il valore contabile per tener conto degli interessi sulla passività del leasing;
b) diminuendo il valore contabile per tener conto dei pagamenti dovuti per il leasing effettuati; e
c) rideterminando il valore contabile per tener conto di eventuali nuove valutazioni o modifiche del leasing di cui ai paragrafi 39-46 o della revisione dei pagamenti dovuti per il leasing fissi nella sostanza (cfr. paragrafo B42).
Gli interessi sulla passività del leasing in ogni esercizio lungo la durata del leasing sono pari all’importo che produce un tasso d’interesse periodico costante sulla passività residua del leasing. Il tasso d’interesse periodico è il tasso di attualizzazione di cui al paragrafo 26, o, se del caso, il tasso di attualizzazione riveduto di cui al paragrafo 41, al paragrafo 43 o al paragrafo 45, lettera c).
Dopo la data di decorrenza il locatario deve rilevare nell’utile (perdita) d’esercizio, a meno che tali costi siano inclusi nel valore contabile di un’altra attività conformemente ad altri Principi applicabili, sia:
a) gli interessi sulla passività del leasing che
b) i pagamenti variabili dovuti per il leasing non inclusi nella valutazione della passività del leasing nell’esercizio in cui si verifica l’evento o la circostanza che fa scattare i pagamenti.
Rideterminazione della passività del leasing
Dopo la data di decorrenza il locatario deve applicare i paragrafi 40-43 per rideterminare la passività del leasing per tener conto delle modifiche apportate ai pagamenti dovuti per il leasing. Il locatario deve rilevare l’importo della rideterminazione della passività del leasing come rettifica dell’attività consistente nel diritto di utilizzo. Tuttavia, se il valore contabile dell’attività consistente nel diritto di utilizzo è ridotto a zero e vi è un’ulteriore riduzione della valutazione della passività del leasing, il locatario deve rilevare nell’utile (perdita) di esercizio qualsiasi importo residuo della rideterminazione.
Il locatario deve rivalutare la passività del leasing attualizzando i pagamenti dovuti per il leasing rivisti utilizzando un tasso di attualizzazione rivisto:
a) in caso di modifica della durata del leasing, come descritto ai paragrafi 20-21. Il locatario deve determinare i pagamenti dovuti per il leasing rivisti sulla base della durata rivista del leasing; o
b) in caso di modifica della valutazione di un’opzione di acquisto dell’attività sottostante, valutata alla luce degli eventi e delle circostanze descritti ai paragrafi 20-21 nel contesto di un’opzione di acquisto. Il locatario determina i pagamenti dovuti per il leasing rivisti per tener conto della variazione degli importi da pagare nel quadro dell’opzione di acquisto.
Nell’applicare il paragrafo 40, il locatario deve determinare il tasso di attualizzazione rivisto come il tasso di interesse implicito del leasing per la restante durata del leasing, se tale tasso può essere facilmente determinato o il tasso di finanziamento marginale del locatario alla data della rideterminazione, se il tasso di interesse implicito del leasing non può essere facilmente determinato.
Il locatario deve rideterminare la passività del leasing attualizzando i pagamenti dovuti per il leasing rivisti:
a) in caso di modifica degli importi che si prevede dovranno essere pagati nel quadro di una garanzia sul valore residuo. Il locatario determina i pagamenti dovuti per il leasing rivisti per tener conto della variazione degli importi da pagare nel quadro della garanzia sul valore residuo;
b) in caso di modifica dei futuri pagamenti dovuti per il leasing derivanti da una variazione dell’indice o tasso utilizzato per determinare i pagamenti, come per esempio una modifica per tener conto di eventuali variazioni dei canoni di locazione di mercato a seguito di una revisione dei canoni di locazione di mercato. Il locatario deve rideterminare la passività del leasing per tener conto dei pagamenti dovuti per il leasing rivisti solo in caso di variazione dei flussi finanziari (ossia quando acquista efficacia la rettifica dei pagamenti dovuti per il leasing). Il locatario deve determinare i pagamenti dovuti per il leasing rivisti per la restante durata del leasing in base ai pagamenti contrattuali rivisti.
Nell’applicare il paragrafo 42, il locatario deve utilizzare lo stesso tasso di attualizzazione, a meno che la modifica dei pagamenti dovuti per il leasing derivi da una variazione di tassi di interesse variabili. In tal caso, il locatario deve utilizzare un tasso di attualizzazione rivisto che tiene conto delle variazioni del tasso di interesse.
Modifiche del leasing
Il locatario deve contabilizzare la modifica del leasing come un leasing separato, quando:
a) la modifica aumenta l’oggetto del leasing aggiungendo il diritto di utilizzo di una o più attività sottostanti e allo stesso tempo
b) il corrispettivo del leasing aumenta di un importo che riflette il prezzo a sé stante per l’aumento dell’oggetto del leasing e le eventuali opportune rettifiche del prezzo a sé stante per tener conto delle circostanze del particolare contratto.
Per la modifica del leasing che non è contabilizzata come un leasing separato, alla data di efficacia della modifica del leasing il locatario deve:
a) ripartire il corrispettivo del contratto modificato applicando i paragrafi 13-16;
b) determinare la durata del leasing modificato applicando i paragrafi 18-19; e
c) rideterminare la passività del leasing attualizzando i pagamenti dovuti per il leasing rivisti utilizzando un tasso di attualizzazione rivisto. Il tasso di attualizzazione rivisto è determinato come il tasso di interesse implicito del leasing per la restante durata del leasing, se tale tasso può essere facilmente determinato o il tasso di finanziamento marginale del locatario alla data di efficacia della modifica, se il tasso di interesse implicito del leasing non può essere facilmente determinato.
Per la modifica del leasing che non è contabilizzata come un leasing separato, il locatario deve contabilizzare la rideterminazione della passività del leasing:
a) diminuendo il valore contabile dell’attività consistente nel diritto di utilizzo per tener conto della risoluzione parziale o totale del leasing, per le modifiche che riducono l’oggetto del leasing. Il locatario deve rilevare nell’utile (perdita) di esercizio l’utile o la perdita relativa alla risoluzione parziale o totale del contratto;
b) procedendo ad una corrispondente modifica dell’attività consistente nel diritto di utilizzo per tutte le altre modifiche del leasing.
Esposizione nel bilancio
Nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria o nelle note il locatario espone:
a) le attività consistenti nel diritto di utilizzo separatamente dalle altre attività. Se non espone separatamente le attività consistenti nel diritto di utilizzo nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria, il locatario deve:
i) includere le attività consistenti nel diritto di utilizzo nella stessa voce nella quale sarebbero esposte le corrispondenti attività sottostanti se fossero di proprietà; e
ii) indicare le voci del prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria che includono tali attività;
b) le passività del leasing separatamente dalle altre passività. Se non espone le passività del leasing separatamente nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria, il locatario deve indicare le voci del prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria in cui dette passività sono incluse.
L’obbligo di cui al paragrafo 47, lettera a), non si applica alle attività consistenti nel diritto di utilizzo che soddisfano la definizione di investimento immobiliare, che devono essere esposte nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria come investimenti immobiliari.
Nel prospetto dell’utile (perdita) di esercizio e delle altre componenti di conto economico complessivo il locatario deve esporre gli interessi passivi sulle passività del leasing separatamente dalla quota di ammortamento dell’attività consistente nel diritto di utilizzo. Gli interessi passivi sulla passività del leasing sono una componente degli oneri finanziari, che ai sensi del paragrafo 82, lettera b), dello IAS 1 Presentazione del bilancio devono essere esposti separatamente nel prospetto dell’utile (perdita) d’esercizio e delle altre componenti di conto economico complessivo.
Nel rendiconto finanziario il locatario deve classificare:
a) i pagamenti in contanti relativi alla quota del capitale della passività del leasing tra le attività di finanziamento;
b) i pagamenti in contanti per la parte degli interessi della passività del leasing applicando le disposizioni in materia di interessi pagati di cui allo IAS 7 Rendiconto finanziario; e
c) i pagamenti dovuti per leasing a breve termine, i pagamenti per leasing di attività di modesto valore e i pagamenti variabili dovuti per il leasing non inclusi nella valutazione della passività del leasing tra le attività operative.
Informazioni integrative
La finalità delle informazioni integrative è far sì che il locatario pubblichi nelle note informazioni che, assieme alle informazioni fornite nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria, nel prospetto dell’utile (perdita) di esercizio e nel rendiconto finanziario, forniscano agli utilizzatori del bilancio elementi per valutare l’effetto del leasing sulla situazione patrimoniale-finanziaria, il risultato economico e i flussi finanziari del locatario. I paragrafi 52-60 specificano le modalità per realizzare questo obiettivo.
Il locatario deve presentare le informazioni sui leasing di cui è il locatario in un’unica nota o in una sezione distinta del bilancio. Tuttavia, il locatario non deve duplicare le informazioni già presentate altrove nel bilancio, purché dette informazioni siano fornite tramite rinvii nella nota unica o nella sezione separata sui leasing.
Il locatario deve presentare i seguenti importi relativi all’esercizio:
a) le spese di ammortamento per le attività consistenti nel diritto di utilizzo per classe di attività sottostante;
b) gli interessi passivi sulla passività del leasing;
c) i costi relativi ai leasing a breve termine contabilizzati applicando il paragrafo 6. In questi costi possono non essere inclusi i costi relativi ai leasing aventi una durata pari o inferiore a un mese;
d) i costi relativi ai leasing di attività di modesto valore contabilizzate applicando il paragrafo 6. In questi costi non devono essere inclusi i costi relativi a leasing a breve termine di attività di modesto valore di cui al paragrafo 53, lettera c);
e) i costi relativi ai pagamenti variabili dovuti per il leasing non inclusi nella valutazione delle passività del leasing;
f) i proventi dei sub-leasing di attività consistenti nel diritto di utilizzo;
g) il totale dei flussi finanziari in uscita per i leasing;
h) le aggiunte alle attività consistenti nel diritto di utilizzo;
i) gli utili o le perdite derivanti da operazioni di vendita e retrolocazione; e
j) il valore contabile delle attività consistenti nel diritto di utilizzo alla data di chiusura dell’esercizio per ogni classe di attività sottostante.
Il locatario deve presentare le informazioni specificate nel paragrafo 53 in formato tabellare, a meno che sia più idoneo un formato diverso. Gli importi presentati comprendono i costi che il locatario ha incluso nel valore contabile di un’altra attività nel corso dell’esercizio.
Il locatario deve indicare l’importo dei suoi impegni di leasing per i leasing a breve termine contabilizzati applicando il paragrafo 6, se alla chiusura dell’esercizio il portafoglio dei leasing a breve termine oggetto d’impegno è diverso dal portafoglio di leasing a breve termine a cui si riferiscono i costi per i leasing a breve termine presentati applicando il paragrafo 53, lettera c).
Se le attività consistenti nel diritto di utilizzo soddisfano la definizione di investimento immobiliare, il locatario deve applicare le disposizioni in materia di informazioni integrative di cui allo IAS 40. In tal caso, il locatario non è tenuto a fornire le informazioni integrative di cui al paragrafo 53, lettere a), f), h) o j), per dette attività consistenti nel diritto di utilizzo.
Se valuta le attività consistenti nel diritto di utilizzo a importi rideterminati applicando lo IAS 16, per dette attività il locatario deve presentare le informazioni di cui al paragrafo 77 dello IAS 16.
Il locatario deve presentare per le passività del leasing un’analisi delle scadenze ai sensi dei paragrafi 39 e B11 dell’IFRS 7 Strumenti finanziari: informazioni integrative separandola dall’analisi delle scadenze di altre passività finanziarie.
Oltre alle informazioni di cui ai paragrafi 53-58, il locatario deve presentare informazioni qualitative o quantitative supplementari sulle sue attività di leasing necessarie per soddisfare gli obiettivi informativi di cui al paragrafo 51 (descritti al paragrafo B48). Queste informazioni supplementari possono comprendere tra l’altro informazioni che consentono agli utilizzatori del bilancio di valutare:
a) la natura dell’attività di leasing del locatario;
b) i flussi finanziari in uscita, a cui il locatario è potenzialmente esposto, che non tengono conto della valutazione delle passività del leasing. Vi rientrano esposizioni derivanti da:
i) pagamenti variabili dovuti per il leasing (come descritto al paragrafo B49);
ii) opzioni di proroga e opzioni di risoluzione (come descritto al paragrafo B50);
iii) garanzie sul valore residuo (come descritto al paragrafo B51); e
iv) leasing non ancora stipulati per i quali il locatario si è impegnato;
c) le restrizioni o gli accordi imposti dai leasing. e
d) le operazioni di vendita e di retrolocazione (come descritto al paragrafo B52).
Il locatario che contabilizza i leasing a breve termine o i leasing di attività di modesto valore applicando il paragrafo 6 deve indicare tale fatto.
LOCATORE
Classificazione dei leasing (paragrafi B53-B58)
Il locatore deve classificare ognuno dei suoi leasing come leasing operativo o come leasing finanziario.
Un leasing è classificato come finanziario se trasferisce, sostanzialmente, tutti i rischi e i benefici connessi alla proprietà di un’attività sottostante. Un leasing è classificato come operativo se, sostanzialmente, non trasferisce tutti i rischi e i benefici derivanti dalla proprietà di un’attività sottostante.
La classificazione di un leasing come finanziario od operativo dipende dalla sostanza dell’operazione piuttosto che dalla forma del contratto. Esempi di situazioni che individualmente o congiuntamente potrebbero di norma portare a classificare un leasing come finanziario sono:
a) il leasing trasferisce la proprietà dell’attività sottostante al locatario al termine della durata del leasing;
b) il locatario ha l’opzione di acquisto dell’attività sottostante a un prezzo che ci si attende sia sufficientemente inferiore al fair value (valore equo) alla data alla quale si può esercitare l’opzione, cosicché alla data di inizio ha la ragionevole certezza che sarà esercitata;
c) la durata del leasing copre la maggior parte della vita economica dell’attività sottostante anche se la proprietà non è trasferita;
d) alla data di inizio il valore attuale dei pagamenti dovuti per il leasing equivale almeno sostanzialmente all’intero fair value (valore equo) dell’attività sottostante; e
e) le attività sottostanti sono di natura così specialistica che solo il locatario può utilizzarle senza sostanziali modifiche.
Indicatori di situazioni che individualmente o congiuntamente potrebbero anche condurre a classificare un leasing come finanziario sono:
a) ove il locatario può risolvere il leasing, le perdite del locatore relative alla risoluzione sono sostenute dal locatario;
b) gli utili o perdite derivanti dalle variazioni del fair value (valore equo) del valore residuo ricadono sul locatario (per esempio sotto forma di restituzione di canoni equivalenti alla maggior parte dei ricavi di vendita al termine del leasing); e
c) il locatario ha la possibilità di continuare il leasing per un ulteriore periodo ad un canone sostanzialmente inferiore a quello di mercato.
Gli esempi e gli indicatori di cui ai paragrafi 63-64 non sono sempre conclusivi. Se risulta chiaro da altre caratteristiche che il leasing non trasferisce sostanzialmente tutti i rischi e benefici derivanti dalla proprietà dell’attività sottostante, il leasing è classificato come leasing operativo. Questo può verificarsi per esempio se la proprietà dell’attività sottostante viene trasferita alla fine del leasing per un pagamento variabile pari al suo fair value (valore equo) a quella data, o se ci sono pagamenti variabili dovuti per il leasing tali per cui il locatore non trasferisce sostanzialmente tutti i rischi e i benefici.
La classificazione del leasing è effettuata alla data di inizio e viene rideterminata solo in caso di modifica del leasing. Modifiche nelle stime (per esempio, modifiche nella stima della vita economica o del valore residuo dell’attività sottostante) o modifiche nelle situazioni (per esempio, inadempienza del locatario) non danno origine, ai fini contabili, a una nuova classificazione del leasing.
Leasing finanziari
Rilevazione e valutazione
Alla data di decorrenza il locatore deve rilevare nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria le attività detenute in leasing finanziario ed esporle come credito ad un valore uguale all’investimento netto nel leasing.
Valutazione iniziale
Il locatore deve utilizzare il tasso di interesse implicito del leasing per valutare l’investimento netto nel leasing. In caso di sub-leasing, se il tasso di interesse implicito nel sub-leasing non può essere determinato facilmente, il locatore intermedio può utilizzare il tasso di attualizzazione per il leasing principale (corretto per eventuali costi diretti iniziali connessi al sub-leasing) per valutare l’investimento netto nel sub-leasing.
I costi diretti iniziali diversi da quelli sostenuti da locatori produttori o commercianti sono inclusi nella valutazione iniziale dell’investimento netto nel leasing e riducono il valore dei proventi rilevati lungo la durata del leasing. Il tasso di interesse implicito del leasing è definito in modo tale che i costi diretti iniziali siano inclusi automaticamente nell’investimento netto nel leasing; non è necessario aggiungerli separatamente.
Valutazione iniziale dei pagamenti dovuti per il leasing inclusi nell’investimento netto nel leasing
Alla data di decorrenza i pagamenti dovuti per il leasing inclusi nella valutazione dell’investimento netto nel leasing comprendono i seguenti pagamenti per il diritto di utilizzo dell’attività sottostante lungo la durata del leasing non ricevuti alla data di decorrenza:
a) i pagamenti fissi (inclusi i pagamenti fissi nella sostanza descritti al paragrafo B42), al netto di eventuali incentivi al leasing da pagare;
b) i pagamenti variabili dovuti per il leasing che dipendono da un indice o un tasso, inizialmente valutati utilizzando l’indice o il tasso alla data di decorrenza;
c) le garanzie per il valore residuo prestate al locatore dal locatario, da una parte collegata al locatario o da una terza parte non collegata al locatore avente la capacità finanziaria di adempiere le obbligazioni oggetto della garanzia;
d) il prezzo di esercizio dell’opzione di acquisto, se il locatario ha la ragionevole certezza di esercitare l’opzione (valutato considerando i fattori descritti al paragrafo B37); e
e) i pagamenti di penalità di risoluzione del leasing, se la durata del leasing tiene conto dell’esercizio da parte del locatario dell’opzione di risoluzione del leasing.
Locatori produttori o commercianti
Alla data di decorrenza il locatore produttore o commerciante deve rilevare quanto segue per ognuno dei suoi leasing finanziari:
a) i ricavi come pari al fair value (valore equo) dell’attività sottostante o, se inferiore, al valore attuale dei pagamenti dovuti al locatore per il leasing, attualizzati utilizzando un tasso di interesse di mercato;
b) il costo del venduto, come pari al costo o, se differente, al valore contabile dell’attività sottostante meno il valore attuale del valore residuo non garantito; e
c) l’utile o la perdita derivante dalla vendita (pari alla differenza tra i ricavi della vendita e il costo del venduto) secondo il criterio da esso adottato per le normali vendite alle quali si applica l’IFRS 15. Il locatore produttore o commerciante deve rilevare l’utile o la perdita derivante dalla vendita sul leasing finanziario alla data di decorrenza, a prescindere dal fatto che il locatore trasferisca l’ attività sottostante come descritto nell’IFRS 15.
Produttori o commercianti spesso offrono ai clienti la scelta tra l’acquisto e la locazione di un’attività. Il leasing finanziario di un’attività da parte di un produttore o commerciante genera un’utile o una perdita equivalente all’utile o alla perdita derivante da una normale vendita dell’attività sottostante a normali prezzi di vendita e tenendo conto di eventuali sconti quantità o commerciali.
I locatori produttori o commercianti applicano, a volte, tassi d’interesse artificiosamente bassi allo scopo di attirare i clienti. L’utilizzo di tali tassi può generare la rilevazione da parte del locatore di una parte eccessiva dei proventi totali derivanti dall’operazione alla data di decorrenza. Se sono applicati tassi di interesse artificiosamente bassi, il locatore produttore o commerciante deve limitare l’utile derivante dalla vendita a quello che risulterebbe se fosse applicato un tasso di interesse di mercato.
Il locatore produttore o commerciante deve rilevare i costi sostenuti per l’ottenimento del leasing finanziario come costo alla data di decorrenza, perché sono principalmente correlati alla realizzazione dell’utile della vendita da parte del produttore o del commerciante. I costi sostenuti dai locatori produttori o commercianti finalizzati all’ottenimento del leasing finanziario sono esclusi dalla definizione di costi diretti iniziali e pertanto sono esclusi dall’investimento netto nel leasing.
Valutazioni successive
Il locatore deve rilevare i proventi finanziari lungo la durata del leasing sulla base di modalità che riflettano un tasso di rendimento periodico costante sull’investimento netto nel leasing.
Il locatore deve tendere a ripartire i proventi finanziari sulla durata del leasing con un criterio sistematico e razionale. Il locatore deve imputare all’investimento lordo nel leasing i pagamenti dovuti per il leasing nell’esercizio per ridurre sia il capitale che l’utile finanziario non maturato.
Il locatore deve applicare le disposizioni in materia di eliminazione contabile e di accantonamenti per riduzione di valore dell’IFRS 9 all’investimento netto nel leasing. Il locatore deve rivedere periodicamente le stime dei valori residui non garantiti utilizzate nel calcolo dell’investimento lordo nel leasing. Se c’è stata una riduzione nella stima del valore residuo non garantito, il locatore deve rivedere la ripartizione dei proventi lungo la durata del leasing e deve rilevare immediatamente qualsiasi riduzione relativa a importi già maturati.
Il locatore che classifica un’attività posseduta tramite leasing finanziario come posseduta per la vendita (o inclusa in un gruppo in dismissione classificato come posseduto per la vendita), in conformità all’IFRS 5 Attività non correnti possedute per la vendita e attività operative cessate deve contabilizzare l’attività in conformità allo stesso Principio.
Modifiche del leasing
Il locatore deve contabilizzare la modifica del leasing finanziario come un leasing separato, quando:
a) la modifica aumenta l’oggetto del leasing aggiungendo il diritto di utilizzo di una o più attività sottostanti e
b) il corrispettivo del leasing aumenta di un importo che riflette il prezzo a sé stante per l’aumento dell’oggetto del leasing e le eventuali opportune rettifiche del prezzo a sé stante per tener conto delle circostanze del particolare contratto.
Quando la modifica del leasing finanziario non è contabilizzata come contratto separato, il locatore deve contabilizzare la modifica come segue:
a) nel caso in cui il leasing sarebbe stato classificato come leasing operativo se la modifica fosse stata in vigore alla data di decorrenza, il locatore deve:
i) contabilizzare la modifica del leasing come un nuovo leasing a partire dalla data di efficacia della modifica; e
ii) valutare il valore contabile dell’attività sottostante come l’investimento netto nel leasing immediatamente prima della data di efficacia della modifica del leasing;
b) altrimenti, il locatore deve applicare le disposizioni dell’IFRS 9.
Leasing operativi
Rilevazione e valutazione
Il locatore deve rilevare i pagamenti dovuti per leasing operativi come proventi con un criterio a quote costanti o secondo un altro criterio sistematico. Il locatore deve applicare un altro criterio sistematico se più rappresentativo delle modalità con le quali si riduce il beneficio derivante dall’uso dell’attività sottostante.
Il locatore deve rilevare i costi, compreso l’ammortamento, sostenuti per realizzare i proventi del leasing come costo.
Il locatore deve aggiungere i costi diretti iniziali sostenuti per l’ottenimento del leasing operativo al valore contabile dell’attività sottostante e rilevare tali costi come costo lungo la durata del leasing con lo stesso criterio di rilevazione dei proventi del leasing.
