AGENZIA DELLE ENTRATE – Risposta 21 dicembre 2021, n. 842
Trattamento ai fini IVA dei servizi forniti in outsourcing per la realizzazione di operazioni bancarie e finanziarie – art 10 d.P.R. n. 633 del 1972
Con l’istanza di interpello specificata in oggetto, è stato esposto il seguente
Quesito
Con l’istanza di interpello in oggetto la società ALFA S.P.A., in qualità di partecipante al Gruppo IVA BETA, formula un quesito avente ad oggetto la corretta applicazione dell’art. 10, comma 1, nn. da 1) a 5), del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, in relazione a specifiche prestazioni che saranno rese a favore della costituenda Banca GAMMA S.c.p.a. (di seguito “GAMMA”, oppure “la Banca”).
In particolare, ALFA – società del Gruppo Banca BETA, nata nel giugno del XXXX – rappresenta di svolgere attività strumentali ed ausiliarie all’attività bancaria.
In specie, ALFA è una società tecnologica che presta – in outsourcing – servizi di Information Technology (“IT”) e di Business Process Outsourcing (“BPO”) a favore di banche ed istituzioni finanziarie. L’istante fa presente che i servizi IT consistono in attività svolte in via completamente automatizzata dalla Società avvalendosi dei propri sistemi informatici, mentre i servizi di BPO riguardano attività che richiedono altresì l’intervento del personale tecnico di ALFA. Inoltre, nell’ambito dei servizi di BPO è previsto che il personale tecnico della Società possa intervenire per correggere eventuali errori procedurali e/o di sistema che non hanno consentito la corretta esecuzione dei servizi IT.
Come rilevato in premessa, è previsto che GAMMA esternalizzi in full outsourcing a ALFA la gestione di alcuni servizi amministrativi e l’evoluzione delle risorse e dei servizi informatici, per trasformare ed innovare gli stessi attraverso l’integrazione con i sistemi applicativi verticali gestiti dalla Banca.
A tal fine, è previsto che ALFA concluda con GAMMA (congiuntamente anche “le Parti”) un’apposita Convenzione (di seguito “la Convenzione”) con la quale sono regolati i termini e le condizioni generali di erogazione di una molteplicità di servizi in favore della Banca stessa. Più nello specifico, con tale Convenzione è pattuito che ALFA metta a disposizione di GAMMA i componenti hardware e software di base, nonché il personale che fornisce assistenza per il corretto funzionamento delle infrastrutture deputate alle attività di processazione dei servizi finanziari/bancari.
Sempre sulla base della Convenzione, i servizi così forniti dalla Società costituiscono la base indispensabile e funzionale per la completa gestione informatizzata delle attività di processazione delle operazioni bancarie e finanziarie effettuate dai clienti di GAMMA. In particolare, solo attraverso questo sistema, che viene gestito in via autonoma e con rischio imprenditoriale di ALFA, vengono processati gli input (i.e. gli ordini) dei clienti e viene prodotto il ciclo elaborativo dell’intero processo di erogazione dei servizi finanziari. Più nel dettaglio, attraverso le attività poste in essere in forza della Convenzione – e consistenti nella messa a disposizione delle strutture tecnologiche, nella gestione delle stesse e nella cura della materiale esecuzione delle operazioni – ALFA consente di attivare gli ordini, i pagamenti, gli incassi e, quindi – in ultima analisi – di realizzare le operazioni finanziarie che implicano modifiche giuridiche ed economiche nella sfera patrimoniale dei clienti di GAMMA. Queste attività (di processazione) si esauriscono in seno a ALFA, per cui GAMMA non viene in alcun modo coinvolta né nel corso del citato ciclo di processazione (realizzato, appunto, in maniera completa ed esclusiva da ALFA nel quadro dei servizi previsti dalla Convenzione), né dopo il completamento del medesimo.
Va poi rilevato che, secondo quanto previsto dalla Convenzione, sono identificabili due macro-famiglie di servizi:
(i) i servizi c.d. amministrativi (i.e. tecnicamente, i servizi di BPO – di seguito “i Servizi di BPO”), ossia quei servizi che necessitano per il loro corretto espletamento dell’intervento del personale tecnico della Società;
(ii) i servizi informatici (i.e. tecnicamente i servizi IT – di seguito “i Servizi IT”), ossia quei servizi automatizzati che vengono svolti da ALFA avvalendosi della propria infrastruttura informatica, senza il coinvolgimento del proprio personale tecnico.
In taluni specifici casi, le attività di BPO – che richiedono appunto l’intervento del personale tecnico di ALFA – sono direttamente complementari alle attività automatizzate che vengono svolte tramite i Servizi IT (i.e. intervengono per correggere eventuali errori e/o per risolvere manualmente determinare procedure).
Ciò posto, con riferimento alla qualificazione ai fini IVA di talune prestazioni rese da ALFA, specificamente indicate tra tutte le attività previste dalla Convenzione, rientranti nella categoria tanto dei Servizi BPO, quanto dei Servizi IT, connotate da un elevato contenuto tecnico/tecnologico, tenuto conto dei principi espressi dalla Corte di Giustizia Europea nonché della prassi dell’Amministrazione finanziaria, ad avviso della Società solo 53 attività sono state associate a prestazioni potenzialmente esenti da IVA, così classificate:
I. Prestazioni di servizi rientranti tra le operazioni esenti di cui all’art. 10, comma 1, n. 1), citato.
a. Operazioni relative a finanziamenti (Operazioni di prestito e finanziamento).
Si tratta, in specie delle seguenti tipologie di servizi:
– Servizi BPO: ANTICIPO FATTURE;
– Servizi IT: (i) ESTERO MERCI; (ii) FINANZIAMENTI E ANTICIPI; (iii) MUTUI; (iv) PRATICA ELETTRONICA E FIDO; (v) CENTRALE ALLARMI INTERBANCARIA; (vi) CENTRALE RISCHI.
Attraverso le citate applicazioni vengono erogati i servizi riconducibili alla categoria in oggetto. Si tratta di servizi che consistono nella gestione degli affidamenti alla clientela (mutui, prestiti ed altre forme di finanziamento), dal momento della delibera fino all’estinzione, comprese le garanzie ad essi correlate. In altri termini, queste applicazioni consentono di effettuare la gestione (a) delle varie linee di affidamento secondo la loro natura e (b) dei collegamenti con le garanzie reali e personali, curando le varie fasi dei prestiti. In maggior dettaglio, il processo inizia dalla valutazione della situazione patrimoniale del beneficiario che necessita l’attivazione di un’istruttoria, fino all’invio dell’ordine definitivo, l’accensione del rapporto, la gestione dei pagamenti delle rate e della fase di estinzione.
b. Operazioni relative a conti correnti (Operazioni di raccolta).
Si tratta, in specie, delle seguenti tipologie di servizi:
– Servizi BPO: (i) CHIUSURE CONTO DI INIZIATIVA BANCA; (ii) CHIUSURE CONTO DI INIZIATIVA CLIENTE; (iii) CONTI DORMIENTI – NORMATIVA SULLA GESTIONE DEI CONTI DORMIENTI; – Servizi IT: (i) CORPORATE BANKING; (ii) CONTACT CENTER; (iii) CONTI CORRENTI E DEPOSITI A RISPARMIO; (iv) CONTI DI CORRISPONDENZA; (v) HOME BANKING; (vi) MOBILE BANKING.
Questi servizi consentono di gestire le operazioni sui conti correnti bancari e di deposito a risparmio e si sostanziano nelle attività (i) di apertura, gestione e chiusura dei conti correnti, (ii) di aggiornamento, (iii) di tenuta delle operazioni di versamento, prelievo ecc. effettuate dai clienti, (iv) di gestione dei relativi saldi e delle consistenze patrimoniali degli stessi, (v) di liquidazione ed estinzione dei singoli conti, delle chiusure periodiche e di calcolo degli interessi.