L’ammortamento di attività sottostanti oggetto a leasing operativo ammortizzabili deve essere effettuato con un criterio coerente con il criterio di ammortamento normalmente utilizzato dal locatore per attività simili. Il locatore deve calcolare l’ammortamento conformemente allo IAS 16 e allo IAS 38.
Il locatore deve applicare lo IAS 36 per determinare se l’attività sottostante oggetto di leasing operativo ha subito una riduzione di valore e per contabilizzare le perdite per riduzione di valore identificate.
Il locatore produttore o commerciante non rileva utili derivanti dalla vendita alla stipula di un leasing operativo perché non è equivalente ad una vendita.
Modifiche del leasing
Il locatore deve contabilizzare la modifica del leasing operativo come un nuovo leasing dalla data di efficacia della modifica, considerando i risconti passivi o ratei attivi derivanti dal leasing originario come parte dei pagamenti dovuti per il nuovo leasing.
Esposizione nel bilancio
Il locatore deve esporre le attività sottostanti oggetto di leasing operativo nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria secondo la natura dell’attività sottostante.
Informazioni integrative
La finalità delle informazioni integrative è far sì che il locatore pubblichi nelle note informazioni che, assieme alle informazioni fornite nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria, nel prospetto dell’utile (perdita) di esercizio e nel rendiconto finanziario, forniscano agli utilizzatori del bilancio elementi per valutare l’effetto del leasing sulla situazione patrimoniale-finanziaria, il risultato economico e i flussi finanziari del locatore. I paragrafi 90-97 specificano le modalità per realizzare questo obiettivo.
Il locatore deve indicare i seguenti importi relativi all’esercizio:
a) per i leasing finanziari:
i) utile o perdita derivante dalla vendita;
ii) proventi finanziari sull’investimento netto nel leasing; e
iii) proventi relativi ai pagamenti variabili dovuti per il leasing non inclusi nella valutazione dell’investimento netto nel leasing;
b) per i leasing operativi, i proventi del leasing, indicando separatamente i proventi relativi ai pagamenti variabili dovuti per il leasing che non dipendono da un indice o un tasso.
Il locatore deve presentare le informazioni specificate nel paragrafo 90 in formato tabellare, a meno che sia più idoneo un formato diverso.
Il locatore deve fornire informazioni qualitative e quantitative supplementari sulle sue attività di leasing necessarie per soddisfare gli obiettivi informativi di cui al paragrafo 89. Queste informazioni supplementari possono comprendere tra l’altro informazioni che consentono agli utilizzatori del bilancio di valutare:
a) la natura delle attività di leasing del locatore; e
b) il modo in cui il locatore gestisce il rischio associato ai diritti che conserva sulle attività sottostanti. In particolare, il locatore deve presentare la sua strategia di gestione del rischio per i diritti che conserva sulle attività sottostanti, compresi i mezzi con cui il locatore riduce tale rischio. I predetti mezzi possono comprendere, per esempio, accordi di riacquisto, garanzie sul valore residuo o pagamenti variabili dovuti per il leasing da utilizzare in caso di superamento di determinati limiti.
Leasing finanziari
Il locatore deve fornire una spiegazione qualitativa e quantitativa delle modifiche significative del valore contabile dell’investimento netto nei leasing finanziari.
Il locatore deve presentare un’analisi delle scadenze dei pagamenti dovuti per il leasing da ricevere, che riporti i pagamenti dovuti per il leasing da ricevere non attualizzati su base annua almeno per ciascuno dei primi cinque anni e il totale degli importi per gli anni restanti. Il locatore deve riconciliare i pagamenti dovuti per il leasing non attualizzati all’investimento netto nel leasing. La riconciliazione deve individuare l’utile finanziario non maturato relativo ai pagamenti dovuti per il leasing da ricevere ed eventuali valori residui non garantiti attualizzati.
Leasing operativi
Per gli elementi di immobili, impianti e macchinari oggetto di leasing operativo, il locatore deve applicare le disposizioni sulle informazioni integrative dello IAS 16. Nell’applicare le disposizioni sulle informazioni integrative dello IAS 16, il locatore deve disaggregare ogni classe di immobili, impianti e macchinari in attività oggetto di leasing operativo e attività non oggetto di leasing operativo. Di conseguenza, il locatore deve fornire le informazioni integrative richieste dallo IAS 16 per le attività oggetto di leasing operativo (per classe di attività sottostante) separatamente dalle attività di proprietà detenute e utilizzate dal locatore.
Il locatore deve applicare le disposizioni sulle informazioni integrative dello IAS 36, dello IAS 38, dello IAS 40 e dello IAS 41 per le attività oggetto di leasing operativo.
Il locatore deve fornire l’analisi delle scadenze dei pagamenti dovuti per il leasing, indicando i pagamenti dovuti per il leasing da ricevere non attualizzati su base annua almeno per ciascuno dei primi cinque anni e il totale degli importi per gli anni restanti.
OPERAZIONI DI VENDITA E RETROLOCAZIONE
Se l’entità (il locatario venditore) trasferisce l’attività ad un’altra entità (il locatore acquirente) e prende indietro in leasing l’attività dal locatore acquirente, sia il locatario venditore che il locatore acquirente devono contabilizzare il contratto di trasferimento e il leasing applicando i paragrafi 99-103.
Stabilire se il trasferimento dell’attività costituisce una vendita
L’entità deve applicare le disposizioni per determinare il momento in cui è adempiuta l’obbligazione di fare ai sensi dell’IFRS 15 per determinare se il trasferimento dell’attività è contabilizzato come una vendita dell’attività stessa.
Il trasferimento dell’attività è una vendita
Se il trasferimento dell’attività dal locatario venditore risponde alle disposizioni dell’IFRS 15 per essere contabilizzato come una vendita dell’attività:
a) il locatario venditore deve valutare l’attività consistente nel diritto di utilizzo derivante dalla retrolocazione alla percentuale del precedente valore contabile dell’attività che si riferisce al diritto di utilizzo mantenuto dal locatario venditore. Di conseguenza, il locatario venditore deve rilevare solo l’importo degli utili o delle perdite che si riferiscono ai diritti trasferiti al locatore acquirente;
b) il locatore acquirente deve contabilizzare l’acquisto dell’attività conformemente ai Principi applicabili e applicare per il leasing le disposizioni sulla contabilità del locatore del presente Principio.
Se il fair value (valore equo) del corrispettivo per la vendita dell’attività non equivale al fair value (valore equo) dell’attività o, se i pagamenti dovuti per il leasing non sono ai prezzi di mercato, l’entità deve procedere alle seguenti rettifiche per valutare il ricavato della vendita al fair value (valore equo):
a) le condizioni inferiori ai prezzi di mercato devono essere contabilizzate come un pagamento anticipato dei pagamenti dovuti per il leasing; e
b) le condizioni superiori ai prezzi di mercato devono essere contabilizzate come finanziamento supplementare fornito dal locatore acquirente al locatario venditore.
L’entità deve valutare le eventuali rettifiche di cui al paragrafo 101 sulla base dell’importo più facilmente determinabile tra i due importi seguenti:
a) la differenza tra il fair value (valore equo) del corrispettivo per la vendita e il fair value (valore equo) dell’attività; e
b) la differenza tra il valore attuale dei pagamenti contrattuali dovuti per il leasing e il valore attuale dei pagamenti dovuti per il leasing a prezzi di mercato.
Il trasferimento dell’attività non è una vendita
Se il trasferimento dell’attività da parte del locatario venditore non risponde alle disposizioni dell’IFRS 15 per essere contabilizzato come una vendita del bene:
a) il locatario venditore deve continuare a rilevare l’attività trasferita e deve rilevare una passività finanziaria pari al ricavato del trasferimento. Deve contabilizzare la passività finanziaria conformemente all’IFRS 9;
b) il locatore acquirente non deve rilevare l’attività trasferita e deve rilevare un’attività finanziaria pari al ricavato del trasferimento. Deve contabilizzare l’attività finanziaria conformemente all’IFRS 9.
Appendice A
Definizione dei termini
La presente appendice costituisce parte integrante del Principio.
Data di decorrenza del leasing (data di decorrenza): Data alla quale il locatore mette l’attività sottostante a disposizione del locatario.
Vita economica: Periodo di tempo durante il quale ci si attende che un’attività sia utilizzabile economicamente da uno o più utilizzatori o la quantità di prodotti o unità simili che uno o più utilizzatori si attendono di ottenere dal suo utilizzo.
Data di efficacia della modifica: Data alla quale entrambe le parti accettano la modifica del leasing.
Fair value (valore equo): Ai fini dell’applicazione delle disposizioni del presente Principio in materia di contabilità del locatore, importo al quale un’attività potrebbe essere scambiata, o una passività estinta, in un’operazione fra parti ben informate e consenzienti che agiscano in condizioni normali di mercato.
Leasing finanziario: Leasing che trasferisce sostanzialmente tutti i rischi e i benefici derivanti dalla proprietà dell’attività sottostante.
Pagamenti fissi: Pagamenti effettuati dal locatario a favore del locatore per il diritto di utilizzo dell’attività sottostante lungo la durata del leasing, esclusi i pagamenti variabili dovuti per il leasing.
Investimento lordo nel leasing: Somma di:
a) pagamenti dovuti per il leasing esigibili dal locatore nel contesto di un leasing finanziario; e
b) qualsiasi valore residuo non garantito spettante al locatore.
Data di inizio del leasing (data di inizio): Data anteriore tra quella di stipula del leasing e quella dell’impegno delle parti sui termini e le condizioni principali del leasing.
Costi diretti iniziali: Costi incrementali sostenuti per l’ottenimento del leasing che non sarebbero stati sostenuti se il leasing non fosse stato ottenuto, a eccezione dei costi sostenuti dai locatori produttori o commercianti in relazione al leasing finanziario.
Tasso di interesse implicito del leasing: Tasso di interesse che fa sì che il valore attuale a) dei pagamenti dovuti per il leasing e b) del valore residuo non garantito sia uguale alla somma i) del fair value (valore equo) dell’attività sottostante e ii) degli eventuali costi diretti iniziali del locatore.
Leasing: Contratto, o parte di un contratto che, in cambio di un corrispettivo, trasferisce il diritto di utilizzo di un’attività (l’attività sottostante) per un periodo di tempo.
Incentivi al leasing: Pagamenti effettuati dal locatore a favore del locatario collegati ad un leasing, o rimborso o assunzione da parte del locatore dei costi del locatario.
Modifica del leasing: Modifica dell’oggetto o del corrispettivo del leasing non prevista nelle condizioni contrattuali originarie del leasing (ad esempio, aggiunta o revoca di un diritto di utilizzo di una o più attività sottostanti o proroga o riduzione della durata contrattuale del leasing).
Pagamenti dovuti per il leasing: Pagamenti effettuati dal locatario a favore del locatore per il diritto di utilizzo dell’attività sottostante lungo la durata del leasing che comprendono:
a) pagamenti fissi (inclusi i pagamenti fissi nella sostanza), al netto di eventuali incentivi al leasing
b) pagamenti variabili dovuti per il leasing che dipendono da un indice o da un tasso;
c) prezzo di esercizio dell’opzione di acquisto, se il locatario ha la ragionevole certezza di esercitare l’opzione; e
d) pagamenti di penalità per la risoluzione del leasing, se la durata del leasing tiene conto dell’esercizio da parte del locatario dell’opzione di risoluzione del leasing.
Per il locatario, i pagamenti dovuti per il leasing includono anche importi che il locatario si aspetta di dover pagare a titolo delle garanzie per il valore residuo. I pagamenti dovuti per il leasing non includono i pagamenti assegnati alle componenti non leasing del contratto, a meno che il locatario scelga di combinare componenti non leasing alla componente leasing e di contabilizzarle come un’unica componente leasing.
Per il locatore, i pagamenti dovuti per il leasing includono anche le garanzie per il valore residuo prestate al locatore dal locatario, da una parte collegata al locatario o da una terza parte non collegata al locatore avente la capacità finanziaria di adempiere le obbligazioni di garanzia. I pagamenti dovuti per il leasing non includono i pagamenti assegnati alle componenti non leasing.
Durata del leasing: Periodo non annullabile durante il quale il locatario ha il diritto di utilizzare l’attività sottostante, a cui vanno aggiunti entrambi i seguenti periodi:
a) periodi coperti dall’opzione di proroga del leasing, se il locatario ha la ragionevole certezza di esercitare l’opzione; e
b) periodi coperti dall’opzione di risoluzione del leasing, se il locatario ha la ragionevole certezza di non esercitare l’opzione.
Locatario. Entità che, in cambio di un corrispettivo, ottiene il diritto di utilizzo dell’attività sottostante per un periodo di tempo.
Tasso di finanziamento marginale del locatario: Tasso di interesse che il locatario dovrebbe pagare per un prestito, con una durata e con garanzie simili, necessario per ottenere un’attività di valore simile all’attività consistente nel diritto di utilizzo in un contesto economico simile.
Locatore: Entità che, in cambio di un corrispettivo, conferisce il diritto di utilizzo dell’attività sottostante per un periodo di tempo.
Investimento netto nel leasing: Investimento lordo nel leasing attualizzato al tasso di interesse implicito del leasing.
Leasing operativo: Leasing che non trasferisce sostanzialmente tutti i rischi e i benefici derivanti dalla proprietà dell’attività sottostante.
Pagamenti opzionali dovuti per il leasing: Pagamenti che il locatario dovrebbe effettuare a favore del locatore per il diritto di utilizzo dell’attività sottostante nei periodi oggetto di un’opzione di proroga o di risoluzione del leasing non inclusi nella durata del leasing.
Periodo di utilizzo: Periodo complessivo durante il quale l’attività è utilizzata per adempiere il contratto con il cliente (inclusi periodi non consecutivi).
Garanzia sul valore residuo: Garanzia concessa al locatore, da una parte non collegata al locatore, che alla fine del leasing il valore (o parte del valore) dell’attività sottostante sarà almeno pari ad un importo specificato.
Attività consistente nel diritto di utilizzo: Attività che rappresenta il diritto del locatario di utilizzo dell’attività sottostante per la durata del leasing.
Leasing a breve termine: Leasing che alla data di decorrenza ha una durata del leasing pari o inferiore a 12 mesi. Un leasing che contiene un’opzione di acquisto non è un leasing a breve termine.
Sub-leasing: Operazione con la quale il locatario («locatore intermedio») dà a sua volta in leasing l’attività sottostante ad una terza parte, pur rimanendo in vigore il leasing («leasing principale») tra il locatore principale e il locatario.
Attività sottostante: Attività oggetto del leasing, per il quale il locatore ha concesso il diritto di utilizzo al locatario
Utile finanziario non maturato: La differenza tra:
a) investimento lordo nel leasing; e
b) investimento netto nel leasing.
Valore residuo non garantito: Parte del valore residuo dell’attività sottostante il cui realizzo da parte del locatore non è assicurato o che è garantito unicamente da un terzo collegato con il locatore.
Pagamenti variabili dovuti per il leasing: Parte dei pagamenti effettuati dal locatario a favore del locatore per il diritto di utilizzo dell’attività sottostante lungo la durata del leasing che varia in funzione di cambiamenti di fatti o circostanze, diversi dal passare del tempo, che avvengono dopo la data di decorrenza.
Termini definiti in altri Principi e utilizzati nel presente Principio con lo stesso significato
Contratto: Accordo tra due o più parti che crea diritti e obbligazioni esigibili.
Vita utile: Periodo di tempo durante il quale l’entità si aspetta di poter utilizzare l’attività; o quantità di prodotti o unità similari che l’entità si aspetta di ottenere dall’attività.
Appendice B
Guida operativa
La presente appendice costituisce parte integrante del Principio. Descrive l’applicazione dei paragrafi 1-103 e ha la stessa autorità delle altre parti del Principio.
Applicazione ai portafogli
B1 Il presente Principio specifica la contabilizzazione del singolo contratto di leasing. Tuttavia, come espediente pratico, l’entità può applicare il presente Principio ad un portafoglio di leasing con caratteristiche analoghe, se l’entità si aspetta ragionevolmente che gli effetti sul bilancio dell’applicazione del presente Principio al portafoglio non differiscano in misura sostanziale dall’applicazione del presente Principio ai singoli di leasing del portafoglio. In sede di contabilizzazione del portafoglio l’entità deve utilizzare stime e ipotesi che rispecchino le dimensioni e la composizione del portafoglio.
Raggruppamento di contratti
B2 Nell’applicare il presente Principio, l’entità deve raggruppare due o più contratti conclusi contemporaneamente o quasi contemporaneamente con la stessa controparte (o con parti correlate della controparte) e contabilizzarli come un unico contratto, se sono soddisfatti uno o più dei seguenti criteri:
a) i contratti sono negoziati in blocco per un obiettivo commerciale complessivo che non può essere compreso senza considerare i contratti nel loro insieme;
b) l’importo del corrispettivo dovuto in forza di uno dei contratti dipende dal prezzo o dalle prestazioni di cui all’altro contratto o
c) i diritti di utilizzo delle attività sottostanti riconosciuti dai contratti (o alcuni diritti di utilizzo delle attività sottostanti riconosciuti in ognuno dei contratti) costituiscono un’unica componente leasing come descritto al paragrafo B32.
Esempio di rilevazione: leasing nei quali l’attività sottostante è di modesto valore (paragrafi 5-8)
B3 Ad eccezione di quanto specificato al paragrafo B7, il presente Principio consente al locatario di applicare il paragrafo 6 per la contabilizzazione dei leasing nei quali l’attività sottostante è di modesto valore. Il locatario deve valutare il valore dell’attività sottostante sulla base del valore del bene se è nuovo, indipendentemente dall’età del bene oggetto del leasing.
B4 La valutazione per determinare se l’attività sottostante è di modesto valore deve essere effettuata in termini assoluti. I leasing di attività di modesto valore sono ammissibili al trattamento contabile di cui al paragrafo 6 indipendentemente dal fatto che siano rilevanti per il locatario. La valutazione non è influenzata dalle dimensioni, dalla natura o dalle circostanze del locatario. Di conseguenza, locatari diversi dovrebbero pervenire alle medesime conclusioni sul fatto che una particolare attività sottostante sia di modesto valore.
B5 L’attività sottostante può essere di modesto valore solo se:
a) il locatario può beneficiare dell’utilizzo dell’attività sottostante sia a sé stante che assieme ad altre risorse facilmente disponibili al locatario; e
b) l’attività sottostante non è fortemente dipendente da altre attività né è con esse fortemente interconnessa.
B6 Il leasing dell’attività sottostante non può essere considerato un leasing di attività di modesto valore se la natura dell’attività sottostante è tale per cui l’attività, se nuova, non sarebbe di norma di modesto valore. Per esempio, i leasing di autovetture non potrebbero essere considerati leasing di attività di modesto valore, perché un’autovettura nuova non sarebbe di norma di modesto valore.
B7 Se il locatario dà in sub-leasing un’attività, o prevede di dare in sub-leasing un’attività, il leasing principale non può essere considerato un leasing di attività di modesto valore.
B8 Tra gli esempi di attività sottostanti di modesto valore si possono citare, tra gli altri, i tablet e i personal computer, il piccolo mobilio da ufficio e i telefoni.
Individuazione del leasing (paragrafi 9-11)
B9 Per valutare se un contratto conferisce il diritto di controllare l’utilizzo di un’attività individuata (cfr. paragrafi B13-B20) per un certo tempo, l’entità deve valutare se lungo tutto il periodo di utilizzo il cliente godrà di entrambi i due seguenti diritti:
a) il diritto di ottenere sostanzialmente tutti i benefici economici derivanti dall’utilizzo dell’attività (come descritto ai paragrafi B21-B23); e
b) il diritto di decidere sull’utilizzo dell’attività (come descritto ai paragrafi B24-B30).
B10 Se il cliente ha il diritto di controllare l’utilizzo dell’attività individuata solo per una parte della durata del contratto, il contratto contiene un leasing per tale periodo di tempo.
B11 Un contratto per il ricevimento di beni o servizi può essere concluso da un accordo a controllo congiunto, o per conto di un accordo a controllo congiunto, ai sensi dell’IFRS 11 Accordi a controllo congiunto. In tal caso, l’accordo a controllo congiunto è considerato il cliente nel contratto. Di conseguenza, nel valutare se un tale contratto contiene un leasing, l’entità deve valutare se l’accordo a controllo congiunto ha il diritto di controllare l’utilizzo di un’attività individuata lungo tutto il periodo di utilizzo.
B12 L’entità deve valutare se il contratto contiene un leasing per ciascuna potenziale componente di leasing separata. Si rinvia al paragrafo B32 per indicazioni sulle componenti di leasing separate.
Attività individuata
B13 L’attività è di norma individuata in quanto esplicitamente specificata in un contratto. Tuttavia, l’attività può anche essere individuata in quanto implicitamente specificata al momento in cui è disponibile per essere utilizzata dal cliente.
Diritti di sostituzione sostanziali
B14 Se il fornitore ha il diritto sostanziale di sostituire l’attività lungo tutto il periodo di utilizzo, il cliente non ha il diritto di utilizzare l’attività individuata, anche se questa è specificata. Il diritto del fornitore di sostituire l’attività è sostanziale solo se sono soddisfatte entrambe le seguenti condizioni:
a) il fornitore è in grado in pratica di sostituire l’attività con attività alternative lungo tutto il periodo di utilizzo (per esempio, il cliente non può impedire al fornitore di sostituire l’attività e attività alternative sono facilmente disponibili al fornitore o potrebbero essere messe a disposizioni dal fornitore entro un lasso di tempo ragionevole); e
b) il fornitore trarrebbe benefici economici dall’esercizio del suo diritto di sostituire l’attività (ossia i benefici economici associati alla sostituzione dell’attività dovrebbero superare i costi connessi alla sostituzione dell’attività).
B15 Se il fornitore ha il diritto o l’obbligo di sostituire l’attività solo ad una data determinata o al verificarsi di un evento specifico o dopo detta data o evento, il diritto di sostituzione del fornitore non è sostanziale, perché il fornitore non è in grado in pratica di sostituire l’attività con attività alternative lungo tutto il periodo di utilizzo.
B16 Nel valutare se il diritto di sostituzione del fornitore è sostanziale, l’entità deve basarsi sui fatti e sulle circostanze alla data di inizio del contratto e non deve tener conto di eventi futuri che a tale data non sono considerati probabili. Tra gli esempi di eventi futuri che alla data di inizio del contratto non sarebbero considerati probabili e che, quindi, dovrebbero essere esclusi dalla valutazione rientrano:
a) l’accordo del futuro cliente di pagare un prezzo superiore a quello di mercato per l’utilizzo dell’attività;
b) l’introduzione di nuove tecnologie sostanzialmente non sviluppate alla data di inizio del contratto;
c) una differenza sostanziale tra l’utilizzo dell’attività da parte del cliente o le prestazioni dell’attività e l’uso o le prestazioni ritenute probabili all’inizio del contratto; e
d) una differenza sostanziale tra il prezzo di mercato dell’attività lungo il periodo di utilizzo e il prezzo di mercato ritenuto probabile all’inizio del contratto.
B17 Se l’attività si trova nei locali del cliente o altrove, i costi di sostituzione sono generalmente superiori a quando l’attività si trova nei locali del fornitore, il che accresce la probabilità che essi superino i benefici della sostituzione.
B18 Il diritto o obbligo del fornitore di sostituire l’attività in caso di riparazione e manutenzione, se l’attività non funziona correttamente o se è disponibile un aggiornamento tecnologico non impedisce al cliente di avere il diritto di utilizzare un’attività individuata.