Segue l’invio dell’ordine definitivo e l’elaborazione dell’addebito/accredito sul conto del cliente.
c. Operazioni di pagamento, giroconti, crediti (Operazioni di pagamento).
Si tratta, in specie delle seguenti tipologie di servizi:
– Servizi BPO: (i) BONIFICI; (ii) BONIFICI MESSAGGI 034; (iii) ALTRI SERVIZI DI INCASSO E PAGAMENTO; (iv) PENSIONI; (v) PRESENTAZIONI SDD; (vi) INCASSI COMMERCIALI E PORTAFOGLIO EFFETTI; (vii) ALTRI STRUMENTI DI PAGAMENTO (TELEPASS, VIACARD); – Servizi IT: (i) BONIFICI; (ii) BOLLETTINI MAV E FRECCIA; (iii) PAGAMENTO PENSIONI; (iv) PORTAFOGLIO RIBA E EFFETTI; (v) SDD ATTIVO E PASSIVO; (vi) BOLLETTINI POSTALI E CBILL; (vii) RNI E SWIFT; (viii) SERVIZIO ATM STANDARD; (ix) SERVIZIO ATM EVOLUTI; (x) VIACARD/TELEPASS; (xi) GESTIONE DEL CONTANTE.
Questi servizi consentono il trasferimento dei fondi tra i soggetti interessati dalle operazioni economiche sottostanti generando esposizioni finanziarie a debito o a credito, produttive degli effetti propri delle operazioni finanziarie. Le applicazioni consentono anche la gestione dell’informativa alla clientela riferita ai citati prodotti e servizi.
d. Operazioni relative ad assegni (Operazioni di incasso effetti, documenti).
Si tratta, in specie delle seguenti tipologie di servizi:
– Servizi di IT: (i) ASSEGNI CIRCOLARI; (ii) ASSEGNI BANCARI.
Attraverso questi servizi vengono gestite le operazioni relative al trattamento degli assegni circolari e bancari che vengono emessi e/o presentati all’incasso o versati sui conti correnti della clientela della Banca. Nello specifico viene gestita l’operatività, dalla consegna dei blocchetti ai clienti, fino alla gestione dell’emissione degli assegni circolari. Segue l’invio dell’ordine definitivo, il pagamento degli assegni emessi, anche su altre banche, l’incasso di quelli versati e l’accredito e l’addebito al cliente.
e. Operazioni relative a carte di pagamento e POS ( Operazioni di pagamento moneta elettronica).
Si tratta, in specie delle seguenti tipologie di servizi:
– Servizi di BPO: (i) GESTIONE SPENDING CARTE DI PAGAMENTO; (ii) GESTIONE TRANSATO ACCREDITO ESERCENTI; – Servizi IT: ( i ) CARTE DI CREDITO; (ii) CARTE DI DEBITO/PAGO BANCOMAT; (iii) CARTE PREPAGATE; (iv) POS/ECOMMERCE.
Attraverso le componenti di servizi qui in esame vengono gestite le attività correlate al rilascio di carte di pagamento, nonché il relativo addebito/accredito delle somme alla clientela della Banca. Inoltre, per il tramite delle applicazioni in esame viene gestito l’intero ciclo dei pagamenti effettuati su POS fisici ed e-commerce.
f. Fideiussioni e altre garanzie (Concessione/gestione delle garanzie).
Si tratta, in specie delle seguenti tipologie di servizi:
– Servizi IT: (i) CREDITI DI FIRMA; (ii) FIDI E GARANZIE.
Si tratta di servizi che consentono la gestione di tutte le fasi connesse al rilascio, nonché alla successiva gestione delle garanzie (ad es. delle fideiussioni).