B19 Se non può facilmente determinare se il fornitore ha un diritto sostanziale di sostituzione, il cliente deve presumere che eventuali diritti di sostituzione non siano sostanziali.
Parti di attività
B20 Una parte della capacità di un’attività costituisce un’attività individuata se è fisicamente distinta (ad esempio, il piano di un edificio). La capacità o altra parte dell’attività che non è fisicamente distinta (per esempio, una parte della capacità di un cavo a fibra ottica) non è un’attività individuata, a meno che essa rappresenti sostanzialmente tutta la capacità dell’attività e, di conseguenza, conferisca al cliente il diritto di trarne sostanzialmente tutti i benefici economici derivanti dall’utilizzo dell’attività.
Diritto di ottenere benefici economici dall’utilizzo
B21 Per controllare l’uso di un’attività individuata, il cliente deve avere il diritto di ottenere sostanzialmente tutti i benefici economici derivanti dall’utilizzo dell’attività lungo tutto il periodo di utilizzo (per esempio, avendo l’uso esclusivo dell’attività lungo tutto il periodo di utilizzo). Il cliente può ottenere benefici economici dall’utilizzo dell’attività direttamente o indirettamente in vari modi, per esempio utilizzando, detenendo o dando in sub-leasing l’attività. Tra i benefici economici derivanti dall’utilizzo dell’attività rientrano la produzione primaria e i sottoprodotti (compresi i potenziali flussi finanziari derivanti da questi elementi) e altri benefici economici derivanti dall’utilizzo dell’attività che possano essere realizzati con un’operazione commerciale con un terzo.
B22 Nel valutare il diritto di ottenere sostanzialmente tutti i benefici economici derivanti dall’utilizzo dell’attività, l’entità deve considerare i benefici economici derivanti dall’utilizzo dell’attività entro i limiti definiti dal diritto del cliente di utilizzare l’attività (cfr. paragrafo B30). Per esempio:
a) se il contratto limita l’utilizzo di un veicolo a motore ad un unico specifico territorio lungo il periodo di utilizzo, l’entità deve prendere in considerazione solo i benefici economici derivanti dall’utilizzo del veicolo a motore in detto territorio, e non altrove;
b) se il contratto specifica che il cliente può guidare un veicolo a motore per uno specifico numero di chilometri nel periodo di utilizzo, l’entità deve prendere in considerazione solo i benefici economici derivanti dall’utilizzo del veicolo a motore per i chilometri consentiti e non oltre.
B23 Se il contratto impone al cliente di pagare al fornitore o ad un’altra parte una quota dei flussi finanziari derivanti dall’utilizzo dell’attività come corrispettivo, tali flussi finanziari devono essere pagati come corrispettivo sono considerati parte dei benefici economici che il cliente ottiene dall’utilizzo dell’attività. Per esempio, se il cliente è tenuto a pagare al fornitore una percentuale delle vendite come corrispettivo per l’utilizzo di spazi per la vendita al dettaglio, tale obbligo non impedisce al cliente di avere il diritto di ottenere sostanzialmente tutti i benefici economici derivanti dall’utilizzo dello spazio di vendita al dettaglio. Questo perché i flussi finanziari derivanti dalle vendite sono considerati benefici economici che il cliente ottiene dall’utilizzo dello spazio di vendita al dettaglio, una parte dei quali è pagata al fornitore come corrispettivo per il diritto di utilizzare detto spazio.
Diritto di decidere sull’utilizzo
B24 Il cliente ha il diritto di decidere sull’utilizzo dell’attività individuata lungo tutto il periodo di utilizzo solo:
a) se il cliente ha il diritto di decidere sul metodo e sulla finalità di utilizzo dell’attività lungo tutto il periodo di utilizzo (come descritto ai paragrafi B25-B30); o
b) se le decisioni sul metodo e sulla finalità di utilizzo dell’attività sono predeterminate e:
i) il cliente ha il diritto di gestire l’attività (o di dare istruzioni ad altri affinché la gestiscano secondo modalità da esso determinate) lungo tutto il periodo di utilizzo, senza che il fornitore abbia il diritto di modificare le istruzioni operative del cliente; o
ii) il cliente ha concepito l’attività (o aspetti specifici di essa) in modo tale da predeterminare il metodo e la finalità di utilizzo dell’attività lungo tutto il periodo di utilizzo.
Il metodo e la finalità di utilizzo dell’attività
B25 Il cliente ha il diritto di decidere sul metodo e sulla finalità di utilizzo dell’attività se, nei limiti del suo diritto di utilizzo definito nel contratto, può cambiare il metodo e la finalità di utilizzo dell’attività lungo tutto il periodo di utilizzo. Nell’effettuare tale valutazione, l’entità considera i diritti di decisione più pertinenti per cambiare il metodo e la finalità di utilizzo dell’attività lungo tutto il periodo di utilizzo. I diritti di decisione sono pertinenti quando incidono sui benefici economici che si possono ottenere dall’utilizzo. I diritti di decisioni più pertinenti sono probabilmente diversi per i diversi contratti, in funzione della natura dell’attività e dei termini e delle condizioni del contratto.
B26 Tra gli esempi di diritti di decisione che, in funzione delle circostanze, conferiscono al cliente il diritto di cambiare il metodo e la finalità di utilizzo dell’attività, entro i limiti definiti del diritto di utilizzo del cliente, rientrano:
a) il diritto di cambiare il tipo di produzione dell’attività (per esempio, il diritto di decidere se utilizzare un container per il trasporto di merci o per lo stoccaggio, o di decidere sul mix di prodotti in vendita in uno spazio commerciale al dettaglio);
b) il diritto di cambiare il momento in cui avviene la produzione (per esempio, il diritto di decidere quando un elemento di macchinari o una centrale elettrica saranno utilizzati);
c) il diritto di cambiare il luogo di produzione (per esempio, il diritto di decidere la destinazione di un camion o di una nave o di decidere dove un elemento di macchinari sarà utilizzato); e
d) il diritto di avviare o fermare la produzione e di modificare il relativo volume (per esempio, il diritto di decidere se una centrale elettrica debba o no produrre energia e in quale quantità).
B27 Tra gli esempi di diritti di decisione che non concedono il diritto di cambiare il metodo e la finalità di utilizzo dell’attività rientrano diritti circoscritti all’esercizio e alla manutenzione dell’attività. Tali diritti possono essere detenuti dal cliente o dal fornitore. I diritti di esercizio o di manutenzione dell’attività, sebbene spesso essenziali per un utilizzo efficiente dell’attività, non sono diritti di decidere il metodo e la finalità di utilizzo dell’attività e sono spesso dipendenti dalla decisione sul metodo e sulla finalità dell’utilizzo dell’attività. Tuttavia, il diritto di esercizio dell’attività può concedere al cliente il diritto di decidere l’utilizzo dell’attività, se le pertinenti decisioni sul metodo e sulla finalità di utilizzo dell’attività sono predeterminate (cfr. paragrafo B24, lettera b), punto i)].
Decisioni prese prima e durante il periodo di utilizzo
B28 Le decisioni sul metodo e la finalità di utilizzo dell’attività possono essere predeterminate in vari modi: per esempio, le decisioni possono essere predeterminate dalle caratteristiche progettuali dell’attività o da restrizioni contrattuali al suo utilizzo.
B29 Nel valutare se il cliente ha il diritto di decidere sull’utilizzo dell’attività, l’entità deve tener conto unicamente dei diritti di decisione sull’utilizzo dell’attività lungo il periodo di utilizzo, a meno che l’attività (o specifici aspetti della stessa) sia stata progettata dal cliente come descritto al paragrafo B24, lettera b), punto ii). Di conseguenza, tranne nelle condizioni di cui al paragrafo B24, lettera b), punto ii), l’entità non deve considerare le decisioni predeterminate prima dell’inizio del periodo di utilizzo. Per esempio, se può specificare la produzione risultante dall’attività solo prima del periodo di utilizzo, il cliente non detiene il diritto di decidere dell’utilizzo dell’attività. La capacità di specificare la produzione nel contratto prima dell’inizio del periodo d’utilizzo, senza altri diritti di decisione sull’utilizzo dell’attività, conferisce al cliente gli stessi diritti di cui gode un qualsiasi cliente che acquisti beni o servizi.
Diritti di protezione
B30 Il contratto può contenere termini e condizioni per tutelare gli interessi del fornitore nell’attività o in altre attività, per proteggerne il personale o per assicurare la conformità del fornitore alle leggi e regolamenti. Si riportano di seguito alcuni esempi di diritti di protezione. Per esempio, il contratto può: i) specificare il volume massimo di utilizzo dell’attività o il luogo e il momento dell’utilizzo, ii) imporre al cliente di seguire particolari pratiche operative, o iii) imporre al cliente di informare il fornitore in merito a modifiche del metodo di utilizzo dell’attività. I diritti di protezione di norma definiscono l’ambito del diritto di utilizzo del cliente, ma non impediscono di per sé al cliente di avere il diritto di decidere sull’utilizzo dell’attività.
B31 Le entità possono utilizzare il seguente diagramma di flusso per valutare se il contratto è, o contiene, un leasing.
GRAFICO
(Testo dell’allegato)
Separazione delle componenti del contratto (paragrafi 12-17)
B32 Il diritto di utilizzo dell’attività sottostante è una componente leasing separata se sono soddisfatte entrambe le seguenti condizioni:
a) il locatario può beneficiare dell’utilizzo dell’attività sottostante sia a sé stante che in combinazione con altre risorse facilmente disponibili per il locatario. Risorse facilmente disponibili sono beni o servizi venduti o concessi in leasing separatamente (dal locatore o da altro fornitore) o risorse che il locatario ha già ottenuto (dal locatore o a seguito di altre operazioni o eventi); e
b) l’attività sottostante non è né fortemente dipendente da altre attività sottostanti né con esse fortemente interconnessa. Per esempio, il fatto che il locatario possa decidere di non concedere in leasing l’attività sottostante senza che questa scelta incida in misura significativa sui suoi diritti di utilizzo di altre attività sottostanti nel contratto potrebbe indicare che l’attività sottostante non è né fortemente dipendente dalle altre attività sottostanti né con esse fortemente interconnessa.
B33 Il contratto può prevedere il pagamento di un importo da parte del locatario per attività e costi che non determinano il trasferimento di un bene o servizio al locatario. Per esempio, il locatore può includere nell’importo totale da pagare le spese per attività amministrative o altri costi sostenuti per il leasing che non determinano il trasferimento di un bene o servizio al locatario. Tali importi da pagare non configurano una componente separata del contratto, ma sono considerati parte integrante del corrispettivo totale ripartito tra le componenti del contratto separatamente individuate.
Durata del leasing (paragrafi 18-21)
B34 Nel determinare la durata del leasing e nel valutare la durata del periodo di leasing non annullabile, l’entità deve applicare la definizione di contratto e determinare il periodo di tempo durante il quale il contratto è esigibile. Il leasing non è più esigibile quando il locatario e il locatore hanno ciascuno il diritto di risolvere il leasing senza l’assenso dell’altra parte esponendosi al massimo ad una minima penalità.
B35 Se solo il locatario ha il diritto di risolvere il leasing, questo diritto è considerato un’opzione di risoluzione del leasing riconosciuta al locatario, di cui l’entità tiene conto nel determinare la durata del leasing. Se solo il locatore ha il diritto di risolvere il leasing, il periodo del leasing non annullabile include il periodo coperto dall’opzione di risoluzione del leasing.
B36 La durata del leasing inizia dalla data di decorrenza e comprende tutti i periodi di tempo di utilizzo gratuito concessi dal locatore al locatario.
B37 Alla data di decorrenza l’entità valuta se il locatario ha la ragionevole certezza di esercitare l’opzione di proroga del leasing o l’opzione di acquisto dell’attività sottostante, o di non esercitare l’opzione di risoluzione del leasing. L’entità considera tutti i fatti e le circostanze pertinenti che creano un incentivo economico per il locatario a esercitare o a non esercitare l’opzione, compresi i cambiamenti previsti nei fatti e nelle circostanze dalla data di decorrenza fino alla data di esercizio dell’opzione. Tra gli esempi di fattori da considerare si possono citare tra gli altri:
a) i termini e le condizioni contrattuali previsti per i periodi oggetto di opzione in confronto ai prezzi di mercato, per esempio:
i) l’importo dei pagamenti dovuti per il leasing nei periodi oggetto di opzione;
ii) l’importo dei pagamenti variabili dovuti per il leasing o altri pagamenti potenziali, quali pagamenti risultanti da penalità di risoluzione e garanzie per il valore residuo; e
iii) i termini e le condizioni delle opzioni che possono essere esercitate dopo i periodi iniziali oggetto di opzione (per esempio, l’opzione di acquisto esercitabile alla fine di un periodo di proroga ad un prezzo in quel momento inferiore ai prezzi di mercato);
b) significative migliorie sugli immobili in affitto realizzate (o da realizzare) lungo la durata del contratto che si prevede produrranno un notevole beneficio economico per il locatario quando diverrà esercitabile l’opzione di proroga o di risoluzione del leasing o di acquisto dell’attività sottostante;
c) i costi relativi alla risoluzione del leasing, quali costi di negoziazione, costi di trasloco, costi per l’individuazione di un’attività sottostante adeguata alle esigenze del locatario, costi di integrazione della nuova attività nelle operazioni del locatario o penalità di risoluzione e costi analoghi, compresi i costi associati alla restituzione dell’attività sottostante in condizioni o in un luogo specificati nel contratto;
d) l’importanza dell’attività sottostante per le operazioni del locatario, considerando, per esempio, se l’attività sottostante è un’attività specializzata, l’ubicazione dell’attività sottostante e la disponibilità di alternative adeguate; e
e) la condizionalità associata all’esercizio dell’opzione (ossia se l’opzione può essere esercitata soltanto se sono soddisfatte una o più condizioni), e la probabilità che tali condizioni si realizzino.
B38 L’opzione di proroga o l’opzione di risoluzione del leasing può essere combinata con uno o più altri elementi contrattuali (per esempio, una garanzia sul valore residuo) che consentono al locatario di garantire al locatore un rendimento monetario minimo o fisso che rimane sostanzialmente lo stesso indipendentemente dall’esercizio dell’opzione. In tali casi, e nonostante le istruzioni sui pagamenti fissi nella sostanza di cui al paragrafo B42, l’entità deve presumere che il locatario abbia la ragionevole certezza di esercitare l’opzione di proroga del leasing o di non esercitare l’opzione di risoluzione del leasing.
B39 Quanto più breve è il periodo non annullabile del leasing, tanto più è probabile che il locatario eserciti l’opzione di proroga del leasing o che non eserciti l’opzione di risoluzione del leasing. Ciò è dovuto al fatto che i costi associati all’ottenimento di un’attività di sostituzione possono essere proporzionalmente più elevati quanto più breve è il periodo non annullabile.
B40 Il periodo durante il quale il locatario ha in passato utilizzato determinati tipi di attività (sia avute in leasing che di proprietà) e le sottese motivazioni economiche possono costituire informazioni utili per stabilire se il locatario ha la ragionevole certezza di esercitare l’opzione o di non esercitarla. Per esempio, se di norma ha utilizzato determinati tipi di attività per un determinato periodo di tempo o se segue la prassi di esercitare spesso le opzioni nei leasing di determinati tipi di attività sottostanti, il locatario deve considerare le motivazioni economiche che giustificano tale prassi passata per valutare se ha la ragionevole certezza di esercitare un’opzione nei leasing di tali attività.
B41 Il paragrafo 20 precisa che dopo la data di decorrenza il locatario deve rideterminare la durata del leasing al verificarsi di un evento significativo o di un significativo cambiamento delle circostanze che dipende dalla volontà del locatario e ha un’incidenza sulla ragionevole certezza del locatario di esercitare un’opzione non precedentemente inclusa nella sua determinazione della durata del leasing o di non esercitare un’opzione precedentemente inclusa nella sua determinazione della durata del leasing. Tra gli esempi di eventi o cambiamenti delle circostanze significativi rientrano:
a) significative migliorie su immobili in affitto non previste alla data di decorrenza che si prevede produrranno un notevole beneficio economico per il locatario quando diverrà esercitabile l’opzione di proroga o di risoluzione del leasing o di acquisto dell’attività sottostante;
b) una significativa modifica dell’attività sottostante o una sua significativa customizzazione non prevista alla data di decorrenza;
c) l’inizio di un sub-leasing dell’attività sottostante per un periodo di tempo che si estende oltre il termine della durata del leasing precedentemente determinata; e
d) l’adozione da parte del locatario di una decisione commerciale che ha un’incidenza diretta sulla decisione di esercitare o no un’opzione (per esempio, la decisione di proroga del leasing di un’attività complementare, la decisione di cedere un’attività alternativa o la decisione di cedere l’unità commerciale che utilizza l’attività consistente nel diritto di utilizzo).
Pagamenti dovuti per il leasing fissi nella sostanza (paragrafo 27, lettera a), paragrafo 36, lettera c), e paragrafo 70, lettera a)]
B42 I pagamenti dovuti per il leasing includono tutti pagamenti dovuti per il leasing fissi nella sostanza. I pagamenti dovuti per il leasing fissi nella sostanza sono pagamenti che possono, nella forma, contenere elementi di variabilità ma che, nella sostanza, sono inevitabili. I pagamenti dovuti per il leasing fissi nella sostanza esistono, per esempio, se:
a) pur essendo strutturati come pagamenti variabile dovuti per il leasing, i pagamenti non presentano una vera variabilità. Questi pagamenti contengono clausole di variabilità che non hanno reale sostanza economica. Tra gli esempi di questi tipi di pagamenti si possono citare:
i) i pagamenti che devono essere effettuati soltanto se è dimostrato che l’attività può funzionare durante il leasing, oppure soltanto se si verifica un evento che non ha reali possibilità di non verificarsi; o
ii) i pagamenti inizialmente strutturati come pagamenti variabili dovuti per il leasing connessi all’utilizzo dell’attività sottostante, ma che perdono la loro variabilità in un determinato momento dopo la data di decorrenza, così da diventare fissi per la restante durata del leasing. Questi pagamenti diventano pagamenti fissi nella sostanza quando perdono la loro variabilità;
b) il locatario potrebbe effettuare più di una serie di pagamenti, ma solo una di esse è realistica. In questo caso, è la serie realistica che l’entità deve considerare pagamenti dovuti per il leasing;
c) il locatario potrebbe effettuare più di una serie realistica di pagamenti, ma deve effettuarne almeno una. In questo caso, è la serie di pagamenti di importo aggregato più basso (su base attualizzata) che l’entità deve considerare pagamenti dovuti per il leasing.
Legame tra il locatario e l’attività sottostante prima della data di decorrenza
Costi a carico del locatario relativi alla fabbricazione o alla progettazione dell’attività sottostante
B43 L’entità può negoziare il leasing prima che l’attività sottostante venga messa a disposizione del locatario. Per alcuni leasing, può essere necessario fabbricare l’attività sottostante o riprogettarla perché il locatario posso utilizzarla. In funzione dei termini e delle condizioni del contratto, il locatario può essere tenuto a effettuare pagamenti in relazione alla fabbricazione o alla progettazione dell’attività.
B44 Se sostiene i costi relativi alla fabbricazione o alla progettazione dell’attività sottostante, il locatario deve contabilizzare tali costi secondo altri Principi applicabili, per esempio lo IAS 16. I costi relativi alla fabbricazione o progettazione dell’attività sottostante non includono i pagamenti effettuati dal locatario per il diritto di utilizzo dell’attività sottostante. I pagamenti per il diritto di utilizzo dell’attività sottostante sono pagamenti dovuti per il leasing, a prescindere dalla loro tempistica.
Titolo di proprietà dell’attività sottostante
B45 Il locatario può ottenere il titolo di proprietà dell’attività sottostante prima che il titolo venga trasferito al locatore e che l’attività sia concessa in leasing al locatario. L’ottenimento del titolo di proprietà non determina di per sé il modo in cui l’operazione è contabilizzata.
B46 Se il locatario controlla l’attività sottostante (o ne ottiene il controllo) prima che l’attività sia trasferita al locatore, l’operazione costituisce un’operazione di vendita e retrolocazione che deve essere contabilizzata conformemente ai paragrafi 98-103.
B47 Tuttavia, se il locatario non ottiene il controllo dell’attività sottostante prima che l’attività sia trasferita al locatore, l’operazione non costituisce un’operazione di vendita e retrolocazione. Per esempio, questo potrebbe essere il caso se il produttore, il locatore e il locatario negoziano un’operazione in cui il locatore acquista dal produttore un’attività, la quale a sua volta viene concessa in leasing al locatario. Il locatario può ottenere il titolo di proprietà dell’attività sottostante prima che il titolo sia trasferito al locatore. In tal caso, se il locatario ottiene il titolo di proprietà dell’attività sottostante ma non ottiene il controllo dell’attività prima del suo trasferimento al locatore, l’operazione non è contabilizzata come un’operazione di vendita e retrolocazione, bensì come un leasing.
Informazioni integrative da parte locatario (paragrafo 59)
B48 Nel determinare se sono necessarie informazioni supplementari sulle attività di leasing per soddisfare gli obiettivi informativi di cui al paragrafo 51, il locatario deve considerare:
a) se l’informazione è utile per gli utilizzatori del bilancio. Il locatario deve fornire le informazioni supplementari specificate al paragrafo 59 solo se dette informazioni si ritengono utili per gli utilizzatori del bilancio. Ciò può esser il caso se aiutano gli utilizzatori a comprendere:
i) la flessibilità offerta dai leasing. I leasing offrono flessibilità se, per esempio, il locatario può ridurre la sua esposizione esercitando l’opzione di risoluzione o rinnovando il leasing a termini e condizioni vantaggiosi;
ii) le restrizioni imposte dai leasing. I leasing possono imporre restrizioni, per esempio, imponendo al locatario di mantenere determinati coefficienti finanziari;
iii) la sensibilità delle informazioni presentate alle variabili principali. Le informazioni presentate possono essere sensibili, per esempio, ai futuri pagamenti variabili dovuti per il leasing;
iv) l’esposizione ad altri rischi derivanti dai leasing;
v) le deviazioni rispetto alle prassi consolidate del settore. Rientrano tra tali deviazioni, per esempio, termini e condizioni del leasing particolari o eccezionali che influenzano il portafoglio di leasing del locatario;
b) se l’informazione risulta dalle informazioni presentate nel bilancio o pubblicata nelle note. Il locatario non deve duplicare le informazioni già presentate altrove nel bilancio.
B49 Tra le informazioni supplementari relative ai pagamenti variabili dovuti per il leasing che, a seconda delle circostanze, possono essere necessarie per conseguire l’obiettivo informativo di cui al paragrafo 51 potrebbero rientrare le informazioni che consentono agli utilizzatori del bilancio di valutare, per esempio:
a) le ragioni che inducono il locatario a utilizzare i pagamenti variabili dovuti per il leasing e la prevalenza di tali pagamenti;
b) l’entità relativa dei pagamenti variabili rispetto ai pagamenti fissi dovuti per il leasing;
c) le variabili principali da cui dipendono i pagamenti dovuti per il leasing e la misura in cui i pagamenti dovrebbero variare in risposta ai cambiamenti delle variabili principali; e
d) altri effetti operativi e finanziari dei pagamenti variabili dovuti per il leasing.
B50 Tra le informazioni aggiuntive relative alle opzioni di proroga o di risoluzione che, a seconda delle circostanze, possono essere necessarie per conseguire l’obiettivo informativo di cui al paragrafo 51 potrebbero rientrare le informazioni che consentono agli utilizzatori del bilancio di valutare, per esempio:
a) le ragioni che inducono il locatario a utilizzare le opzioni di proroga o di risoluzione e la prevalenza di tali opzioni;
b) l’entità relativa dei pagamenti opzionali dovuti per il leasing rispetto ai pagamenti dovuti per il leasing;
c) la prevalenza dell’esercizio di opzioni non incluse nella valutazione delle passività del leasing; e
d) altri effetti operativi e finanziari delle opzioni.
B51 Tra le informazioni supplementari relative alle garanzie del valore residuo che, a seconda delle circostanze, possono essere necessarie per conseguire l’obiettivo informativo di cui al paragrafo 51 potrebbero rientrare le informazioni che consentono agli utilizzatori del bilancio di valutare, per esempio:
a) le ragioni che inducono il locatario a fornire garanzie del valore residuo e la prevalenza di tali garanzie;
b) l’entità dell’esposizione del locatario al rischio di valore residuo;
c) la natura delle attività sottostanti per le quali vengono fornite le garanzie; e
d) altri effetti operativi e finanziari delle garanzie.
B52 Tra le informazioni supplementari relative alle operazioni di vendita e retrolocazione che, a seconda delle circostanze, possono essere necessarie per conseguire l’obiettivo informativo di cui al paragrafo 51 potrebbero rientrare le informazioni che consentono agli utilizzatori del bilancio di valutare, per esempio:
a) le ragioni che inducono il locatario a effettuare operazioni di vendita e retrolocazione e la prevalenza di tali operazioni;
b) i termini e le condizioni principali delle singole operazioni di vendita e retrolocazione;
c) i pagamenti non inclusi nella valutazione delle passività del leasing; e
d) gli effetti sui flussi finanziari delle operazioni di vendita e retrolocazione nel corso dell’esercizio.
Classificazione dei leasing da parte del locatore (paragrafi 61-66)
B53 Ai sensi del presente Principio, la classificazione dei leasing da parte del locatore è basata sulla misura in cui il leasing trasferisce i rischi e benefici inerenti alla proprietà dell’attività sottostante. I rischi comprendono le possibilità di perdite derivanti da capacità inutilizzata o da obsolescenza tecnologica e di variazioni nel rendimento dovute a cambiamenti nelle condizioni economiche. I benefici possono essere rappresentati da un redditizio utilizzo atteso durante la vita economica dell’attività sottostante e da utili connessi alla rivalutazione o al realizzo del valore residuo.
B54 Il leasing può includere termini e condizioni che prevedono l’adeguamento dei pagamenti dovuti per il leasing al verificarsi di determinati cambiamenti tra la data di inizio e la data di decorrenza (quali variazioni dei costi sostenuti dal locatore per l’attività sottostante o variazioni dei costi sostenuti dal locatore per il finanziamento del leasing). In tal caso, ai fini della classificazione del leasing l’effetto di tali cambiamenti si considera avvenuto alla data di inizio.
B55 Se il leasing include sia un elemento terreni che un elemento fabbricati, il locatore deve valutare separatamente la classificazione di ciascun elemento come leasing finanziario o come leasing operativo applicando i paragrafi 62-66 e B53-B54. Nel determinare se l’elemento terreni sia un leasing operativo o un leasing finanziario, una considerazione importante riguarda il fatto che i terreni hanno normalmente una vita economica indefinita.
B56 Ogniqualvolta sia necessario per classificare e contabilizzare un leasing di terreni e fabbricati, il locatore deve suddividere i pagamenti dovuti per il leasing (incluso qualsiasi pagamento anticipato forfettario) tra l’elemento terreno e l’elemento fabbricato in proporzione al fair value (valore equo) della relativa interessenza nell’elemento terreno e nell’elemento fabbricato oggetto del leasing alla data di inizio. Se non è possibile suddividere attendibilmente i pagamenti dovuti per il leasing tra i due elementi, l’intero leasing è classificato come leasing finanziario, a meno che sia evidente che entrambi gli elementi sono leasing operativi, nel quale caso l’intero leasing è classificato come leasing operativo.
B57 Per il leasing di terreni e fabbricati in cui l’importo per l’elemento terreno è irrilevante per il leasing, il locatore può trattare il terreno e i fabbricati come un’unità singola ai fini della classificazione del leasing e classificare quest’ultimo come un leasing finanziario o un leasing operativo applicando i paragrafi 62-66 e B53-B54. In tal caso, è la vita economica dei fabbricati che il locatore considera la vita economica dell’intera attività sottostante.
Classificazione dei sub-leasing
B58 Per quanto riguarda i sub-leasing, il locatore intermedio deve classificare il sub-leasing come leasing finanziario o come leasing operativo secondo le seguenti modalità:
a) se il leasing principale è un leasing a breve termine che l’entità, in quanto locatario, ha contabilizzato applicando il paragrafo 6, il sub-leasing deve essere classificato come leasing operativo;
b) altrimenti, il sub-leasing deve essere classificato con riferimento alle attività consistente nel diritto di utilizzo derivanti dal leasing principale, piuttosto che facendo riferimento all’attività sottostante (per esempio, l’elemento di immobili, impianti e macchinari oggetto di leasing).
Appendice C
Data di entrata in vigore e disposizioni transitorie
La presente Appendice costituisce parte integrante del Principio e ha la stessa autorità delle altre sue parti.
DATA DI ENTRATA IN VIGORE
C1 L’entità deve applicare il presente Principio a partire dai bilanci degli esercizi che hanno inizio dal 1° gennaio 2019 o da data successiva. L’applicazione anticipata è consentita alle entità che alla data o prima della data di applicazione iniziale del presente Principio applicano l’IFRS 15 Ricavi provenienti da contratti con i clienti. Se l’entità applica il presente Principio a partire da un esercizio precedente, tale fatto deve essere indicato.
DISPOSIZIONI TRANSITORIE
C2 Ai fini delle disposizioni di cui ai paragrafi C1-C19, la data dell’applicazione iniziale è la data di inizio dell’esercizio in cui l’entità applica per la prima volta il presente Principio.
Definizione di leasing
C3 Come espediente pratico, l’entità non è tenuta a rideterminare se il contratto è, o contiene, un leasing alla data dell’applicazione iniziale. L’entità può invece:
a) applicare il presente Principio ai contratti che erano stati individuati in precedenza come leasing applicando lo IAS 17 Leasing e l’IFRIC 4 Determinare se un accordo contiene un leasing. A detti leasing l’entità deve applicare le disposizioni transitorie di cui ai paragrafi C5-C18;
b) non applicare il presente Principio ai contratti che non erano stati identificati come contenenti un leasing applicando lo IAS 17 e l’IFRIC 4.
C4 Se sceglie di utilizzare l’espediente pratico di cui al paragrafo C3, l’entità deve indicare tale fatto e applicare l’espediente pratico a tutti i suoi contratti. Di conseguenza, l’entità deve applicare le disposizioni dei paragrafi 9-11 solo ai contratti conclusi (o modificati) alla data dell’applicazione iniziale o successivamente.
Locatari
C5 Il locatario deve applicare il presente Principio ai suoi leasing:
a) retroattivamente a ciascun esercizio precedente presentato applicando lo IAS 8 Principi contabili, cambiamenti nelle stime contabili ed errori, o
b) retroattivamente contabilizzando l’effetto cumulativo dell’applicazione iniziale del Principio alla data dell’applicazione iniziale conformemente ai paragrafi C7-C13.
C6 Il locatario deve applicare la scelta di cui al paragrafo C5 uniformemente a tutti i leasing in cui è locatario.
C7 Se sceglie di applicare il presente Principio conformemente al paragrafo C5, lettera b), il locatario non deve rideterminare le informazioni comparative. Il locatario deve invece rilevare l’effetto cumulativo dell’applicazione iniziale del presente Principio come rettifica del saldo di apertura degli utili portati a nuovo (o, se opportuno, altra componente del patrimonio netto) alla data dell’applicazione iniziale.
Leasing classificati in precedenza come leasing operativo
C8 Se sceglie di applicare il presente Principio conformemente al paragrafo C5, lettera b), il locatario deve:
a) rilevare la passività del leasing alla data dell’applicazione iniziale per i leasing classificati in precedenza come leasing operativo applicando lo IAS 17. Il locatario deve valutare la passività del leasing al valore attuale dei restanti pagamenti dovuti per il leasing, attualizzati utilizzando il tasso di finanziamento marginale del locatario alla data dell’applicazione iniziale;
b) rilevare l’attività consistente nel diritto di utilizzo alla data dell’applicazione iniziale per i leasing classificati in precedenza come leasing operativo applicando lo IAS 17. Il locatario deve scegliere per ogni leasing di valutare l’attività consistente nel diritto di utilizzo alternativamente:
i) al valore contabile, come se il Principio fosse stato applicato fin dalla data di decorrenza, ma attualizzato utilizzando il tasso di finanziamento marginale del locatario alla data dell’applicazione iniziale; o
ii) all’importo pari alla passività del leasing rettificato per l’importo di eventuali risconti passivi o ratei attivi relativi al leasing rilevati nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria immediatamente prima della data dell’applicazione iniziale;
c) applicare lo IAS 36 Riduzione di valore delle attività alle attività consistenti nel diritto di utilizzo alla data dell’applicazione iniziale, a meno che il locatario applichi l’espediente pratico di cui al paragrafo C10, lettera b).
C9 Nonostante le disposizioni del paragrafo C8, per i leasing classificati in precedenza come leasing operativo ai sensi dello IAS 17, il locatario:
a) non è tenuto a effettuare rettifiche transitorie per i leasing la cui attività sottostante è di modesto valore (come descritto ai paragrafi B3-B8) che saranno contabilizzati applicando il paragrafo 6. Il locatario deve contabilizzare detti leasing applicando il presente Principio dalla data di applicazione iniziale;
b) non è tenuto a effettuare rettifiche transitorie per i leasing contabilizzati in precedenza come investimento immobiliare utilizzando il modello del fair value (valore equo) di cui allo IAS 40 Investimenti immobiliari. Il locatario deve contabilizzare l’attività consistente nel diritto di utilizzo e la passività del leasing risultanti da detti leasing applicando lo IAS 40 e il presente Principio a partire dalla data dell’applicazione iniziale;
c) deve valutare l’attività consistente nel diritto di utilizzo al fair value (valore equo) alla data dell’applicazione iniziale per i leasing contabilizzati in precedenza come leasing operativo applicando lo IAS 17 e che saranno contabilizzati come investimento immobiliare utilizzando il modello del fair value (valore equo) di cui allo IAS 40 a partire dalla data di applicazione iniziale. Il locatario deve contabilizzare l’attività consistente nel diritto di utilizzo e la passività del leasing risultanti da detti leasing applicando lo IAS 40 e il presente Principio a partire dalla data dell’applicazione iniziale.
C10 Quando applica il presente Principio retroattivamente conformemente al paragrafo C5, lettera b), ai leasing classificati in precedenza come leasing operativo applicando lo IAS 17, il locatario può utilizzare uno o più dei seguenti espedienti pratici. Il locatario può applicare questi espedienti pratici leasing per leasing:
a) il locatario può applicare un unico tasso di attualizzazione ad un portafoglio di leasing con caratteristiche ragionevolmente simili (come i leasing con una durata residua simile per una classe di attività sottostante simile in un contesto economico simile);
b) il locatario può basarsi sulla propria valutazione del carattere oneroso dei leasing effettuata applicando lo IAS 37 Accantonamenti, passività e attività potenziali immediatamente prima della data dell’applicazione iniziale, in alternativa al riesame della riduzione di valore. Se sceglie questo espediente pratico, il locatario deve rettificare l’attività consistente nel diritto di utilizzo alla data dell’applicazione iniziale per l’importo degli accantonamenti per leasing onerosi rilevati nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria immediatamente prima della data dell’applicazione iniziale.
c) il locatario può scegliere di non applicare le disposizioni del paragrafo C8 ai leasing la cui durata termina entro 12 mesi dalla data dell’applicazione iniziale. In tal caso, il locatario deve:
i) contabilizzare detti leasing come leasing a breve termine come descritto al paragrafo 6; e
ii) includere i costi associati a detti leasing nelle spese relative ai leasing a breve termine dell’esercizio che include la data dell’applicazione iniziale;
d) il locatario può escludere i costi diretti iniziali dalla valutazione dell’attività consistente nel diritto di utilizzo alla data dell’applicazione iniziale;
e) il locatario può basarsi sulle esperienze acquisite, per esempio nel determinare la durata del leasing contenente opzioni di proroga o di risoluzione del leasing.
Leasing classificati in precedenza come leasing finanziario
C11 Se il locatario sceglie di applicare il presente Principio conformemente al paragrafo C5, lettera b), ai leasing che sono stati classificati come leasing finanziario applicando lo IAS 17, il valore contabile dell’attività consistente nel diritto di utilizzo e della passività del leasing alla data di applicazione iniziale è il valore contabile dell’attività oggetto del leasing e della passività del leasing valutato immediatamente prima di tale data applicando lo IAS 17. Per questi leasing, il locatario deve contabilizzare l’attività consistente nel diritto di utilizzo e la passività del leasing applicando il presente Principio a partire dalla data dell’applicazione iniziale.
Informazioni integrative
C12 Se sceglie di applicare il presente Principio conformemente al paragrafo C5, lettera b), il locatario deve presentare le informazioni sull’applicazione iniziale di cui al paragrafo 28 dello IAS 8, tranne le informazioni specificate al paragrafo 28, lettera f), dello stesso Principio. Invece delle informazioni specificate al paragrafo 28, lettera f), dello IAS 8 il locatario deve indicare:
a) la media ponderata del tasso di finanziamento marginale del locatario applicato alle passività del leasing rilevate nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria alla data dell’applicazione iniziale; e
b) la spiegazione di eventuali differenze tra:
i) gli impegni derivanti da leasing operativi presentati applicando lo IAS 17 alla data di chiusura dell’esercizio immediatamente precedente la data dell’applicazione iniziale, attualizzati utilizzando il tasso di finanziamento marginale alla data dell’applicazione iniziale, come descritto al paragrafo C8, lettera a); e
ii) le passività del leasing rilevate nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria alla data dell’applicazione iniziale.
C13 Il locatario deve indicare se utilizza uno o più degli espedienti pratici di cui al paragrafo C10.
Locatori
C14 Salvo quanto descritto al paragrafo C15, il locatore non è tenuto a effettuare rettifiche transitorie dei leasing in cui è il locatore e deve contabilizzarli applicando il presente Principio a partire dalla data dell’applicazione iniziale.
C15 Il locatore intermedio deve:
a) rideterminare i sub-leasing che sono stati classificati come leasing operativo applicando lo IAS 17 e sono in corso alla data dell’applicazione iniziale, per stabilire se ciascun sub-leasing debba essere classificato come leasing operativo o come leasing finanziario applicando il presente Principio. Il locatore intermedio deve effettuare questa valutazione alla data dell’applicazione iniziale sulla base dei termini e delle condizioni contrattuali del leasing principale e del sub-leasing ancora in vigore a tale data;
b) per i sub-leasing che sono stati classificati come leasing operativo applicando lo IAS 17 ma che sono classificati come leasing finanziario applicando il presente Principio, contabilizzare il sub-leasing come un nuovo leasing finanziario concluso alla data dell’applicazione iniziale.
Operazioni di vendita e retrolocazione prima della data dell’applicazione iniziale
C16 L’entità non deve rideterminare le operazioni di vendita e di retrolocazione concluse prima della data dell’applicazione iniziale per stabilire se il trasferimento dell’attività sottostante soddisfi i requisiti dell’IFRS 15 per essere contabilizzato come vendita.
C17 Se l’operazione di vendita e retrolocazione è stata contabilizzata come una vendita e un leasing finanziario applicando lo IAS 17, il locatario venditore deve:
a) contabilizzare la retrolocazione nello stesso modo in cui contabilizza ogni altro leasing finanziario vigente alla data dell’applicazione iniziale; e
b) continuare ad ammortizzare i proventi delle vendite lungo la durata del leasing.
C18 Se l’operazione di vendita e retrolocazione è stata contabilizzata come una vendita e un leasing operativo applicando lo IAS 17, il locatario venditore deve:
a) contabilizzare la retrolocazione nello stesso modo in cui contabilizza ogni altro leasing operativo vigente alla data dell’applicazione iniziale; e
b) rettificare l’attività consistente nel diritto di utilizzo della retrolocazione per gli utili o le perdite differiti legati a condizioni fuori mercato rilevate nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria immediatamente prima della data dell’applicazione iniziale.
Importi precedentemente rilevati per aggregazioni aziendali
C19 Se precedentemente ha rilevato un’attività o una passività applicando l’IFRS 3 Aggregazioni aziendali relativamente alle condizioni favorevoli o sfavorevoli di un leasing operativo acquisito nel quadro di un’aggregazione aziendale, alla data dell’applicazione iniziale il locatario deve eliminare contabilmente tale attività o passività e rettificare il valore contabile dell’attività consistente nel diritto di utilizzo di un importo corrispondente.
Riferimenti all’IFRS 9
C20 Qualora l’entità applichi il presente Principio ma non applichi ancora l’IFRS 9 Strumenti finanziari, qualsiasi riferimento all’IFRS 9 nel presente Principio deve essere letto come riferito allo IAS 39 Strumenti finanziari: rilevazione e valutazione.
RITIRO DI ALTRI PRINCIPI
C21 Il presente Principio sostituisce i seguenti Principi e le seguenti Interpretazioni:
a) IAS 17 Leasing;
b) IFRIC 4 Determinare se un accordo contiene un leasing;
c) SIC-15 Leasing operativo – Incentivi; e
d) SIC-27 La valutazione della sostanza delle operazioni nella forma legale del leasing
Appendice D
Modifiche ad altri Principi
La presente Appendice descrive le modifiche apportate agli altri Principi a seguito della pubblicazione del presente Principio da parte dello IASB. L’entità deve applicare le modifiche a partire dai bilanci degli esercizi che hanno inizio dal 1° gennaio 2019 o da data successiva. Se l’entità applica il presente Principio a partire da un esercizio precedente, anche le modifiche devono essere applicate a partire dall’esercizio precedente.
L’entità non può applicare l’IFRS 16 prima dell’applicazione dell’IFRS 15 Ricavi provenienti da contratti con i clienti (cfr. paragrafo C1).
Di conseguenza, per i Principi che erano in vigore al 1° gennaio 2016, le modifiche riportate nella presente Appendice sono presentate in base al testo degli stessi Principi in vigore al 1° gennaio 2016 come modificato dall’IFRS 15. Il testo di detti Principi nella presente Appendice non include le altre modifiche che non erano in vigore al 1° gennaio 2016.
Per i Principi che non erano in vigore al 1° gennaio 2016, le modifiche riportate nella presente Appendice sono presentate in base al testo inizialmente pubblicato come modificato dall’IFRS 15. Il testo di detti Principi nella presente Appendice non include le altre modifiche che non erano in vigore al 1° gennaio 2016.
IFRS 1 Prima adozione degli International Financial Reporting Standard
Il paragrafo 30 è modificato ed è aggiunto il paragrafo 39AB.
Utilizzo del fair value (valore equo) come sostituto del costo
Se l’entità, nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria d’apertura redatto in conformità agli IFRS, utilizza il fair value (valore equo) come sostituto del costo di un elemento degli immobili, impianti e macchinari, degli investimenti immobiliari, delle attività immateriali o delle attività consistenti nel diritto di utilizzo (si vedano i paragrafi D5 e D7), la stessa deve indicare, nel suo primo bilancio redatto in conformità agli IFRS, per ogni voce del prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria d’apertura redatto in conformità agli IFRS:
a)
…
DATA DI ENTRATA IN VIGORE
…
39AB L’IFRS 16 Leasing, pubblicato a gennaio 2016, ha modificato i paragrafi 30, C4, D1, D7, D8B e D9, ha eliminato il paragrafo D9 A e ha aggiunto i paragrafi D9B-D9E. L’entità deve applicare tali modifiche quando applica l’IFRS 16.
È modificato il paragrafo C4.
Esenzioni per le aggregazioni aziendali
…
C4 La mancata applicazione retroattiva dell’IFRS 3 a una pregressa aggregazione aziendale comporta che il neo-utilizzatore debba con riferimento a tale aggregazione aziendale:
a) …
f) Se, in conformità ai precedenti Principi contabili, non era stata rilevata un’attività acquisita o una passività assunta in una pregressa aggregazione aziendale, tali elementi non possono avere un sostituto del costo pari a zero nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria di apertura redatto in conformità agli IFRS. Per contro, l’acquirente deve rilevare e valutare tale attività o passività nel proprio prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria consolidato al valore che sarebbe emerso dall’applicazione degli IFRS nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria dell’acquisita. Per esempio: se l’acquirente non aveva capitalizzato, in conformità ai precedenti Principi contabili, i costi connessi a operazioni di leasing acquisite per mezzo di una pregressa aggregazione aziendale in cui l’acquirente era il locatario, lo stesso deve capitalizzare tali costi nel bilancio consolidato, considerato che l’IFRS 16 Leasing prevede che l’acquisita debba effettuare tale capitalizzazione nel proprio prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria redatto in conformità agli IFRS. Analogamente, se l’acquirente non aveva rilevato, in conformità ai precedenti Principi contabili, una passività potenziale ancora esistente alla data di passaggio agli IFRS, lo stesso deve rilevare tale passività potenziale a tale data, a meno che lo IAS 37 Accantonamenti, passività e attività potenziali non ne vieti la rilevazione nel bilancio dell’acquisita. Per contro, se un’attività o una passività è stata inclusa nell’avviamento in conformità ai precedenti Principi contabili, pur potendo essere rilevata separatamente in base all’IFRS 3, tale attività o passività continua a far parte dell’avviamento, a meno che gli IFRS non ne richiedano l’iscrizione nel bilancio della società acquisita.
g) …
Nell’Appendice D sono modificati i paragrafi D1, D7, D8B e D9. Il paragrafo D9 A è eliminato. Sono aggiunti i paragrafi D9B-D9E.
Esenzioni da altri IFRS
…
D1 L’entità può scegliere di utilizzare una o più delle seguenti esenzioni:
a) …
d) leasing (paragrafi D9 e D9B-D9E);
…
Sostituto del costo
…
D7 Le opzioni nei paragrafi D5 e D6 sono applicabili anche a:
a) gli investimenti immobiliari, se l’entità sceglie di utilizzare il modello del costo previsto dallo IAS 40 Investimenti immobiliari;
aa) attività consistenti nel diritto di utilizzo (IFRS 16 Leasing); e
b) …
…
D8B Alcune entità posseggono elementi di immobili, impianti e macchinari, attività consistenti nel diritto di utilizzo o attività immateriali che sono utilizzate, o sono state utilizzate in precedenza, in attività soggette a regolamentazione delle tariffe. Il valore contabile di tali elementi potrebbe comprendere importi determinati in base ai precedenti Principi Contabili ma che non giustificano una loro capitalizzazione in base agli IFRS. In tal caso, alla data di passaggio agli IFRS, un neo-utilizzatore può scegliere di utilizzare come sostituto del costo il valore contabile di tale elemento determinato in base ai precedenti Principi Contabili. Se un’entità applica questa esenzione a un elemento, essa non deve necessariamente applicarla a tutti gli elementi. Alla data di passaggio agli IFRS, l’entità deve verificare ai fini di un’eventuale riduzione di valore ciascun elemento per il quale è stata utilizzata l’esenzione, in conformità con le disposizioni dello IAS 36. Ai fini del presente paragrafo, le attività sono soggette a regolamentazione delle tariffe se sono disciplinate da un quadro per la fissazione dei prezzi che possono essere addebitati ai clienti per i beni o i servizi e il quadro è soggetto alla vigilanza e/o all’approvazione dell’autorità di regolamentazione delle tariffe (come definita nell’IFRS 14 Regulatory Deferral Accounts).