II. Applicazioni riferibili a prestazioni di servizi rientranti tra le operazioni esenti di cui all’art. 10, comma 1, nn. 1) e 3).
Si tratta in specie del Servizio di BPO denominato AMMINISTRAZIONE FOREX OTC. Il servizio in esame consente di attivare l’operatività contabile sui conti dei clienti finali della Banca. In relazione al presente servizio ALFA interviene nelle operazioni bancarie in valuta e le effettua direttamente, modificando le situazioni giuridiche ed economiche della clientela della Banca e garantendo la corretta esecuzione delle predette operazioni bancarie.
III. Applicazioni riferibili a prestazioni di servizi rientranti tra le operazioni esenti di cui all’art. 10, comma 1, nn. 1) e 5) – operazioni relative ai versamenti di imposte effettuati per conto dei contribuenti.
Si tratta delle seguenti componenti di servizi:
– Servizio di BPO: (i) AMMINISTRAZIONE FISCALITÀ DELLE RENDITE FINANZIARIE DATI PER 770 E PAGAMENTI F24; (ii) INCASSO TRIBUTI – DELEGHE – F24; – Servizi IT: PAGAMENTO TRIBUTI E PA.
Nell’ambito dei servizi in esame ALFA si occupa della gestione di tutte le attività necessarie per il corretto versamento (i) delle imposte all’Erario per il tramite dei modelli F23 e F24 e (ii) dei pagamenti alle Pubbliche Amministrazioni tramite i servizi PagoPA e CBILL, per cui mediante i servizi in questione vengono autorizzati e disposti i pagamenti effettuati dalla clientela della Banca.
IV. Applicazioni riferibili a prestazioni di servizi rientranti tra le operazioni esenti di cui all’art. 10, comma 1, n. 2) – Operazioni di assicurazione, riassicurazione e di vitalizio (Operazioni di assicurazione).
Si tratta della componente di Servizio IT denominato ASSICURATIVO.
Nell’ambito dell’attività in questione ALFA gestisce tutte le fasi di una polizza assicurativa, dalla relativa emissione fino alle operazioni post-vendita. In aggiunta, ALFA è altresì chiamata ad occuparsi dell’addebito/accredito dei premi assicurativi sui conti della clientela della Banca.
V. Applicazioni riferibili a prestazioni di servizi rientranti tra le operazioni esenti di cui all’art. 10, comma 1, n. 4) – le operazioni relative ad azioni, obbligazioni o altri titoli non rappresentativi di merce.
Si tratta, in specie, delle seguenti componenti di servizio:
– Servizi di BPO: (i) AMMINISTRAZIONE TRASFERIMENTO TITOLI; (ii) AMMINISTRAZIONE REGOLAMENTO TITOLI; – Servizi IT: CONTO TITOLI, CONTO TRADER E PCT; FONDI, SICAV, FONDO PENSIONE.
Attraverso questi servizi vengono gestite le operazioni di compravendita dei titoli, sottoscrizione delle nuove emissioni, pagamento di cedole, rilevazione degli utili, offerte pubbliche di vendita, scritturazioni contabili e altre procedure strettamente connesse all’operatività dei clienti sui mercati finanziari. Il servizio comprende altresì la gestione dei fondi comuni di investimento, con riferimento alle operazioni di esecuzione degli ordini dei clienti, degli switch e dei rimborsi. Il servizio consente la completa elaborazione e l’invio degli ordini.
Tutte le predette attività (sub I. – V.) si esauriscono in seno a ALFA, senza che la Banca sia coinvolta nella fase di processazione. A queste fa seguito una fase ulteriore di materiale attuazione degli esiti delle stesse (gestita dalla Società grazie a funzionalità supportate dal full outsourcing), che si sostanzia esclusivamente in una modalità di attuazione degli esiti delle attività di processing.