Leasing
D9 Il neo-utilizzatore può valutare se un contratto in essere alla data di passaggio agli IFRS contiene un leasing applicando al contratto i paragrafi 9-11 dell’IFRS 16 sulla base dei fatti e delle circostanze esistenti in tale data.
D9A [eliminato]
D9B Il neo-utilizzatore che è un locatario, quando rileva le passività del leasing e le attività consistenti nel diritto di utilizzo, può applicare il seguente approccio a tutti i suoi leasing (fatti salvi gli espedienti pratici di cui al paragrafo D9D):
a) valutare la passività del leasing alla data di passaggio agli IFRS. Seguendo questo approccio il locatario deve valutare la passività del leasing al valore attuale dei restanti pagamenti dovuti per il leasing (vedere paragrafo D9E), attualizzati utilizzando il tasso di finanziamento marginale del locatario (vedere paragrafo D9E) alla data di passaggio agli IFRS;
b) valutare l’attività consistente nel diritto di utilizzo alla data di passaggio agli IFRS. Il locatario deve scegliere per ogni leasing di valutare l’attività consistente nel diritto di utilizzo alternativamente:
i) al valore contabile, come se l’IFRS 16 fosse stato applicato fin dalla data di decorrenza del leasing (vedere paragrafo D9E), ma attualizzato utilizzando il tasso di finanziamento marginale del locatario alla data del passaggio agli IFRS; o
ii) all’importo pari alla passività del leasing rettificato per l’importo di eventuali risconti passivi o ratei attivi relativi al leasing rilevati nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria immediatamente prima della data del passaggio agli IFRS;
c) applicare lo IAS 36 alle attività consistenti nel diritto di utilizzo alla data di passaggio agli IFRS.
D9C Nonostante le disposizioni di cui al paragrafo D9B, il neo-utilizzatore che è un locatario deve valutare l’attività consistente nel diritto di utilizzo al fair value (valore equo) alla data di passaggio agli IFRS per i leasing che soddisfano la definizione di investimento immobiliare di cui allo IAS 40 e che sono valutati utilizzando il modello del fair value (valore equo) di cui allo IAS 40 a partire dalla data di passaggio agli IFRS.
D9D Alla data di passaggio agli IFRS il neo-utilizzatore che è un locatario può applicare uno o più dei seguenti metodi, decidendo leasing per leasing:
a) applicare un unico tasso di attualizzazione ad un portafoglio di leasing con caratteristiche ragionevolmente simili (per esempio, una durata residua simile per una classe di attività sottostante simile in un contesto economico simile);
b) scegliere di non applicare le disposizioni di cui al paragrafo D9B ai leasing la cui durata (vedere paragrafo D9E) termina entro 12 mesi dalla data di passaggio agli IFRS). Invece, l’entità deve contabilizzare (e pubblicare le relative informazioni) questi leasing come se fossero leasing a breve termine contabilizzati conformemente al paragrafo 6 dell’IFRS 16;
c) scegliere di non applicare le disposizioni di cui al paragrafo D9B ai leasing nei quali l’attività sottostante è di modesto valore (come descritto nei paragrafi B3-B8 dell’IFRS 16). Invece, l’entità deve contabilizzare (e pubblicare le relative informazioni) questi leasing conformemente al paragrafo 6 dell’IFRS 16;
d) escludere i costi diretti iniziali (vedere paragrafo D9E) dalla valutazione dell’attività consistente nel diritto di utilizzo alla data del passaggio agli IFRS;
e) basarsi sulle esperienze acquisite, per esempio nel determinare la durata del leasing se il contratto contiene un’opzione di proroga o di risoluzione del leasing.
D9E Pagamenti dovuti per il leasing, tasso di finanziamento marginale del locatario, data di decorrenza del leasing, costi diretti iniziali e durata del leasing sono termini definiti nell’IFRS 16 e sono utilizzati nel presente Principio con lo stesso significato.
IFRS 3 Aggregazioni aziendali
I paragrafi 14 e 17 sono modificati e sono aggiunti i paragrafi 28 A e 28B e il loro relativo titolo e il paragrafo 64M.
Condizioni di rilevazione
…
I paragrafi B31-B40 forniscono indicazioni per la rilevazione delle attività immateriali. I paragrafi 22-28B specificano i tipi di attività e passività identificabili comprendenti elementi per cui il presente IFRS prevede alcune eccezioni al principio e alle condizioni di rilevazione.
Classificazione o designazione di attività acquisite e passività assunte identificabili in un’aggregazione aziendale
…
Il presente IFRS prevede due eccezioni al principio adottato di cui al paragrafo 15:
a) la classificazione di un contratto di leasing in cui l’acquisita è il locatore come leasing operativo o come leasing finanziario, in conformità all’IFRS 16 Leasing; e
b) …
Leasing in cui l’acquisita è il locatario
28A L’acquirente deve rilevare le attività consistenti nel diritto di utilizzo e le passività del leasing per i leasing individuati conformemente all’IFRS 16 in cui l’acquisita è il locatario. L’acquirente non è tenuto a rilevare le attività consistenti nel diritto di utilizzo e le passività del leasing per:
a) i leasing la cui durata (come definita nell’IFRS 16) termina entro 12 mesi dalla data dell’acquisizione; o
b) i leasing nei quali l’attività sottostante è di modesto valore (come descritto nei paragrafi B3-B8 dell’IFRS 16).
28B L’acquirente deve valutare la passività del leasing al valore attuale dei rimanenti pagamenti dovuti per il leasing (come definiti nell’IFRS 16) come se il leasing acquisito fosse un nuovo leasing alla data dell’acquisizione. L’acquirente deve valutare l’attività consistente nel diritto di utilizzo allo stesso importo della passività del leasing, rettificato per riflettere condizioni favorevoli o sfavorevoli del leasing rispetto alle condizioni di mercato.
Data di entrata in vigore
…
64M L’IFRS 16, pubblicato a gennaio 2016, ha modificato i paragrafi 14, 17, B32 e B42, ha eliminato i paragrafi B28-B30 e il relativo titolo e ha aggiunto i paragrafi 28 A-28B e il relativo titolo. L’entità deve applicare tali modifiche quando applica l’IFRS 16.
Nell’Appendice B, sono eliminati i paragrafi B28-B30 e il relativo titolo e sono modificati i paragrafi B32 e B42.
B28 [eliminato]
B29 [eliminato]
B30 [eliminato]
Attività immateriali
…
B32
Un’attività immateriale che soddisfa il criterio contrattuale-legale è identificabile anche se non è trasferibile o separabile dall’acquisita o da altri diritti e obbligazioni. Per esempio:
a) [eliminato]
b) …
Attività oggetto di operazioni di leasing operativo in cui l’acquisita è il locatore
B42 Ai fini della valutazione del fair value (valore equo) alla data di acquisizione di un’attività, quali un edificio o un brevetto, oggetto di un’operazione di leasing operativo in cui l’acquisita è il locatore, l’acquirente dovrà tenere conto dei termini del contratto di leasing. L’acquirente non rileva un’attività o passività separata se le condizioni di un leasing operativo sono favorevoli o sfavorevoli rispetto alle condizioni di mercato.
IFRS 4 Contratti assicurativi
Il paragrafo 4, modificato dall’IFRS 15, è modificato ed è aggiunto il paragrafo 41I.
AMBITO DI APPLICAZIONE
…
L’entità non deve applicare il presente IFRS a:
a) …
c) diritti od obbligazioni contrattuali subordinati all’utilizzo, o al diritto di utilizzo, futuro di un elemento non finanziario (ad esempio, alcune commissioni per licenze, royalty, pagamenti variabili dovuti per il leasing ed elementi similari), nonché la garanzia del locatario sul valore residuo implicita nel leasing (cfr. IFRS 16 Leasing, IFRS 15 Ricavi provenienti da contratti con i clienti e IAS 38 Attività immateriali).
d) …
DATA DI ENTRATA IN VIGORE E DISPOSIZIONI TRANSITORIE
…
41I L’IFRS 16, pubblicato a gennaio 2016, ha modificato il paragrafo 4. L’entità deve applicare tale modifica quando applica l’IFRS 16.
L’IFRS 7 Strumenti finanziari: informazioni integrative
Il paragrafo 29 è modificato ed è aggiunto il paragrafo 44CC.
Fair value
…
L’indicazione del fair value non è necessaria:
a) …
b) per investimenti in strumenti rappresentativi di capitale che non hanno un prezzo quotato in un mercato attivo per uno strumento identico (ossia, un input di Livello 1) o derivati correlati a tali strumenti rappresentativi di capitale, che sono valutati al costo secondo quanto previsto dallo IAS 39 poiché il loro fair value non può essere determinato attendibilmente; o
c) per i contratti che contengono un elemento di partecipazione discrezionale (secondo quanto descritto nell’IFRS 4), se il fair value di detto elemento non può essere determinato attendibilmente; o
d) per le passività del leasing
DATA DI ENTRATA IN VIGORE E DISPOSIZIONI TRANSITORIE
…
44CC L’IFRS 16 Leasing, pubblicato a gennaio 2016, ha modificato i paragrafi 29 e B11D. L’entità deve applicare tali modifiche quando applica l’IFRS 16.
Nell’Appendice B è modificato il paragrafo B11D.
Informazioni quantitative sul rischio di liquidità (paragrafi 34(a) e 39(a) e (b)]
…
B11D Gli importi contrattuali illustrati nelle analisi delle scadenze, come richieste dal paragrafo 39(a) e (b), rappresentano i flussi finanziari non attualizzati, come ad esempio:
a) le passività lorde del leasing (al lordo degli oneri finanziari);
b) …
IFRS 9 Strumenti finanziari
I paragrafi 2.1 e 5.5.15 sono modificati ed è aggiunto il paragrafo 7.1.5.
Capitolo 2 Ambito di applicazione
2.1. Il presente Principio deve essere applicato da tutte le entità a tutti i tipi di strumenti finanziari fatta eccezione per:
a) …
b) diritti e obbligazioni relativi ad operazioni di leasing a cui si applica l’IFRS 16 Leasing. Tuttavia:
i) i crediti impliciti nei contratti di leasing finanziario (ossia gli investimenti netti in leasing finanziari) e i crediti impliciti nei contratti di leasing operativo rilevati dal locatore sono soggetti all’eliminazione contabile e agli accantonamenti per riduzione di valore del presente Principio;
ii) le passività del leasing rilevate dal locatario sono soggette alle disposizioni in materia di eliminazione contabile di cui al paragrafo 3.3.1 del presente Principio; e
iii) i derivati che sono incorporati in contratti di leasing sono soggetti alle disposizioni sui derivati incorporati contenute nel presente Principio;
c) …
Metodo semplificato per i crediti commerciali, le attività derivanti da contratto e i crediti impliciti nei contratti di leasing
5.5.15. Nonostante i paragrafi 5.5.3 e 5.5.5, l’entità deve sempre valutare il fondo a copertura perdite a un importo pari alle perdite attese lungo tutta la vita del credito per:
a) …
b) crediti impliciti nei contratti di leasing derivanti da operazioni rientranti nell’ambito di applicazione dell’IFRS 16, se l’entità sceglie come principio contabile di valutare il fondo a copertura perdite a un importo pari alle perdite attese lungo tutta la vita del credito. Tale principio contabile deve essere applicato a tutti i crediti impliciti nei contratti di leasing, ma può essere applicato separatamente ai crediti impliciti nei contratti di leasing finanziario e operativo.
…
7.1 DATA DI ENTRATA IN VIGORE
…
7.1.5. L’IFRS 16, pubblicato a gennaio 2016, ha modificato i paragrafi 2.1, 5.5.15, B4.3.8, B5.5.34 e B5.5.46. L’entità deve applicare tali modifiche quando applica l’IFRS 16.
Nell’Appendice B sono modificati i paragrafi B4.3.8, B5.5.34 e B5.5.46.
Derivati incorporati (sezione 4.3)
…
B4.3.8 Le caratteristiche economiche e i rischi di un derivato incorporato sono strettamente correlati alle caratteristiche economiche e ai rischi del contratto primario negli esempi seguenti. In questi esempi l’entità non contabilizza il derivato incorporato separatamente dal contratto primario.
a) …
f) Il derivato incorporato in un contratto di leasing primario è strettamente correlato al contratto primario se il derivato incorporato è rappresentato da:
i) un indice collegato all’inflazione, quale l’indicizzazione dei pagamenti dovuti per il leasing basata su di un indice di prezzi al consumo (sempre che il contratto di leasing non abbia effetto di leva finanziaria e l’indice sia collegato all’inflazione propria dell’ambiente economico in cui l’entità opera),
ii) pagamenti variabili dovuti per il leasing che dipendono dalle vendite connesse, o iii) pagamenti variabili dovuti per il leasing basati su tassi di interesse variabili.
g) …
Perdite attese su crediti
…
B5.5.34 Quando si valuta un fondo a copertura perdite per crediti impliciti nei contratti di leasing, i flussi finanziari utilizzati per determinare le perdite attese su crediti dovrebbero essere coerenti con i flussi finanziari utilizzati per la valutazione dei crediti impliciti nei contratti di leasing secondo quanto previsto dall’IFRS 16 Leasing.
…
Valore temporale del denaro
…
B5.5.46 Le perdite attese sui crediti impliciti nei contratti di leasing devono essere attualizzate utilizzando lo stesso tasso di sconto utilizzato nella valutazione dei crediti impliciti nei contratti di leasing secondo quanto previsto dall’IFRS 16.
…
IFRS 13 Valutazione del fair value
È modificato il paragrafo 6.
AMBITO DI APPLICAZIONE
…
Le disposizioni sulla valutazione e sull’informativa da fornire in base al presente IFRS non si applicano a:
a) …
b) operazioni di leasing contabilizzate conformemente all’IFRS 16 Leasing; e
c) …
Nell’Appendice C è aggiunto il paragrafo C6.
Data di entrata in vigore e disposizioni transitorie
…
C6 L’IFRS 16 Leasing, pubblicato a gennaio 2016, ha modificato il paragrafo 6. L’entità deve applicare tale modifica quando applica l’IFRS 16.
IFRS 15 Ricavi provenienti da contratti con i clienti
I paragrafi 5 e 97 sono modificati.
AMBITO DI APPLICAZIONE
L’entità deve applicare il presente Principio a tutti i contratti con i clienti, eccetto i seguenti:
a) i contratti di leasing rientranti nell’ambito di applicazione dell’IFRS 16 Leasing;
b) …
Costi per l’adempimento del contratto
…
Tra i costi direttamente correlati al contratto (o ad uno specifico contratto previsto) rientrano i seguenti:
a) …
c) le allocazioni di costi che sono direttamente correlati al contratto o alle attività contrattuali (per esempio i costi di gestione e di supervisione del contratto, le assicurazioni e l’ammortamento degli strumenti, delle attrezzature e delle attività consistenti nel diritto di utilizzo utilizzati per l’adempimento del contratto);
d) …
Nell’Appendice B sono modificati i paragrafi B66 e B70.
Forward o opzione call
B66 Se l’entità ha l’obbligazione o il diritto di riacquistare l’attività (forward o opzione call), il cliente non acquisisce il controllo dell’attività, perché, sebbene possa averne il possesso materiale, la sua capacità di decidere dell’uso dell’attività e di trarne sostanzialmente tutti i benefici rimanenti è limitata. Di conseguenza, l’entità deve contabilizzare il contratto secondo una delle seguenti modalità:
a) come contratto di leasing, secondo quanto previsto dall’IFRS 16 Leasing, se l’entità può o deve riacquistare l’attività a un importo inferiore al prezzo di vendita iniziale, a meno che il contratto sia parte di un’operazione di vendita e retrolocazione. Se il contratto è parte di un’operazione di vendita e retrolocazione, l’entità deve continuare a rilevare l’attività e deve rilevare una passività finanziaria per ogni corrispettivo che riceve dal cliente. L’entità deve contabilizzare le passività finanziarie conformemente all’IFRS 9; o
b) …
Opzione put
B70 Se l’entità ha l’obbligazione di riacquistare l’attività su richiesta del cliente (opzione put) a un prezzo inferiore al prezzo di vendita iniziale, all’inizio del contratto essa deve considerare se il cliente ha un incentivo economico significativo a esercitare il diritto. In conseguenza dell’esercizio del diritto, il cliente paga effettivamente un corrispettivo all’entità in cambio del diritto di utilizzare una determinata attività per un dato periodo di tempo. Pertanto, se il cliente ha un incentivo economico significativo a esercitare il diritto, l’entità deve contabilizzare l’accordo come leasing conformemente all’IFRS 16, a meno che il contratto sia parte di un’operazione di vendita e retrolocazione. Se il contratto è parte di un’operazione di vendita e retrolocazione, l’entità deve continuare a rilevare l’attività e deve rilevare una passività finanziaria per ogni corrispettivo che riceve dal cliente. L’entità deve contabilizzare le passività finanziarie conformemente all’IFRS 9.
…
Nell’Appendice C è aggiunto il paragrafo C1 A.
DATA DI ENTRATA IN VIGORE
…
C1A L’IFRS 16 Leasing, pubblicato a gennaio 2016, ha modificato i paragrafi 5, 97, B66 e B70. L’entità deve applicare tali modifiche quando applica l’IFRS 16.
IAS 1 Presentazione del bilancio
Il paragrafo 123 è modificato ed è aggiunto il paragrafo 139Q.
Illustrazione dei principi contabili
…
Nel processo di applicazione delle politiche contabili dell’entità, la direzione aziendale prende varie decisioni, oltre quelle che riguardano le stime, che possono avere un effetto significativo sugli importi che rileva in bilancio. Per esempio, la direzione aziendale prende decisioni determinando:
a) …
b) quando sostanzialmente tutti i rischi e i benefici significativi di attività finanziarie di proprietà e, per i locatori, di attività oggetto di leasing sono trasferiti ad altre entità; e
c) …
DISPOSIZIONI TRANSITORIE E DATA DI ENTRATA IN VIGORE
…
139Q L’IFRS 16 Leasing, pubblicato a gennaio 2016, ha modificato il paragrafo 123. L’entità deve applicare tale modifica quando applica l’IFRS 16.
IAS 2 Rimanenze
Il paragrafo 12 è modificato ed è aggiunto il paragrafo 40G.
Costi di trasformazione
I costi di trasformazione delle rimanenze includono i costi direttamente correlati alle unità prodotte, come il lavoro diretto. Essi comprendono anche una ripartizione sistematica dei costi generali di produzione fissi e variabili che sono sostenuti per trasformare le materie in prodotti finiti. I costi generali fissi di produzione sono quei costi indiretti di produzione che rimangono relativamente costanti al variare del volume della produzione, quali l’ammortamento e la manutenzione di stabilimenti e, macchinari e attività consistenti nel diritto di utilizzo utilizzati nel processo di produzione e il costo della direzione tecnica e dell’amministrazione dello stabilimento. I costi generali variabili di produzione sono quei costi indiretti di produzione che variano, direttamente o quasi, con il volume della produzione, come materiali e manodopera indiretti.
…
DATA DI ENTRATA IN VIGORE
…
40G L’IFRS 16 Leasing, pubblicato a gennaio 2016, ha modificato il paragrafo 12. L’entità deve applicare tale modifica quando applica l’IFRS 16.
IAS 7 Rendiconto finanziario
I paragrafi 17 e 44 sono modificati ed è aggiunto il paragrafo 59.
Attività di finanziamento
L’indicazione distinta dei flussi finanziari derivanti dalle attività di finanziamento è importante perché essa è utile nella previsione di richieste sui futuri flussi finanziari da parte di chi fornisce i capitali all’entità. Esempi di flussi finanziari derivanti da attività di finanziamento sono:
a) …
e) pagamenti da parte del locatario per la riduzione della passività esistente relativa a un leasing.
OPERAZIONI NON MONETARIE
…
Molte attività di investimento e di finanziamento non hanno un impatto diretto sui flussi finanziari correnti anche se esse influiscono sul capitale e sulla struttura dell’attivo di un’entità. L’esclusione delle operazioni non monetarie dal rendiconto finanziario è coerente con l’obiettivo del rendiconto finanziario poiché queste operazioni non comportano flussi finanziari nell’esercizio corrente. Esempi di operazioni non monetarie sono:
a) l’acquisizione di attività contraendo debiti o per mezzo di operazioni di leasing;
b) …
DATA DI ENTRATA IN VIGORE
…
L’IFRS 16 Leasing, pubblicato a gennaio 2016, ha modificato i paragrafi 17 e 44. L’entità deve applicare tali modifiche quando applica l’IFRS 16.
IAS 12 Imposte sul reddito
Il paragrafo 20 è modificato per l’entità che non ha adottato l’IFRS 9 Strumenti finanziari.
Attività iscritte al fair value (valore equo)
Gli IFRS consentono o richiedono che certe attività siano iscritte al fair value (valore equo) o che siano rivalutate (cfr. per esempio, IAS 16 Immobili, impianti e macchinari, IAS 38 Attività immateriali, IAS 39 Strumenti Finanziari: rilevazione e valutazione, IAS 40 Investimenti immobiliari e IFRS 16 Leasing). In alcuni ordinamenti, le rivalutazioni o altre rideterminazioni del valore di un’attività al fair value (valore equo) influiscono sul reddito imponibile (perdita fiscale) dell’esercizio corrente. Di conseguenza, il valore ai fini fiscali dell’attività è rettificato e non sorge alcuna differenza temporanea. In altri ordinamenti, la rivalutazione o la rideterminazione del valore di un’attività non influisce sul reddito imponibile dell’esercizio in cui c’è stata la rivalutazione o la rideterminazione del valore e, di conseguenza, il valore ai fini fiscali dell’attività non è rettificato. Nonostante ciò, il recupero futuro del valore contabile si tradurrà in redditi imponibili per l’entità e l’importo che sarà fiscalmente deducibile differirà dall’importo di tali redditi. La differenza tra il valore contabile di un’attività rivalutata e il suo valore ai fini fiscali è una differenza temporanea e comporta una passività o un’attività fiscale differita. Questo è vero anche nel caso in cui:
a) …
Il paragrafo 20 è modificato per l’entità che ha adottato l’IFRS 9 Strumenti finanziari.
Attività iscritte al fair value (valore equo)
Gli IFRS consentono o richiedono che certe attività siano iscritte al fair value (valore equo) o che siano rivalutate (cfr., per esempio, IAS 16 Immobili, impianti e macchinari, IAS 38 Attività immateriali, IAS 40 Investimenti immobiliari, IFRS 9 Strumenti finanziari e IFRS 16 Leasing). In alcuni ordinamenti, le rivalutazioni o altre rideterminazioni del valore di un’attività al fair value (valore equo) influiscono sul reddito imponibile (perdita fiscale) dell’esercizio corrente. Di conseguenza, il valore ai fini fiscali dell’attività è rettificato e non sorge alcuna differenza temporanea. In altri ordinamenti, la rivalutazione o la rideterminazione del valore di un’attività non influisce sul reddito imponibile dell’esercizio in cui c’è stata la rivalutazione o la rideterminazione del valore e, di conseguenza, il valore ai fini fiscali dell’attività non è rettificato. Nonostante ciò, il recupero futuro del valore contabile si tradurrà in redditi imponibili per l’entità e l’importo che sarà fiscalmente deducibile differirà dall’importo di tali redditi. La differenza tra il valore contabile di un’attività rivalutata e il suo valore ai fini fiscali è una differenza temporanea e comporta una passività o un’attività fiscale differita. Questo è vero anche nel caso in cui:
a) …
È aggiunto il paragrafo 98G.
DATA DI ENTRATA IN VIGORE
…
98G L’IFRS 16, pubblicato a gennaio 2016, ha modificato il paragrafo 20. L’entità deve applicare tale modifica quando applica l’IFRS 16.
IAS 16 Immobili, impianti e macchinari
I paragrafi 4 e 27 sono eliminati, i paragrafi 5, 10, 44 e 68 sono modificati, il paragrafo 69, come modificato dall’IFRS 15, è modificato ed è aggiunto il paragrafo 81L.
AMBITO DI APPLICAZIONE
…
[eliminato]
Un’entità che utilizza il modello del costo per gli investimenti immobiliari conformemente allo IAS 40 Investimenti immobiliari deve utilizzare il modello del costo nel presente Principio per gli investimenti immobiliari di proprietà.
RILEVAZIONE
…
L’entità valuta in base a questo principio di rilevazione tutti i suoi costi di immobili, impianti e macchinari nel momento in cui questi sono sostenuti. Tali costi includono i costi sostenuti inizialmente per acquistare o costruire un elemento di immobili, impianti e macchinari e i costi sostenuti successivamente per migliorare, sostituire una parte ovvero effettuare la manutenzione di un elemento. Tra i costi di un elemento di immobili, impianti e macchinari possono rientrare i costi sostenuti relativi al leasing di attività utilizzate per costruire, migliorare, sostituire una parte ovvero effettuare la manutenzione di un elemento di immobili, impianti e macchinari, quale l’ammortamento delle attività consistenti nel diritto di utilizzo.
Misurazione del costo
…
[eliminato]
…
Ammortamento
…
Un’entità ripartisce l’importo rilevato inizialmente con riferimento a un elemento di immobili, impianti e macchinari nelle sue parti significative e ammortizza ciascuna parte distintamente. Per esempio, può essere appropriato ammortizzare distintamente la fusoliera e i motori di un aeromobile. Analogamente, se un’entità acquisisce immobili, impianti e macchinari oggetto di leasing operativo in cui essa è il locatore, può essere appropriato ammortizzare separatamente gli importi che si riflettono nel costo di tale elemento e che sono attribuibili a condizioni di leasing favorevoli o sfavorevoli rispetto ai termini di mercato.
…
ELIMINAZIONE CONTABILE
…
L’utile o la perdita derivante dall’eliminazione contabile di un elemento di immobili, impianti e macchinari deve essere rilevato nel prospetto di conto economico complessivo quando l’elemento è eliminato contabilmente (a meno che l’IFRS 16 Leasing richieda diversamente al momento della vendita e della retrolocazione). Gli utili non devono essere classificati come ricavi.
…
La dismissione di un elemento di un immobile, impianto o macchinario può avvenire in vari modi (per esempio, vendita, leasing finanziario o donazione). La data di dismissione di un elemento di un immobile, impianto o macchinario è la data in cui il beneficiario acquisisce il controllo dell’elemento conformemente alle disposizioni dell’IFRS 15 per la determinazione del momento in cui è adempiuta l’obbligazione di fare. L’IFRS 16 si applica alla dismissione mediante vendita e retrolocazione.
…
DATA DI ENTRATA IN VIGORE
…
81L L’IFRS 16, pubblicato a gennaio 2016, ha eliminato i paragrafi 4 e 27 e ha modificato i paragrafi 5, 10, 44, 68-69. L’entità deve applicare tali modifiche quando applica l’IFRS 16.
IAS 21 Effetti delle variazioni dei cambi delle valute estere
Il paragrafo 16 è modificato ed è aggiunto il paragrafo 60K.
Elementi monetari
La caratteristica essenziale di un elemento monetario è un diritto a ricevere (o un’obbligazione a consegnare) un numero fisso o determinabile di unità di valuta. Alcuni esempi: pensioni e altri benefici per i dipendenti da pagarsi in contanti; obbligazioni da regolare in contanti; passività dei leasing; inoltre, dividendi da regolare per cassa rilevati come passività. Similmente, un contratto per ricevere (o consegnare) un numero variabile di strumenti rappresentativi di capitale dell’entità o un ammontare variabile di attività in cui il fair value (valore equo) da ricevere (o consegnare) è pari a un numero fisso o determinabile di unità di valuta, è un elemento monetario. Viceversa, la caratteristica essenziale di un elemento non monetario è l’assenza di un diritto a ricevere (o un’obbligazione a consegnare) un numero fisso o determinabile di unità di valuta. Alcuni esempi: anticipi per acquisto di beni e servizi; avviamento; attività immateriali; rimanenze; immobili, impianti e macchinari; attività consistenti nel diritto di utilizzo; e obbligazioni che devono essere regolate con la consegna di un’attività non monetaria.
DATA DI ENTRATA IN VIGORE E DISPOSIZIONI TRANSITORIE
…
60K L’IFRS 16 Leasing, pubblicato a gennaio 2016, ha modificato il paragrafo 16. L’entità deve applicare tale modifica quando applica l’IFRS 16.
IAS 23 Oneri finanziari
Il paragrafo 6 è modificato ed è aggiunto il paragrafo 29C.
DEFINIZIONI
…
Gli oneri finanziari possono includere:
a) …
d) gli interessi relativi alle passività del leasing rilevati conformemente all’IFRS 16 Leasing; e
e) …
DATA DI ENTRATA IN VIGORE
…
29C L’IFRS 16, pubblicato a gennaio 2016, ha modificato il paragrafo 6. L’entità deve applicare tale modifica quando applica l’IFRS 16.
IAS 32 Strumenti finanziari: esposizione nel bilancio
È aggiunto il paragrafo 97S.
DATA DI ENTRATA IN VIGORE E DISPOSIZIONI TRANSITORIE
…
97S L’IFRS 16 Leasing, pubblicato a gennaio 2016, ha modificato i paragrafi AG9 e AG10. L’entità deve applicare tali modifiche quando applica l’IFRS 16.
Nella Guida operativa sono modificati i paragrafi AG9 e AG10.
Attività e passività finanziarie
…
AG9 Il leasing di norma fa sorgere un diritto del locatore a ricevere e un’obbligazione del locatario a pagare un flusso di pagamenti che sono sostanzialmente gli stessi dei pagamenti misti di capitale e interessi in un contratto di finanziamento. Il locatore contabilizza il suo investimento per l’ammontare riscuotibile in base al leasing finanziario piuttosto che l’attività sottostante come tale che è l’oggetto del leasing finanziario. Di conseguenza, il locatario considera il leasing finanziario uno strumento finanziario. Ai sensi dell’IFRS 16 il locatore non deve rilevare il suo diritto a ricevere i pagamenti dovuti per il leasing in virtù di un leasing operativo. Il locatore continua a contabilizzare l’attività sottostante come tale piuttosto che qualsiasi ammontare riscuotibile in futuro in dipendenza del contratto. Di conseguenza, il locatario non considera il leasing operativo uno strumento finanziario, tranne per quanto riguarda i pagamenti singoli attualmente dovuti e pagabili dal locatario).
AG10 Attività materiali (quali rimanenze, immobili, impianti e macchinari), attività consistenti nel diritto di utilizzo e attività immateriali (quali brevetti e marchi) non rappresentano attività finanziarie. Il controllo delle attività materiali, delle attività consistenti nel diritto di utilizzo e delle attività immateriali crea un’opportunità di generare un flusso in entrata di disponibilità liquide o di altra attività finanziaria, ma non genera un diritto attuale a ricevere disponibilità liquide o altra attività finanziaria.
…
IAS 37 Accantonamenti, passività e attività potenziali
Il paragrafo 5 è modificato ed è aggiunto il paragrafo 102.
AMBITO DI APPLICAZIONE
…
Nel caso in cui un altro Principio disciplini una specifica tipologia di accantonamento, passività o attività potenziale, l’entità applica quel Principio specifico e non il presente. Per esempio, alcune tipologie di accantonamenti sono considerate nei Principi su:
a) …
c) leasing (cfr. IFRS 16 Leasing). Tuttavia, il presente Principio si applica a qualsiasi leasing che diventi oneroso prima della data di decorrenza del leasing secondo la definizione dell’IFRS 16. Il presente Principio si applica anche ai leasing a breve termine e ai leasing la cui attività sottostante è di modesto valore contabilizzati conformemente al paragrafo 6 dell’IFRS 16 e che sono diventati onerosi;
d) …
DATA DI ENTRATA IN VIGORE
…
L’IFRS 16, pubblicato a gennaio 2016, ha modificato il paragrafo 5. L’entità deve applicare tale modifica quando applica l’IFRS 16.
IAS 38 Attività immateriali
I paragrafi 3, 6, e 113 sono modificati, il paragrafo 114, come modificato dall’IFRS 15, è modificato ed è aggiunto il paragrafo 130L.
AMBITO DI APPLICAZIONE
…
Se un altro Principio prescrive la contabilizzazione di una specifica tipologia di attività immateriale, l’entità applica quel Principio, invece che il presente Principio. Per esempio, il presente Principio non si applica a:
a) …
c) i leasing di attività immateriali contabilizzati conformemente all’IFRS 16 Leasing;
d) …
Diritti detenuti dal locatario derivanti da accordi di licenze per oggetti quali filmati cinematografici, videocassette, opere teatrali, opere letterarie, brevetti e diritti d’autore rientrano nell’ambito di applicazione del presente Principio e sono esclusi dall’ambito di applicazione dell’IFRS 16.
…
CESSAZIONI E DISMISSIONI
…
L’utile o la perdita derivante dallo storno di un’attività immateriale deve essere determinato come la differenza tra il ricavato netto della dismissione, qualora ve ne sia, e il valore contabile dell’attività. Esso deve essere rilevato nel prospetto di conto economico complessivo quando l’attività è eliminata contabilmente (a meno che l’IFRS 16 disponga diversamente per la vendita e la retrolocazione). Gli utili non devono essere classificati come ricavi.
La dismissione dell’attività immateriale può verificarsi in una serie di modi (per esempio tramite vendita, la stipula di un contratto di leasing finanziario o con una donazione). La data di dismissione dell’attività immateriale è la data in cui il beneficiario acquisisce il controllo dell’attività conformemente alle disposizioni dell’IFRS 15 Ricavi provenienti da contratti con i clienti sulla determinazione del momento in cui è adempiuta l’obbligazione di fare. L’IFRS 16 si applica alla dismissione mediante vendita e retrolocazione.
DISPOSIZIONI TRANSITORIE E DATA DI ENTRATA IN VIGORE
…
130L L’IFRS 16, pubblicato a gennaio 2016, ha modificato i paragrafi 3, 6, 113 e 114. L’entità deve applicare tali modifiche quando applica l’IFRS 16.
IAS 39 Strumenti finanziari: rilevazione e valutazione
Il paragrafo 2 è modificato ed è aggiunto il paragrafo 103V per l’entità che non ha adottato l’IFRS 9 Strumenti finanziari. Lo IAS 39 non è modificato per l’entità che ha adottato l’IFRS 9 Strumenti finanziari.
AMBITO DI APPLICAZIONE
Il presente Principio deve essere applicato da tutte le entità a tutti i tipi di strumenti finanziari fatta eccezione per:
a) …
b) diritti e obbligazioni relativi ad operazioni di leasing a cui si applica l’IFRS 16 Leasing. Tuttavia:
i) i crediti impliciti nei leasing finanziari (ossia gli investimenti netti in leasing finanziari) e i crediti impliciti nei leasing operativi rilevati dal locatore sono soggetti all’eliminazione contabile e agli accantonamenti per riduzione di valore del presente Principio (vedere paragrafi 15-37, 58, 59, 63-65 e Appendice A paragrafi AG36-AG52 e AG84-AG93);
ii) le passività del leasing rilevate dal locatario sono soggette alle disposizioni in materia di eliminazione contabile di cui al paragrafo 39 del presente Principio; e
iii) …
DATA DI ENTRATA IN VIGORE E DISPOSIZIONI TRANSITORIE
…
103V L’IFRS 16, pubblicato a gennaio 2016, ha modificato i paragrafi 2 e AG33. L’entità deve applicare tali modifiche quando applica l’IFRS 16.
Nella Guida operativa è modificato il paragrafo AG33 per l’entità che non ha adottato l’IFRS 9 Strumenti finanziari. La Guida operativa non è modificata per l’entità che ha adottato l’IFRS 9 Strumenti finanziari.
DERIVATI INCORPORATI (PARAGRAFI 10-13)
…
AG33 Le caratteristiche economiche e i rischi di un derivato incorporato sono strettamente correlati alle caratteristiche economiche e ai rischi del contratto primario negli esempi seguenti. In questi esempi l’entità non contabilizza il derivato incorporato separatamente dal contratto primario.
a) …
f) Il derivato incorporato in un contratto di leasing primario è strettamente correlato al contratto primario se il derivato incorporato è rappresentato da:
i) un indice collegato all’inflazione, quale l’indicizzazione dei pagamenti dovuti per il leasing basata su di un indice di prezzi al consumo (sempre che il contratto di leasing non abbia effetto di leva finanziaria e l’indice sia collegato all’inflazione propria dell’ambiente economico in cui l’entità opera),
ii) pagamenti variabili dovuti per il leasing che dipendono dalle vendite connesse, o
iii) pagamenti variabili dovuti per il leasing basati su tassi di interesse variabili.
g) …
IAS 40 Investimenti immobiliari
Date le estese modifiche apportate allo IAS 40 Investimenti immobiliari, alla fine dell’Appendice D viene riprodotto il testo integrale del Principio con le modifiche proposte.
IAS 41 Agricoltura
Il paragrafo 2 è modificato ed è aggiunto il paragrafo 64.
AMBITO DI APPLICAZIONE
…
Il presente Principio non si applica a:
a) …
e) attività consistenti nel diritto di utilizzo derivanti da un leasing di terreni in relazione all’attività agricola (vedere IFRS 16 Leasing).
…
DATA DI ENTRATA IN VIGORE E DISPOSIZIONI TRANSITORIE
…
L’IFRS 16, pubblicato a gennaio 2016, ha modificato il paragrafo 2. L’entità deve applicare tale modifica quando applica l’IFRS 16.
IFRIC 1 Cambiamenti nelle passività iscritte per smantellamenti, ripristini e passività similari
È modificata la sezione «Riferimenti».
RIFERIMENTI
– IFRS 16 Leasing
– IAS 1 Presentazione del bilancio (rivisto nella sostanza nel 2007)
– …
Il paragrafo 2 è modificato ed è aggiunto il paragrafo 9B.
AMBITO DI APPLICAZIONE
La presente Interpretazione si applica ai cambiamenti nella misurazione delle passività iscritte per smantellamenti, ripristini e passività similari che siano al contempo:
a) a) rilevate come parte del costo di un elemento relativo a immobili, impianti e macchinari secondo quanto previsto dallo IAS 16 o come parte del costo di un’attività consistente nel diritto di utilizzo conformemente all’IFRS 16; e
b) …
DATA DI ENTRATA IN VIGORE
…
9B L’IFRS 16, pubblicato a gennaio 2016, ha modificato il paragrafo 2. L’entità deve applicare tale modifica quando applica l’IFRS 16.
IFRIC 12 Accordi per servizi in concessione
È modificata la sezione «Riferimenti».
RIFERIMENTI
– …
– IFRS 15 Ricavi provenienti da contratti con i clienti
– IFRS 16 Leasing
– …
– …
– …
È aggiunto il paragrafo 28F.
DATA DI ENTRATA IN VIGORE
…
28F L’IFRS 16, pubblicato a gennaio 2016, ha modificato il paragrafo AG8 e l’Appendice B. L’entità deve applicare tali modifiche quando applica l’IFRS 16.
Nell’appendice A è modificato il paragrafo AG8.
Appendice A
AMBITO DI APPLICAZIONE (PARAGRAFO 5)
…
AG8 Il concessionario può avere il diritto di utilizzare l’infrastruttura separata di cui al paragrafo AG7(a) o le strutture utilizzate per fornire i servizi accessori non regolamentati di cui al paragrafo AG7(b). In entrambi i casi, vi può essere in sostanza un leasing dal concedente al concessionario, che deve essere contabilizzato secondo quanto previsto dall’IFRS 16.
SIC-29 Accordi per servizi in concessione: informazioni integrative
È modificata la sezione «Riferimenti».
RIFERIMENTI
– IFRS 16 Leasing
– …
– …
È modificato il paragrafo 5.
PROBLEMA
…
Taluni aspetti e l’informativa connessa ad alcuni accordi relativi al servizio oggetto della concessione sono già considerati dai vigenti Principi contabili internazionali (per esempio, lo IAS 16 si applica all’acquisizione di elementi di immobili, impianti e macchinari, l’IFRS 16 ai leasing di attività e lo IAS 38 alle acquisizioni di attività immateriali). Tuttavia, gli accordi per servizi dati in concessione possono interessare contratti esecutivi che non sono contemplati nei Principi contabili internazionali, a meno che i contratti non siano onerosi, caso in cui si applica lo IAS 37. Conseguentemente, la presente Interpretazione prende in considerazione informazioni aggiuntive relative agli accordi per servizi dati in concessione.
È modificato il paragrafo relativo alla data di entrata in vigore.
DATA DI ENTRATA IN VIGORE
…
L’entità deve applicare la modifica al paragrafo 6, lettera e), e al paragrafo 6A a partire dai bilanci degli esercizi che hanno inizio dal 1° gennaio 2008 o da data successiva. Se l’entità applica l’IFRIC 12 a partire da un esercizio precedente, la modica deve essere applicata a partire da quell’esercizio precedente.
L’IFRS 16, pubblicato a gennaio 2016, ha modificato il paragrafo 5. L’entità deve applicare detta modifica quando applica l’IFRS 16.
SIC-32 Attività immateriali – Costi connessi a siti web
È modificata la sezione «Riferimenti».
RIFERIMENTI
– …
– IFRS 15 Ricavi provenienti da contratti con i clienti
– IFRS 16 Leasing
– …
Il paragrafo 6, come modificato dall’IFRS 15, è modificato.
PROBLEMA
…
Lo IAS 38 non si applica ad attività immateriali possedute da un’entità per la vendita nel normale svolgimento dell’attività imprenditoriale (cfr. IAS 2 e IFRS 15) o a leasing di attività immateriali contabilizzati conformemente all’IFRS 16. Conseguentemente, la presente Interpretazione non si applica alla spesa relativa allo sviluppo o al funzionamento di un sito web (o software di sito web) per la vendita a un’altra entità o che è contabilizzata conformemente all’IFRS 16.
È modificato il paragrafo relativo alla data di entrata in vigore.
DATA DI ENTRATA IN VIGORE
…
L’IFRS 15 Ricavi provenienti da contratti con i clienti, pubblicato nel maggio 2014, ha modificato la sezione «Riferimenti» e il paragrafo 6. L’entità deve applicare tale modifica quando applica l’IFRS 15.
L’IFRS 16, pubblicato a gennaio 2016, ha modificato il paragrafo 6. L’entità deve applicare detta modifica quando applica l’IFRS 16.
IAS 40 Investimenti immobiliari
Date le estese modifiche apportate allo IAS 40 Investimenti immobiliari, viene riprodotto il testo integrale del Principio, come modificato dall’IFRS 15 e con le modifiche proposte.
Principio contabile internazionale n. 40
Investimenti immobiliari
FINALITÀ
La finalità del presente Principio è definire il trattamento contabile degli investimenti immobiliari e le connesse disposizioni informative.
AMBITO DI APPLICAZIONE
Il presente Principio deve essere applicato per la rilevazione, valutazione e informativa connessa agli investimenti immobiliari.
[eliminato]
Il presente Principio non si applica a:
a) attività biologiche connesse all’attività agricola (cfr. IAS 41 Agricoltura e IAS 16 Immobili, impianti e macchinari); e
b) diritti e riserve minerari quali petrolio, gas naturale e simili risorse non rinnovabili.
DEFINIZIONI
I seguenti termini sono usati nel presente Principio con i significati indicati:
Il valore contabile è l’ammontare al quale un’attività è rilevata nel prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria.
Il costo è l’ammontare di disponibilità liquide o mezzi equivalenti corrisposto o il fair value (valore equo) di altro corrispettivo dato per acquisire un’attività, al momento dell’acquisto o della costruzione o, ove applicabile, l’importo attribuito a tale attività al momento della rilevazione iniziale secondo quanto previsto dalle disposizioni specifiche di altri IFRS, per esempio l’IFRS 2 Pagamenti basati su azioni.
Il fair value (valore equo) è il prezzo che si percepirebbe per la vendita dell’attività ovvero che si pagherebbe per il trasferimento della passività in una regolare operazione tra operatori di mercato alla data di valutazione. (Vedere IFRS 13 Valutazione del fair value).
L’investimento immobiliare è una proprietà immobiliare (terreno o fabbricato – o parte di fabbricato – o entrambi) posseduta (dal proprietario o dal locatario in quanto attività consistente nel diritto di utilizzo) al fine di conseguire canoni di locazione o per l’apprezzamento del capitale investito o per entrambe le motivazioni, piuttosto che per:
a) l’uso nella produzione o nella fornitura di beni o prestazione di servizi o nell’amministrazione aziendale; o
b) la vendita, nel normale svolgimento dell’attività imprenditoriale.
L’immobile ad uso del proprietario è un immobile posseduto (dal proprietario o dal locatario in quanto attività consistente nel diritto di utilizzo) per l’uso nella produzione o nella fornitura di beni o prestazione di servizi, ovvero nell’amministrazione aziendale.
CLASSIFICAZIONE DEGLI IMMOBILI COME INVESTIMENTI IMMOBILIARI O IMMOBILI AD USO DEL PROPRIETARIO
[eliminato]
Un investimento immobiliare è posseduto al fine di percepire canoni d’affitto o per l’apprezzamento del capitale investito o per entrambi i motivi. Perciò, un investimento immobiliare origina flussi finanziari ampiamente indipendenti dalle altre attività possedute dall’entità. Ciò distingue un investimento immobiliare da un immobile a uso del proprietario. La produzione o la fornitura di beni o servizi (o l’uso dell’immobile nell’amministrazione aziendale) origina flussi finanziari che sono attribuibili non soltanto all’immobile, ma anche ad altre attività utilizzate nel processo produttivo o nella fornitura dei beni. Agli immobili a uso del proprietario si applica lo IAS 16 mentre agli immobili a uso del proprietario posseduti da un locatario in quanto attività consistente nel diritto di utilizzo si applica l’IFRS 16.
I seguenti sono esempi di investimenti immobiliari:
a) un terreno posseduto per un apprezzamento a lungo termine del capitale investito, piuttosto che per la vendita nel breve termine nel normale svolgimento dell’attività imprenditoriale;
b) un terreno posseduto per un utilizzo futuro al momento non ancora determinato. (Se l’entità non ha ancora deciso se utilizzerà il terreno a uso del proprietario o per la vendita nel breve periodo, nel normale svolgimento dell’attività imprenditoriale, il terreno è trattato come se posseduto per l’apprezzamento del capitale investito);
c) un edificio di proprietà dell’entità (o un attività consistente nel diritto di utilizzo connessa con l’edificio di proprietà dell’entità) e concesso in locazione tramite una o più leasing operativi;
d) un edificio attualmente non occupato ma posseduto al fine di essere locato tramite una o più operazioni di leasing operativo;
e) un immobile che al momento attuale è costruito o sviluppato per un utilizzo futuro come investimento immobiliare.