Per quanto concerne le modalità di determinazione del corrispettivo, l’istante rileva che tanto per i Servizi di BPO, quanto per i Servizi IT, la Convenzione prevede un sistema di remunerazione che si basa sulla valorizzazione economica di ciascuna singola componente di servizio prestata. Ciò, in altri termini, sta a significare che per le prestazioni effettuate da ALFA non è previsto un corrispettivo unico ed indistinto; al contrario, ogni servizio reso da ALFA trova una propria specifica ed autonoma remunerazione.
Ciò posto in termini generali, occorre distinguere a secondo della macrotipologia di servizi prestati:
(i) per quanto attiene ai Servizi di BPO, l’Allegato C alla Convenzione prevede un apposito listino prezzi nell’ambito del quale ciascuna componente di servizio è remunerata da un’autonoma e specifica tariffa (in taluni casi non preventivamente determinabile per via della complessità del servizio), che tiene specificamente conto della complessità dell’attività che deve essere posta in essere da ALFA e, dunque, identifica una valorizzazione oggettiva, congrua e documentabile;
(ii) per quanto attiene ai Servizi IT, l’Allegato C alla Convenzione prevede, per ciascuna componente di servizio, la quantificazione di un canone annuo riferibile a ciascun servizio, determinato secondo una formula che si basa su di una serie di driver specifici (i.e. driver economici dimensionali relativi al numero dei clienti, gli impieghi, ecc.) che vengono moltiplicati per il rapporto esistente tra (a) il peso in percentuale della singola componente di servizio e (b) il peso in percentuale delle componenti attivate rispetto al totale di quelle attivabili in base alla Convenzione.
Il peso (i.e. il dato sub (a)) di ciascuna componente di servizio è determinato tenendo conto della complessità dello specifico applicativo, dell’impegno dedicato dagli addetti della Società per la sua gestione e manutenzione ordinaria e dell’assorbimento delle risorse infrastrutturali (processore, memoria, spazio disco, connessioni di rete, ecc.).
In altri termini, dunque, anche con riferimento ai Servizi IT viene previsto un sistema di remunerazione – autonomo per ciascun servizio prestato – che tiene conto dell’assorbimento di risorse umane e tecniche richiesto a ALFA per la corretta esecuzione del servizio medesimo.
Ciò premesso, in relazione al caso appena descritto, l’istante chiede di conoscere se il regime IVA individuato per i diversi servizi amministrativi ed informatici sopra indicati risulti corretto e al riguardo propone la seguente soluzione interpretativa.
Soluzione interpretativa prospettata dal contribuente
L’istante fa riferimento all’art. 10, primo comma, n. 1), del D.P.R. n. 633/1972, che, adeguandosi alle previsioni contenute nell’art. 135, par. 1, della Direttiva 2006/112/CE del Consiglio del 28 novembre 2006, prevede l’esenzione da IVA per talune operazioni creditizie e finanziarie.
Per la corretta individuazione dell’ambito di applicazione di tale norma, a parere dell’istante, occorre richiamare i chiarimenti forniti dalla Corte di Giustizia dell’Unione Europea, con particolare riferimento ai principi di diritto applicabili ai servizi di carattere finanziario che consentono di qualificare le operazioni come esenti (si vedano, inter alia, le seguenti pronunce: sentenza 5 giugno 1997, causa C-2/95, sentenza 13 dicembre 2001, causa C-235/00; sentenza 28 luglio 2011, causa C-350-10). L’istante espone nel dettaglio i principi di derivazione giurisprudenziale ed osserva come tali principi siano stati recepiti in diverse pronunce dell’Amministrazione finanziaria rese pubbliche, nelle quali sono state analizzate svariate fattispecie in relazione a tale materia (si vedano, tra le altre, le Risoluzioni 10 dicembre 2001, n. 205/E; 28 maggio 2003, n. 120/E; 13 giugno 2003, n. 133/E; 28 aprile 2008, n. 175; 11 dicembre 2009, n. 283/E; 17 novembre 2016, n. 106/E; 24 maggio 2021, n. 35/E; risposte agli interpelli n. 375 del 17 settembre 2020 e n. 372 del 17 settembre 2020).