I seguenti sono esempi di elementi che non sono investimenti immobiliari e che, perciò, non rientrano nell’ambito di applicazione del presente Principio:
a) un immobile destinato alla vendita, nel corso del normale svolgimento dell’attività imprenditoriale o nel processo di costruzione o sviluppo finalizzato ad una successiva vendita (cfr. IAS 2 Rimanenze); per esempio un immobile acquisito esclusivamente in prospettiva di una sua successiva dismissione nel futuro prossimo o perché esso sia sviluppato e successivamente venduto;
b) [eliminato]
c) un immobile ad uso del proprietario (cfr. IAS 16 e IFRS 16), inclusi (tra gli altri) immobili posseduti per un utilizzo futuro come immobile ad uso del proprietario, immobili posseduti per un futuro sviluppo e un successivo utilizzo come immobili ad uso del proprietario, immobili a uso dei dipendenti (sia nel caso che i dipendenti paghino un canone di locazione a tassi di mercato sia nel caso in cui non lo facciano) e immobili ad uso del proprietario in procinto di essere dimessi;
d) [eliminato]
e) immobili che sono dati in locazione a un’altra entità tramite un leasing finanziario.
Alcuni immobili includono una parte posseduta allo scopo di percepire canoni di locazione o per l’apprezzamento del capitale investito e un’altra parte posseduta per l’impiego nella produzione o nella fornitura di beni o servizi ovvero nell’amministrazione aziendale. Se tali parti possono essere vendute separatamente (o locate separatamente tramite un contratto di leasing finanziario), l’entità contabilizza tali parti separatamente. Se queste, invece, non possono essere vendute separatamente, l’immobile costituisce un investimento immobiliare solo se una parte non significativa è posseduta per essere impiegata nella produzione o nella fornitura di beni o servizi ovvero nell’amministrazione aziendale.
In alcuni casi, l’entità fornisce servizi sussidiari agli occupanti dell’immobile che possiede. Tale entità tratta tale immobile come un investimento immobiliare se i servizi rappresentano una componente non significativa del contratto nel suo insieme. Un esempio potrebbe essere rappresentato dal caso in cui il proprietario di un edificio locato a uso ufficio fornisce servizi di sicurezza e manutenzione ai conduttori che occupano l’edificio.
In altre circostanze, i servizi forniti sono significativi. Per esempio, se l’entità gestisce un hotel di cui è proprietaria, i servizi forniti ai clienti sono significativi per il progetto considerato nel suo insieme. Perciò, un hotel gestito dal proprietario deve essere considerato un immobile a uso del proprietario, piuttosto che un investimento immobiliare.
Può essere difficoltoso stabilire se i servizi sussidiari siano così significativi da far sì che un immobile non possa essere qualificato come un investimento immobiliare. Per esempio, il proprietario di un hotel alcune volte trasferisce talune responsabilità a terzi in base a un contratto di gestione. I termini di tali contratti possono essere assai vari. Da un lato, la posizione del proprietario potrebbe, nella sostanza, essere assimilata a quella di un investitore passivo. Dall’altro lato, il proprietario potrebbe semplicemente aver affidato funzioni operative a terzi mantenendo una significativa esposizione alla variazione nei flussi finanziari generati dall’attività dell’hotel.
Per determinare se un immobile si qualifica come investimento immobiliare occorre una valutazione. L’entità sviluppa criteri propri così da poter formulare tale valutazione coerentemente con la definizione di investimento immobiliare e le relative indicazioni contenute nei paragrafi da 7 a 13. Il paragrafo 75, lettera c), richiede all’entità di indicare questi criteri quando la classificazione risulti difficoltosa.
14A È necessaria una valutazione anche per determinare se l’acquisizione di un investimento immobiliare rappresenta l’acquisizione di un’attività o di un gruppo di attività o di un’aggregazione aziendale che rientri nell’ambito di applicazione dell’IFRS 3 Aggregazioni aziendali. Per poter stabilire se si tratta di un’aggregazione aziendale occorre far riferimento all’IFRS 3. Le argomentazioni esposte nei paragrafi 7-14 del presente Principio consentono di stabilire se un immobile è da considerare ad uso del proprietario o come investimento immobiliare, e non di determinare se l’acquisizione di un immobile rappresenti un’aggregazione aziendale o meno in base alle specifiche dell’IFRS 3. Per stabilire se una determinata operazione soddisfi o meno la definizione di aggregazione aziendale in base alle specifiche dell’IFRS 3 e se includa un investimento immobiliare ai sensi del presente Principio è necessaria l’applicazione separata di entrambi i Principi contabili.
In alcune circostanze, l’entità è proprietaria di un immobile che è locato ed occupato dalla capogruppo o da un’altra controllata. L’immobile non si qualifica come investimento immobiliare nel bilancio consolidato, poiché esso risulta ad uso del proprietario nella prospettiva del gruppo. Tuttavia l’immobile, nell’ottica dell’entità che ne è proprietaria, costituisce un investimento immobiliare se soddisfa la definizione di cui al paragrafo 5. Pertanto, nel proprio bilancio individuale, il locatore tratta l’immobile come un investimento immobiliare.
RILEVAZIONE
Un investimento immobiliare di proprietà deve essere rilevato come attività quando, e solo quando:
a) è probabile che i benefici economici futuri che sono associati all’investimento immobiliare affluiranno all’entità; e
b) il costo dell’investimento immobiliare può essere valutato attendibilmente.
L’entità valuta secondo questo principio di rilevazione tutti i suoi costi per l’investimento immobiliare nel momento in cui sono sostenuti. Questi includono i costi sostenuti inizialmente per acquisire un investimento immobiliare e i costi sostenuti successivamente per migliorarlo, sostituirne una parte ovvero effettuare la manutenzione.
Secondo il principio di rilevazione di cui al paragrafo 16, l’entità non rileva i costi di manutenzione ordinaria di tale immobile nel valore contabile di un investimento immobiliare. Piuttosto, questi costi sono rilevati in prospetto di conto economico complessivo man mano che si verificano. I costi di manutenzione ordinaria sono principalmente i costi di manodopera e dei beni di consumo, e possono includere il costo di piccoli ricambi. La finalità di queste spese è spesso indicata come «riparazioni e manutenzione» dell’immobile.
Alcuni elementi degli investimenti immobiliari possono essere stati acquistati tramite sostituzione. Per esempio, le mura interne possono essere sostituzioni delle mura originali. Secondo quanto previsto dal principio di rilevazione, l’entità rileva nel valore contabile di un investimento immobiliare esistente il costo di sostituzione di un elemento al momento in cui il costo è sostenuto se i criteri di rilevazione sono soddisfatti. Il valore contabile degli elementi sostituiti è stornato secondo le disposizioni sull’eliminazione contabile contenute nel presente Principio.
19A L’investimento immobiliare detenuto dal locatario come attività consistente nel diritto di utilizzo deve essere valutato conformemente all’IFRS 16.
VALUTAZIONE AL MOMENTO DELLA RILEVAZIONE
Un investimento immobiliare deve essere valutato inizialmente al costo. I costi dell’operazione devono essere inclusi nella valutazione iniziale.
Il costo di un investimento immobiliare acquisito comprende il prezzo di acquisto e qualsiasi spesa a esso direttamente attribuibile. Le spese direttamente attribuibili includono, per esempio, i compensi professionali per la prestazione di servizi legali, le imposte per il trasferimento della proprietà degli immobili e altri costi dell’operazione.
[eliminato]
Il costo di un investimento immobiliare non è incrementato da:
a) i costi iniziali di avvio (a meno che questi occorrano a mettere il bene nelle condizioni necessarie per essere operativo come voluto dall’entità),
b) perdite operative sostenute prima che l’investimento immobiliare raggiunga il pianificato livello di impiego, o
c) importi anormali di materiale perso, costo del personale o altre risorse impiegate per costruire o migliorare l’immobile.
Se il pagamento dell’investimento immobiliare viene differito, il suo costo deve essere fatto coincidere con l’equivalente prezzo per contanti. La differenza tra tale importo e il pagamento complessivo è rilevata come un interesse passivo lungo tutto il periodo di dilazione.
[eliminato]
[eliminato]
Uno o più investimenti immobiliari possono essere acquistati in cambio di una o più attività non monetarie, ovvero di una combinazione di attività monetarie e non monetarie. La seguente disamina fa riferimento a uno scambio di un’attività non monetaria con un’altra, ma si applica anche a tutti gli scambi descritti nella frase precedente. Il costo di tale investimento immobiliare è valutato al fair value (valore equo) a meno che a) l’operazione di scambio manchi di sostanza commerciale o b) né il fair value (valore equo) dell’attività ricevuta né quello dell’attività scambiata sia valutabile attendibilmente. L’attività acquistata è valutata in questo modo anche se l’entità non può stornare immediatamente l’attività ceduta. Se l’attività acquistata non è valutata al fair value (valore equo), il suo costo è rappresentato dal valore contabile dell’attività ceduta.
L’entità determina se un’operazione di scambio ha sostanza commerciale considerando la misura in cui si suppone che i suoi flussi finanziari futuri cambino a seguito dell’operazione. Un’operazione di scambio ha sostanza commerciale se:
a) la configurazione (rischio, tempistica e importi) dei flussi finanziari dell’attività ricevuta differisce dalla configurazione dei flussi finanziari dell’attività trasferita; ovvero
b) il valore di quella parte delle operazioni dell’entità interessata dalla transazione cambia a seguito dello scambio; e
c) la differenza di cui in a) o b) è significativa rispetto al fair value (valore equo) delle attività scambiate.
Al fine di determinare se un’operazione di scambio ha sostanza commerciale, il valore per l’entità della parte delle sue operazioni interessata dalla transazione dovrà riflettere i flussi finanziari al netto degli effetti fiscali. Il risultato di queste analisi può essere evidente anche senza che l’entità debba svolgere calcoli dettagliati.
Il fair value di un’attività è valutato attendibilmente se:
a) non è significativa la variabilità nella gamma di valori ragionevoli del fair value determinati per tale attività, ovvero se
b) le probabilità delle varie stime rientranti nella gamma possono essere ragionevolmente valutate e utilizzate nella valutazione del fair value.
Se un’entità è in grado di misurare attendibilmente il fair value dell’attività ricevuta o dell’attività ceduta, allora il fair value dell’attività ceduta è utilizzato per determinare il costo, a meno che il fair value dell’attività ricevuta non sia più chiaramente evidente.
29A L’investimento immobiliare detenuto dal locatario come attività consistente nel diritto di utilizzo deve essere valutato inizialmente al costo conformemente all’IFRS 16.
VALUTAZIONE SUCCESSIVA ALLA RILEVAZIONE
Principio contabile
A eccezione di quanto indicato al paragrafo 32 A, un’entità deve adottare come principio contabile o la contabilizzazione al fair value (valore equo) di cui ai paragrafi da 33 a 55 oppure la contabilizzazione al costo di cui al paragrafo 56 e deve applicare tale principio a tutti i suoi investimenti immobiliari.
Lo IAS 8 Principi contabili, cambiamenti nelle stime contabili ed errori stabilisce che un cambiamento volontario di principi contabili deve essere effettuato solo se il cambiamento fa sì che il bilancio fornisca informazioni attendibili e più significative in merito agli effetti delle operazioni, nonché ad altri eventi o condizioni sulla situazione patrimoniale-finanziaria, sul risultato economico o sui flussi finanziari dell’entità. È altamente improbabile che un cambiamento dal modello del fair value (valore equo) al modello del costo possa determinare una rappresentazione contabile più significativa.
Il presente Principio richiede a tutte le entità di determinare il fair value degli investimenti immobiliari sia per la valutazione (se l’entità utilizza il modello del fair value) che per la sua informativa (se utilizza il modello del costo). L’entità è incoraggiata, ma non obbligata a determinare il fair value degli investimenti immobiliari sulla base di una stima effettuata da un perito indipendente con riconosciute e pertinenti qualifiche professionali e con una recente esperienza nella localizzazione e nella tipologia dell’investimento immobiliare oggetto della valutazione.
32A Un’entità può:
a) scegliere il modello del fair value (valore equo) ovvero il modello del costo per tutti gli investimenti immobiliari collegati a passività che riconoscono un rendimento direttamente collegato al fair value (valore equo) di, o ai rendimenti derivanti da, attività prestabilite che includono tale investimento immobiliare; e
b) scegliere il modello del fair value (valore equo) ovvero il modello del costo per tutti gli altri investimenti immobiliari, indipendentemente dalla scelta effettuata al punto a).
32B Alcuni assicuratori e altre entità gestiscono un fondo immobiliare interno che emette unità nominali, di cui alcune sono possedute dagli investitori in contratti collegati e altre dall’entità. Il paragrafo 32A non consente a un’entità di valutare la proprietà immobiliare posseduta dal fondo in parte al costo e in parte al fair value (valore equo).
32C Se un’entità adotta diversi modelli per le due categorie descritte al paragrafo 32A, le vendite di investimenti immobiliari tra gruppi di attività valutate con modelli diversi devono essere rilevate al fair value (valore equo), e la variazione complessiva del fair value (valore equo) deve essere rilevata a prospetto di conto economico complessivo. Di conseguenza, se un investimento immobiliare è venduto da un gruppo in cui è adottato il modello del fair value (valore equo) a un gruppo in cui è adottato il modello del costo, il fair value (valore equo) dell’investimento alla data della vendita diviene il sostituto del costo.
Modello del fair value (valore equo)
Successivamente alla rilevazione iniziale, un’entità che opta per il modello del fair value (valore equo) deve valutare tutti i propri investimenti immobiliari al fair value (valore equo), fatta eccezione per i casi esposti nel paragrafo 53.
[eliminato]
Un utile o una perdita derivante da una variazione del fair value (valore equo) dell’investimento immobiliare deve essere contabilizzato nel prospetto di conto economico complessivo dell’esercizio in cui si è verificato.
36-39. [eliminato]
Nel misurare il fair value dell’investimento immobiliare secondo quanto disposto dall’IFRS 13, l’entità deve assicurare che il fair value rifletta, tra le altre cose, i ricavi derivanti da canoni di locazione correnti e da altre ipotesi che gli operatori di mercato utilizzerebbero nella determinazione del prezzo della proprietà immobiliare alle condizioni di mercato correnti.
40A Quando utilizza la contabilizzazione al fair value (valore equo) per valutare l’investimento immobiliare detenuto come attività consistente nel diritto di utilizzo, il locatario deve valutare l’attività consistente nel diritto di utilizzo, e non la proprietà sottostante, al fair value (valore equo).
L’IFRS 16 specifica la base per la rilevazione iniziale del costo dell’investimento immobiliare detenuto dal locatario come attività consistente nel diritto di utilizzo. Il paragrafo 33 impone di rideterminare, se necessario, gli investimenti immobiliari detenuti dal locatario come attività consistente nel diritto di utilizzo al fair value (valore equo) se l’entità sceglie il modello del fair value (valore equo). Quando i pagamenti dovuti per il leasing sono ai tassi di mercato, il fair value (valore equo) di un’interessenza in un immobile detenuto dal locatario come attività consistente nel diritto di utilizzo, al netto di tutti i pagamenti dovuti per il leasing (inclusi quelli relativi alle passività del leasing rilevate), al momento dell’acquisizione, dovrebbe essere zero. Quindi, rideterminando l’attività consistente nel diritto di utilizzo per portarla dal costo, secondo quanto previsto dall’IFRS 16, al fair value (valore equo), secondo quanto previsto dal paragrafo 33 (tenendo conto delle disposizioni del paragrafo 50) non si dovrebbe originare alcun utile o perdita iniziale, a meno che il fair value (valore equo) sia valutato in momenti diversi. Questo potrebbe verificarsi quando si decide di applicare il modello del fair value (valore equo) in un momento successivo alla rilevazione iniziale.
42-47. [eliminato]
In circostanze eccezionali vi sono fin dall’inizio chiare indicazioni, quando l’entità acquista un investimento immobiliare (o nel momento stesso in cui un immobile esistente diviene un investimento immobiliare dopo un cambiamento di uso dello stesso), che la variabilità nella gamma delle valutazioni ragionevoli del fair value sarà talmente ampia e le probabilità dei vari risultati così difficili da valutare, che l’utilità di una specifica valutazione del fair value è nulla. Ciò potrebbe indicare che il fair value dell’immobile non sarà attendibilmente valutabile su base continuativa (vedere paragrafo 53).
[eliminato]
Nella determinazione del valore contabile di un investimento immobiliare applicando il modello del fair value (valore equo), l’entità evita il doppio conteggio di attività o passività che sono rilevate come attività o passività distinte. Per esempio:
a) i macchinari quali ascensori o condizionatori di aria sono spesso parte integrante di un edificio e sono generalmente inclusi nel fair value (valore equo) dell’investimento immobiliare, invece che essere rilevati separatamente come immobili, impianti e macchinari;
b) se un ufficio è affittato già arredato, il fair value (valore equo) dell’ufficio generalmente include il fair value (valore equo) del mobilio, poiché il ricavo derivante dall’affitto tiene in considerazione il fatto che l’ufficio è arredato. Quando il mobilio è incluso nel fair value (valore equo) dell’investimento immobiliare, l’entità non lo rileva come attività distinta;
c) il fair value (valore equo) dell’investimento immobiliare esclude risconti passivi o ratei attivi derivanti dal leasing operativo, perché l’entità li iscrive come passività o attività distinte;
d) il fair value (valore equo) dell’investimento immobiliare detenuto dal locatario come attività consistente nel diritto di utilizzo riflette i flussi finanziari previsti (incluso il canone potenziale di locazione che si prevede diventi esigibile). Conseguentemente, se una valutazione ottenuta per un immobile è al netto di tutti i pagamenti previsti sarà necessario riaggiungere le eventuali passività contabilizzate derivanti dal leasing per arrivare al valore contabile dell’investimento immobiliare con il modello del fair value (valore equo).
[eliminato]
In alcune circostanze, l’entità si attende che il valore attuale dei suoi pagamenti connessi a un investimento immobiliare (fatta eccezione per i pagamenti riferiti alle passività contabilizzate) eccederà il valore attuale dei relativi introiti monetari. L’entità applica lo IAS 37 Accantonamenti, passività e attività potenziali per determinare se rilevare una passività e, se sì, come valutarla.
Impossibilità di valutare attendibilmente il fair value
Vi è una presunzione relativa che l’entità possa valutare attendibilmente il fair value di un investimento immobiliare su base continuativa. Comunque, in casi eccezionali, vi è una chiara indicazione sin dal momento in cui l’entità acquista un investimento immobiliare (o nel momento stesso in cui un immobile esistente diviene un investimento immobiliare dopo un cambiamento di uso dello stesso) che il fair value dell’investimento immobiliare non è determinabile attendibilmente dall’entità su base continuativa. Tale problema sorge quando, e solo quando, il mercato per immobili comparabili è inattivo (per esempio, il numero di operazioni svolte di recente è esiguo, i prezzi quotati non sono correnti ovvero i prezzi osservati delle operazioni indicano che il venditore è stato costretto a vendere) e non sono disponibili valutazioni alternative attendibili del fair value (per esempio, sono basate sulle proiezioni dei flussi finanziari attualizzati). Se l’entità stabilisce che il fair value di un investimento immobiliare in costruzione non è valutabile attendibilmente, ma si aspetta che il fair value dell’immobile sarà valutabile attendibilmente una volta che la costruzione sarà terminata, deve valutare tale investimento immobiliare in costruzione al costo finché il suo fair value diventa valutabile attendibilmente o la costruzione è completata, qualora ciò accada prima. Se l’entità stabilisce che il fair value (valore equo) di un investimento immobiliare (che non sia un investimento immobiliare in costruzione) non è determinabile attendibilmente su base continuativa, l’entità deve valutare tale investimento immobiliare utilizzando il modello del costo di cui allo IAS 16 per gli investimenti immobiliari di proprietà e conformemente all’IFRS 16 per gli investimenti immobiliari detenuti dal locatario come attività consistente nel diritto di utilizzo. Il valore residuo dell’investimento immobiliare deve essere assunto pari a zero. L’entità deve continuare ad applicare lo IAS 16 o applica l’IFRS 16 fino alla dismissione dell’investimento immobiliare.
53A Una volta che l’entità è in grado di valutare attendibilmente il fair value (valore equo) di un investimento immobiliare in costruzione che è stato valutato in precedenza al costo, deve valutare tale immobile al suo fair value (valore equo). Dopo che la costruzione di tale immobile è stata completata, si presume che il fair value (valore equo) possa essere valutato attendibilmente. In caso contrario, conformemente al paragrafo 53, l’immobile deve essere contabilizzato utilizzando il modello del costo conformemente allo IAS 16 per le attività di proprietà o all’IFRS 16 per gli investimenti immobiliari detenuti dal locatario come attività consistente nel diritto di utilizzo.
53B La presunzione che il fair value (valore equo) dell’investimento immobiliare in costruzione possa essere valutato attendibilmente può essere confutata solo in sede di rilevazione iniziale. Un’entità che ha valutato un investimento immobiliare in costruzione al fair value non può concludere che il fair value dell’immobile in questione completato non può essere determinato attendibilmente.
Nelle circostanze eccezionali in cui l’entità è costretta, per le motivazioni esposte nel paragrafo 53, a valutare un investimento immobiliare al costo secondo quanto previsto dallo IAS 16 o dall’IFRS 16, valuta tutti i propri restanti investimenti immobiliari al fair value (valore equo), inclusi gli investimenti immobiliari in costruzione. In questi casi, sebbene l’entità possa contabilizzare al costo un investimento immobiliare, l’entità deve continuare a contabilizzare ogni altro immobile al fair value (valore equo).
Se l’entità ha precedentemente valutato un investimento immobiliare al fair value (valore equo), deve continuare a valutare l’immobile al fair value (valore equo) sino alla sua dismissione (o sino a quando l’immobile diviene a uso del proprietario o sino a quando l’entità dà inizio a un progetto di ristrutturazione dell’immobile per la successiva vendita nel normale svolgimento dell’attività imprenditoriale) anche se le operazioni di mercato comparabili diventano meno frequenti o i prezzi di mercato meno prontamente disponibili.
Modello del costo
Dopo la rilevazione iniziale l’entità che opta per la contabilizzazione al costo deve valutare gli investimenti immobiliari:
a) in conformità all’IFRS 5 Attività non correnti possedute per la vendita e attività operative cessate se soddisfano i criteri per essere classificati come posseduti per la vendita (o sono inclusi in un gruppo in dismissione classificato come posseduto per la vendita);
b) in conformità all’IFRS 16 se sono detenuti dal locatario come attività consistente nel diritto di utilizzo e non sono posseduti per la vendita ai sensi dell’IFRS 5; e
c) in conformità alle disposizioni sul modello di costo dello IAS 16 in tutti gli altri casi.
CAMBIAMENTI DI DESTINAZIONE
I cambiamenti che portano a qualificare un bene che non era un investimento immobiliare come tale o viceversa, devono essere effettuati quando, e solo quando, vi è un cambiamento nell’uso, evidenziato da:
a) l’inizio dell’uso dell’immobile da parte del proprietario, per un cambiamento di destinazione da investimento immobiliare a immobile a uso del proprietario;
b) l’inizio di un progetto di sviluppo con la prospettiva di una vendita futura, per un cambiamento di destinazione da investimento immobiliare a rimanenza;
c) la cessazione dell’uso da parte del proprietario, per un cambiamento di destinazione da immobile a uso del proprietario ad investimento immobiliare; o
d) l’inizio di un contratto di leasing operativo con terzi, per un cambiamento di destinazione da rimanenza ad investimento immobiliare;
e) [eliminato]
Il paragrafo 57, lettera b), richiede che l’entità cambi la destinazione di un immobile da investimento immobiliare a rimanenza quando, e solo quando, vi è un cambiamento nell’uso, evidenziato dall’inizio del progetto di sviluppo con la prospettiva di una vendita futura. Quando l’entità decide di dismettere un investimento immobiliare senza completarne lo sviluppo, continua a trattare l’immobile come un investimento immobiliare sino a quando esso viene eliminato (stornato contabilmente dal prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria) e non lo tratta come una rimanenza. Analogamente, se l’entità inizia ad apportare migliorie ad un investimento immobiliare esistente per un futuro uso continuativo come investimento immobiliare, questo resta un investimento immobiliare e non viene classificato come un immobile a uso del proprietario nel periodo in cui vengono apportate le migliorie.
I paragrafi da 60 a 65 si applicano agli aspetti di contabilizzazione e valutazione che possono sorgere quando l’entità utilizza il modello del fair value (valore equo) per gli investimenti immobiliari. Quando l’entità utilizza il modello del costo, i cambiamenti di destinazione tra investimento immobiliare, immobile a uso del proprietario e rimanenza non incidono sul valore contabile dell’immobile che ha subito tale cambiamento e non modificano il costo di tale immobile a fini valutativi o d’informativa.
Nel caso di un cambiamento di destinazione da investimento immobiliare iscritto al fair value (valore equo) a immobile a uso del proprietario o a rimanenza, il fair value (valore equo) alla data del cambiamento di destinazione deve essere considerato il sostituto del costo dell’immobile per la successiva contabilizzazione, secondo quanto previsto dallo IAS 16, dall’IFRS 16 o dallo IAS 2.
Se un immobile a uso del proprietario diviene un investimento immobiliare che verrà iscritto al fair value (valore equo), l’entità deve applicare lo IAS 16 per gli immobili di proprietà e l’IFRS 16 per gli immobili detenuti dal locatario come attività consistente nel diritto di utilizzo sino alla data in cui si verifica il cambiamento d’uso. L’entità deve trattare qualunque differenza esistente a tale data tra il valore contabile dell’immobile secondo quanto disposto dallo IAS 16 o dall’IFRS 16 e il fair value (valore equo) allo stesso modo di una rivalutazione, secondo quanto previsto dallo IAS 16.
Sino alla data in cui un immobile a uso del proprietario diviene un investimento immobiliare iscritto al fair value (valore equo), l’entità ammortizza l’immobile (o l’attività consistente nel diritto di utilizzo) e rileva qualsiasi perdita per riduzione di valore che si è verificata. L’entità tratta qualsiasi differenza esistente a tale data tra il valore contabile dell’immobile secondo quanto disposto dallo IAS 16 o dall’IFRS 16 e il fair value (valore equo) allo stesso modo di una rivalutazione secondo quanto previsto dallo IAS 16. In altre parole:
a) qualsiasi decremento risultante nel valore contabile dell’immobile è imputato all’utile (perdita) d’esercizio. Tuttavia, nella misura in cui l’importo è compreso nella riserva di rivalutazione di quell’immobile, il decremento è rilevato nel prospetto delle altre componenti di conto economico complessivo e riduce la riserva di rivalutazione inclusa nel patrimonio netto;
b) qualsiasi incremento risultante nel valore contabile è trattato nel modo che segue:
i) l’incremento, nella misura in cui rettifica una precedente perdita per riduzione di valore di quell’immobile, è imputato al prospetto di conto economico complessivo. L’importo rilevato nel prospetto di conto economico complessivo non deve superare l’ammontare necessario per ripristinare il valore contabile così come questo sarebbe stato determinato (al netto dell’ammortamento) se non fosse stata rilevata alcuna perdita per riduzione di valore;
ii) ogni restante parte dell’incremento è rilevata nel prospetto delle altre componenti di conto economico complessivo e aumenta la riserva di rivalutazione inclusa nel patrimonio netto. Al momento della successiva dismissione dell’investimento immobiliare, la riserva di rivalutazione inclusa nel patrimonio netto può essere trasferita agli utili portati a nuovo. Il trasferimento dalla riserva di rivalutazione agli utili portati a nuovo non transita per il prospetto di conto economico complessivo.
Nel caso di un cambiamento di destinazione dell’immobile da rimanenza a investimento immobiliare che sarà iscritto al fair value (valore equo), qualunque differenza tra il fair value (valore equo) dell’immobile a tale data e il suo precedente valore contabile deve essere imputata al prospetto di conto economico complessivo.
Il trattamento contabile dei cambiamenti di destinazione da rimanenza a investimento immobiliare che sarà iscritto al fair value (valore equo) è conforme con la disciplina prevista per le vendite di rimanenze.
Quando l’entità termina la costruzione o lo sviluppo di un investimento immobiliare costruito in economia che sarà iscritto al fair value (valore equo), qualunque differenza tra il fair value (valore equo) dell’immobile a tale data e il suo precedente valore contabile deve essere imputata al prospetto di conto economico complessivo.
DISMISSIONI
Il valore di un investimento immobiliare deve essere eliminato (stornato dal prospetto della situazione patrimoniale-finanziaria) al momento della sua dismissione o quando l’investimento immobiliare è permanentemente inutilizzato e non si prevede alcun beneficio economico futuro dalla sua dismissione.
La dismissione di un investimento immobiliare può essere ottenuta tramite vendita o tramite stipula di un leasing finanziario. La data di dismissione dell’investimento immobiliare venduto è la data in cui il beneficiario acquisisce il controllo dell’investimento immobiliare conformemente alle disposizioni dell’IFRS 15 in materia di determinazione del momento in cui è adempiuta l’obbligazione di fare. L’IFRS 16 si applica alla dismissione effettuata stipulando un contratto di leasing finanziario e a una vendita con retrolocazione.
Se, secondo quanto previsto dal criterio di rilevazione di cui al paragrafo 16, l’entità rileva nel valore contabile di un’attività il costo di una sostituzione per una parte dell’investimento immobiliare, essa storna il valore contabile della parte sostituita. Per un investimento immobiliare contabilizzato con il modello del costo, una parte sostituita può non essere una parte che era stata ammortizzata separatamente. Se per l’entità non è fattibile determinare il valore contabile della parte sostituita, può utilizzare il costo della sostituzione come indicazione del costo della parte sostituita al momento in cui era stata acquistata o costruita. Secondo la contabilizzazione con il modello del fair value (valore equo), il fair value (valore equo) dell’investimento immobiliare può già riflettere il fatto che la parte da sostituire ha perso il proprio valore. In altri casi può essere difficile discernere di quanto il fair value (valore equo) debba essere ridotto per la parte che viene sostituita. Un’alternativa alla riduzione del fair value (valore equo) per la parte sostituita, quando ciò non è fattibile, è includere il costo della sostituzione nel valore contabile dell’attività e poi rideterminare il fair value (valore equo), come sarebbe richiesto per gli incrementi che non riguardano sostituzioni.
Gli utili o le perdite derivanti dalla messa in dismissione di investimenti immobiliari devono essere determinati come differenza tra il ricavato netto della dismissione e il valore contabile dell’attività e devono essere imputati al prospetto di conto economico complessivo nell’esercizio di cessione o dismissione (a meno che l’IFRS 16 preveda diversamente nel caso di vendita con retrolocazione).
L’importo del corrispettivo da includere nell’utile o nella perdita derivanti dall’eliminazione contabile dell’investimento immobiliare è determinato conformemente alle disposizioni in materia di determinazione del prezzo dell’operazione di cui ai paragrafi 47-72 dell’IFRS 15. Le successive modifiche dell’importo stimato del corrispettivo incluso nell’utile o nella perdita devono essere contabilizzate secondo le disposizioni in materia di modifiche del prezzo dell’operazione contenute nell’IFRS 15.
L’entità applica lo IAS 37 o altri Principi, come appropriato, a qualsiasi passività che residua dopo la dismissione di un investimento immobiliare.
I risarcimenti da parte di terzi per un investimento immobiliare che ha subito una riduzione di valore, che è andato perso, o abbandonato, devono essere rilevati nel prospetto di conto economico complessivo quando il rimborso diventa esigibile.
Le riduzioni di valore o la perdita di un investimento immobiliare, i connessi richieste o pagamenti risarcitori da parte di terzi e ogni successivo acquisto o costruzione di beni sostitutivi sono eventi economici distinti e sono contabilizzati separatamente come segue:
a) le riduzioni di valore di investimenti immobiliari sono rilevate secondo quanto previsto dallo IAS 36;
b) le dismissioni di investimenti immobiliari sono rilevate secondo quanto previsto dai paragrafi da 66 a 71 del presente Principio;
c) i risarcimenti da parte di terzi per un investimento immobiliare che ha subito una riduzione di valore, che è andato perso, o abbandonato, sono rilevati nel prospetto di conto economico complessivo quando il rimborso diventa esigibile; e
d) il costo dei beni ripristinati, acquistati o costruiti come sostituzioni è determinato secondo quanto previsto dai paragrafi da 20 a 29 del presente Principio.
INFORMAZIONI INTEGRATIVE
Modello del fair value (valore equo) e del costo
L’informativa di seguito indicata si applica in aggiunta alle disposizioni previste dall’IFRS 16. Secondo quanto previsto dall’IFRS 16, il proprietario di un investimento immobiliare fornisce l’informativa del locatore relativa ai leasing che ha sottoscritto. Il locatario che detiene un investimento immobiliare come attività consistente nel diritto di utilizzo presenta le informazioni integrative del locatario come previsto dall’IFRS 16 e le informazioni integrative del locatore come previsto dall’IFRS 16 per qualsiasi leasing operativo che ha sottoscritto.
Un’entità deve indicare:
a) se applica il modello del fair value (valore equo) o il modello del costo;
b) [eliminato]
c) quando la classificazione risulta difficoltosa (cfr. paragrafo 14), i criteri che adotta per distinguere un investimento immobiliare da un immobile ad uso del proprietario e da un immobile posseduto per la vendita nel normale svolgimento dell’attività imprenditoriale;
d) [eliminato]
e) la misura in cui il fair value (valore equo) dell’investimento immobiliare (come valutato o indicato nell’informativa di bilancio) si basa su di una stima effettuata da un perito indipendente in possesso di riconosciute e pertinenti qualifiche professionali e con una recente esperienza nella localizzazione e nella tipologia dell’investimento immobiliare oggetto della valutazione. Se non ci sono tali valutazioni peritali questo fatto deve essere indicato;
f) gli importi rilevati nel prospetto di conto economico complessivo per:
i) ricavi per canoni da investimenti immobiliari;
ii) costi operativi diretti (incluse le riparazioni e la manutenzione) connessi all’investimento immobiliare che ha prodotto ricavi da canoni nel corso dell’esercizio;
iii) costi operativi diretti (incluse le riparazioni e la manutenzione) connessi all’investimento immobiliare che non ha prodotto ricavi da canoni nel corso dell’esercizio; e
iv) la variazione complessiva del fair value (valore equo) rilevata a prospetto di conto economico complessivo sulla vendita di un investimento immobiliare da un gruppo di attività in cui è adottato il modello del costo a un gruppo in cui è adottato il modello del fair value (valore equo) (cfr. paragrafo 32C);
g) l’esistenza e gli importi di restrizioni sulla realizzabilità degli investimenti immobiliari o sulla rimessa dei proventi e incassi connessi alla dismissione;
h) obbligazioni contrattuali per l’acquisizione, la costruzione o lo sviluppo degli investimenti immobiliari o per riparazioni, manutenzione o migliorie.
Modello del fair value (valore equo)
Oltre alle informazioni richieste dal paragrafo 75, l’entità che applica il modello del fair value (valore equo) di cui ai paragrafi da 33 a 55 deve esporre una riconciliazione tra il valore contabile dell’investimento immobiliare tra l’inizio e la fine dell’esercizio che presenti le seguenti indicazioni:
a) incrementi con separata evidenziazione degli incrementi risultanti da acquisizioni e quelli risultanti da costi successivi rilevati ad incremento del valore contabile di un’attività;
b) incrementi risultanti da acquisizioni avvenute tramite aggregazioni aziendali;
c) attività classificate come possedute per la vendita o incluse in un gruppo in dismissione classificato come posseduto per la vendita, in conformità all’IFRS 5 e altre dismissioni;
d) utili o perdite netti derivanti da rettifiche del fair value (valore equo);
e) le differenze nette di cambio derivanti dalla conversione del bilancio in una diversa moneta di presentazione, e dalla conversione di una gestione estera nella moneta di presentazione dell’entità che redige il bilancio;
f) cambiamenti di destinazione da e a rimanenze e immobili a uso del proprietario; e
g) altre variazioni;
Quando una valutazione ottenuta per un investimento immobiliare è rettificata significativamente ai fini del bilancio, per esempio per evitare il doppio conteggio di attività o passività che sono rilevate come attività e passività distinte come descritto nel paragrafo 50, l’entità deve fornire una riconciliazione tra la valutazione ottenuta e la valutazione rettificata inclusa nel bilancio, mostrando distintamente l’importo complessivo di qualsiasi passività del leasing rilevata, che è stata di nuovo portata ad incremento e di ogni altra rettifica significativa.
Nei casi eccezionali a cui si fa riferimento nel paragrafo 53, nei quali l’entità valuta un investimento immobiliare al costo secondo lo IAS 16 o in conformità all’IFRS 16, la riconciliazione richiesta dal paragrafo 76 deve indicare gli importi relativi a tale investimento immobiliare distintamente dagli importi relativi ad altri investimenti immobiliari. Inoltre, l’entità deve indicare:
a) una descrizione dell’investimento immobiliare;
b) una spiegazione del perché il fair value (valore equo) non può essere valutato attendibilmente;
c) se possibile, l’intervallo di valori entro cui è altamente probabile che la stima del fair value (valore equo) sia compresa; e
d) all’atto della dismissione dell’investimento immobiliare non rilevato al fair value (valore equo):
i) l’indicazione che l’entità abbia dismesso l’investimento immobiliare non rilevato al fair value (valore equo);
ii) il valore contabile di quell’investimento immobiliare alla data della vendita; e
iii) l’importo dell’utile o della perdita rilevato.
Modello del costo
Oltre alle informazioni richieste dal paragrafo 75, l’entità che applica la contabilizzazione al costo di cui al paragrafo 56 deve indicare:
a) il criterio di ammortamento utilizzato;
b) le vite utili o il tasso di ammortamento utilizzato;
c) il valore contabile lordo e l’ammortamento accumulato (aggregato alle perdite per riduzione di valore accumulate) all’inizio e alla fine dell’esercizio;
d) una riconciliazione del valore contabile dell’investimento immobiliare all’inizio e alla fine dell’esercizio che mostri quanto segue:
i) incrementi, con separata evidenziazione degli incrementi risultanti da acquisizioni e quelli risultanti dalle spese successive rilevate come attività;
ii) incrementi risultanti da acquisizioni avvenute tramite aggregazioni aziendali;
iii) attività classificate come possedute per la vendita o incluse in un gruppo in dismissione classificato come posseduto per la vendita, in conformità all’IFRS 5 e altre dismissioni;
iv) ammortamenti;
v) l’importo delle perdite per riduzione di valore rilevate, e l’importo degli storni di perdite per riduzione di valore nel corso dell’esercizio secondo quanto previsto dallo IAS 36;
vi) le differenze nette di cambio derivanti dalla conversione del bilancio in una diversa moneta di presentazione, e dalla conversione di una gestione estera nella moneta di presentazione dell’entità che redige il bilancio;
vii) cambiamenti di destinazione da e a rimanenze e immobili a uso del proprietario; e
viii) altre variazioni;
e) il fair value dell’investimento immobiliare. Nei casi eccezionali descritti nel paragrafo 53, se l’entità non può determinare attendibilmente il fair value dell’investimento immobiliare deve presentare:
i) una descrizione dell’investimento immobiliare;
ii) una spiegazione del perché il fair value (valore equo) non può essere valutato attendibilmente; e
iii) se possibile, l’intervallo di valori entro cui è altamente probabile che la stima del fair value (valore equo) sia compresa.
DISPOSIZIONI TRANSITORIE
Modello del fair value (valore equo)
L’entità che ha precedentemente applicato lo IAS 40 (2000) e decide per la prima volta di classificare e contabilizzare alcune o tutte le interessenze in immobili detenuti attraverso un leasing operativo come investimento immobiliare deve rilevare l’effetto di tale decisione come una rettifica al saldo di apertura degli utili portati a nuovo dell’esercizio in cui la decisione è stata presa. Inoltre:
a) se l’entità ha in precedenza indicato pubblicamente (nel bilancio o in altro modo) il fair value di tali interessenze in immobili in esercizi precedenti (determinato secondo un criterio che soddisfa la definizione di fair value dell’IFRS 13), l’entità è incoraggiata ma non obbligata a:
i) rettificare il saldo di apertura degli utili portati a nuovo dell’esercizio precedentemente presentato per cui tale fair value (valore equo) è stato pubblicamente indicato; e
ii) rettificare i dati comparativi degli esercizi interessati; e
b) se l’entità non ha in precedenza fornito pubblicamente l’informazione prevista in a), non deve riformulare l’informativa comparativa e deve indicare tale fatto.
Il presente Principio richiede un trattamento contabile differente da quello richiesto dallo IAS 8. Lo IAS 8 richiede che i dati comparativi siano rideterminati a meno che tale rideterminazione non sia fattibile.
Quando l’entità applica per la prima volta il presente Principio, la rettifica al saldo di apertura degli utili portati a nuovo include anche la riclassifica di ogni importo iscritto nella riserva di rivalutazione dell’investimento immobiliare.
Modello del costo
Lo IAS 8 si applica a qualsiasi cambiamento di principio contabile attuato quando l’entità applica per la prima volta il presente Principio e opta per utilizzare la contabilizzazione al costo. L’effetto del cambiamento del principio contabile include la riclassifica di qualsiasi importo iscritto nella riserva di rivalutazione dell’investimento immobiliare.
Le disposizioni dei paragrafi da 27 a 29 riguardanti la valutazione iniziale di un investimento immobiliare acquisito in una permuta di attività devono essere applicati prospetticamente soltanto alle operazioni future.
Aggregazioni aziendali
84A Il Ciclo annuale di miglioramenti 2011-2013, pubblicato a dicembre 2013, ha aggiunto il paragrafo 14A e un titolo prima del paragrafo 6. Un’entità deve applicare tale modifica prospetticamente alle acquisizioni di investimenti immobiliari che si verificano a partire dall’inizio del primo esercizio per il quale essa adotta tale modifica. Di conseguenza, non deve essere rettificata la contabilizzazione relativa alle acquisizioni di investimenti immobiliari verificatesi negli esercizi precedenti. Tuttavia, un’entità può scegliere di applicare tale modifica a singole acquisizioni di investimenti immobiliari verificatesi prima dell’inizio del primo esercizio in essere o successivo alla data di entrata in vigore se, e soltanto se, essa dispone delle informazioni necessarie per applicare la modifica a dette operazioni pregresse.
IFRS 16
84B L’entità che applica per la prima volta l’IFRS 16 e le relative modifiche al presente Principio deve applicare le disposizioni transitorie di cui all’appendice C dell’IFRS 16 ai suoi investimenti immobiliari detenuti come attività consistente nel diritto di utilizzo.
DATA DI ENTRATA IN VIGORE
L’entità deve applicare il presente Principio a partire dai bilanci degli esercizi che hanno inizio dal 1° gennaio 2005 o da data successiva. È incoraggiata l’applicazione anticipata. Se l’entità applica il presente Principio per un esercizio che ha inizio prima del 1° gennaio 2005, tale fatto deve essere indicato.
85A Lo IAS 1 Presentazione del bilancio (rivisto nella sostanza nel 2007) ha modificato la terminologia utilizzata in tutti gli IFRS. Inoltre ha modificato il paragrafo 62. L’entità deve applicare tali modifiche a partire dai bilanci degli esercizi che hanno inizio dal 1° gennaio 2009 o da data successiva. Se l’entità applica lo IAS 1 (rivisto nella sostanza nel 2007) per un esercizio precedente, tali modifiche devono essere applicate a partire da quell’esercizio precedente.
85B I paragrafi 8, 9, 48, 53, 54 e 57 sono stati modificati, il paragrafo 22 è stato eliminato e i paragrafi 53 A e 53B sono stati aggiunti dai Miglioramenti agli IFRS pubblicati nel maggio 2008. L’entità deve applicare tali modifiche prospetticamente a partire dai bilanci degli esercizi che hanno inizio dal 1° gennaio 2009. L’entità può applicare le modifiche agli investimenti immobiliari in costruzione a partire da qualsiasi data prima del 1° gennaio 2009 a condizione che il fair value di tali investimenti sia stato valutato a tali date. È consentita l’applicazione anticipata. Se un’entità applica queste modifiche a partire da un periodo precedente, essa deve indicare tale fatto ed applicare contestualmente le modifiche ai paragrafi 5 e 81E dello IAS 16 Immobili, impianti e macchinari.
85C L’IFRS 13, pubblicato a maggio 2011, ha modificato la definizione di fair value nel paragrafo 5, ha modificato i paragrafi 26, 29, 32, 40, 48, 53, 53B, 78-80 e 85B e ha eliminato i paragrafi 36-39, 42-47, 49, 51 e 75, lettera d). L’entità deve applicare tali modifiche quando applica l’IFRS 13.
85D Il Ciclo annuale di miglioramenti 2011-2013, pubblicato a dicembre 2013, ha aggiunto i titoli in testa al paragrafo 6 e dopo il paragrafo 84 e ha aggiunto i paragrafi 14A e 84A. L’entità deve applicare tali modifiche a partire dai bilanci degli esercizi che hanno inizio dal 1° luglio 2014 o da data successiva. È consentita l’applicazione anticipata. Se un’entità applica queste modifiche a partire da un periodo precedente, tale fatto deve essere indicato.
85E L’IFRS 15 Ricavi provenienti da contratti con i clienti, pubblicato nel maggio 2014, ha modificato il paragrafo 3, lettera b), e i paragrafi 9, 67 e 70. L’entità deve applicare tali modifiche quando applica l’IFRS 15.
85F L’IFRS 16, pubblicato a gennaio 2016, ha modificato l’ambito di applicazione dello IAS 40 includendo nella definizione di investimenti immobiliari sia gli investimenti immobiliari posseduti che gli immobili detenuti dal locatario come attività consistente nel diritto di utilizzo. L’IFRS 16 ha modificato i paragrafi 5, 7, 8, 9, 16, 20, 30, 41, 50, 53, 53A, 54, 56, 60, 61, 62, 67, 69, 74, 75, 77 e 78, ha aggiunto i paragrafi 19A, 29A, 40A e 84B e il relativo titolo e ha eliminato i paragrafi 3, 6, 25, 26 e 34. L’entità deve applicare tali modifiche quando applica l’IFRS 16.
RITIRO DELLO IAS 40 (2000)
Il presente Principio sostituisce lo IAS 40 Investimenti immobiliari (pubblicato nel 2000).
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