In particolare, l’istante evidenzia che, con riferimento ai requisiti soggettivi per usufruire dell’esenzione, è stato confermato che non è considerata causa ostativa la circostanza che la prestazione sia resa da un soggetto diverso da un intermediario finanziario. Ciò in quanto l’esenzione è modellata in termini esclusivamente oggettivi – in relazione alla sua ratio che è quella di non incidere con il carico dell’imposta sul costo del denaro, che mal lo sopporterebbe – e pertanto concerne le operazioni indicate nella norma, indipendentemente dalla qualità e dalla natura del soggetto che pone in essere le operazioni e quindi non riguarda esclusivamente le prestazioni effettuate dalle banche né concerne il solo rapporto banca-cliente (in tal senso, cfr. C.M. 3 agosto 1979, n. 25/364695).
Inoltre, sempre secondo le indicazioni della giurisprudenza e della prassi citata, l’esenzione sussiste anche se le operazioni sono effettuate in forma elettronica o automatica e anche se il servizio sia reso con l’ausilio di un centro informativo o di terzi, cui sia demandata l’attuazione delle operazioni medesime.
Quanto al profilo oggettivo richiesto dalla norma di esenzione, l’istante ravvisa la necessità di considerare la sussistenza nella fattispecie concreta delle specifiche condizioni identificate a livello interpretativo dalla Corte di Giustizia in precedenza richiamate, affinché le operazioni effettuate possano qualificarsi come operazioni finanziarie.
In primo luogo, la modalità tecnica di espletamento delle prestazioni deve essere tale per cui, come sostiene la Corte di Giustizia e ribadisce l’Agenzia delle Entrate nella risoluzione n. 283/E del 2009, ” queste ultime formano un insieme distinto, visto nella sua globalità, che sia idoneo a svolgere le funzioni specifiche ed essenziali tipiche delle operazioni esenti; tali operazioni, in particolare, devono essere idonee ad implicare modifiche giuridiche ed economiche in capo al destinatario”.
Sul punto l’istante richiama la risoluzione n. 175/E del 2008, in cui è stato chiarito che ” una prestazione potrebbe, pertanto essere qualificata come operazione di pagamento, se al pari di quest’ultima implicasse modifiche giuridiche ed economiche nella sfera dei rapporti patrimoniali del soggetto nei cui confronti viene realizzata detta prestazione. L’idoneità di quest’ultima a modificare situazioni patrimoniali individuali implica che detta prestazione riproduca in modo completo le operazioni finanziarie”. Fermo ” … restando che un servizio che comprenda solo l’assistenza tecnica ed elettronica al soggetto che effettua le funzioni tipiche ed essenziali delle operazioni esenti, non soddisfa i presupposti per l’esenzione …” (cfr. risposta n. 214/2021).
Corollario di tale aspetto è dunque, a parere dell’istante, che il soggetto terzo che rende tali prestazioni deve rispondere nei confronti della banca cliente sia per la corretta esecuzione delle operazioni (obbligo di risultato) che per la veicolazione delle informazioni (obbligo di mezzi) (si veda in tal senso la risoluzione n.133/E, cit.).
Tutto quanto sopra premesso, l’istante prospetta la seguente soluzione interpretativa in relazione ai Servizi di BPO e IT, oggetto dell’istanza di interpello.
Con riguardo al profilo soggettivo, ritiene di poter rientrare tra i soggetti cui spetta l’esenzione per le operazioni finanziarie dell’art. 10, comma 1, D.P.R. n. 633/1972.
Quanto al requisito oggettivo, la possibilità di qualificare una parte delle prestazioni previste dalla Convenzione (ed in specie quelle elencate all’allegato n. 5 e all’allegato n. 6) alla stregua di operazioni finanziarie esenti, deriva sia dalle caratteristiche dei servizi, sia dalla responsabilità (“qualificata”) assunta dalla Società in ordine alla esatta esecuzione degli stessi.
Sotto il primo aspetto (caratteristiche dei servizi), l’istante ribadisce che le applicazioni selezionate sub all. n. 5 e all. n. 6 consentono di attivare gli input dispositivi che sono poi oggetto delle attività complete di processazione/elaborazione da parte di ALFA nel quadro dei servizi dapprima descritti. In particolare, ALFA attraverso le sue attività di messa a disposizione delle strutture tecnologiche, della gestione delle stesse e di cura della materiale esecuzione delle operazioni, consente di processare l’attivazione degli ordini, dei pagamenti, degli incassi e, quindi, in ultima istanza di realizzare le operazioni finanziarie che implicano modifiche giuridiche ed economiche nella sfera patrimoniale dei clienti di GAMMA.
Quanto al requisito della responsabilità, sia le disposizioni regolamentari dell’organo di vigilanza che le previsioni contrattuali tra le Parti prevedono una serie di obblighi a carico di ALFA che, secondo l’istante, si traducono in una vera e propria assunzione di responsabilità sulla esatta esecuzione delle operazioni bancarie; vale a dire di una responsabilità che, lungi dal limitarsi ai meri aspetti tecnici delle siffatte operazioni, si estende agli elementi specifici ed essenziali delle stesse. In particolare, quanto al profilo regolamentare, l’istante segnala che la Convenzione ha ad oggetto il full outsourcing del complessivo sistema informatico della Banca e i relativi servizi sono forniti da ALFA nel rispetto delle previsioni di Banca d’Italia contenute nella Circolare n. 285 del 17 dicembre 2013 in materia di “Disposizioni di Vigilanza per le Banche”, con particolare riferimento ai requisiti previsti nel Capitolo 3, Sezione IV (Esternalizzazione di funzioni aziendali al di fuori del Gruppo Bancario), titolo IV, della Circolare.
Quanto, invece, al profilo contrattuale, sono riportati di seguito alcuni paragrafi estratti dalla Convenzione, da cui si evince, a parere dell’istante, che la responsabilità assunta da ALFA è diversa e più elevata rispetto a quella di natura tecnica legata alla semplice messa a disposizione di supporti informatici:
“16.2. Il Fornitore sarà direttamente responsabile per i danni causati dal proprio inadempimento alle obbligazioni poste a suo carico dal presente Contratto, ….
Per Danni Risarcibili si intenderanno sia quelli patiti direttamente da GAMMA sia quelli patiti da terzi e dai clienti di GAMMA per effetto diretto dell’inadempimento del Fornitore al verificarsi delle condizioni, e nei limiti e ai sensi dell’art. 1223 del Codice Civile e di quanto ulteriormente previsto nel presente Articolo.
16.3. … L’ammontare massimo dei Danni Risarcibili dal Fornitore sarà pari: per ogni singolo anno, al YY% del corrispettivo complessivo dell’esercizio precedente (il “Cap”).
16.4. Il Fornitore non sarà responsabile nei confronti di GAMMA qualora il danno o la perdita effettivamente sostenuta da quest’ultima, singolarmente considerata, sia di importo inferiore o uguale ad Euro YYYY. Nel caso in cui, su base annua, si verificasse una pluralità di eventi dannosi, ciascuno dei quali inferiore all’importo di Euro YYYY, ma cumulativamente superiore alla soglia di Euro YYYYY, il Fornitore sarà responsabile per la quota parte eccedente tale soglia … .
18.1. Fermo restando l’Articolo 16 (Responsabilità del Fornitore) il Fornitore, a copertura, ma senza che ciò in alcun modo li limiti, degli obblighi di risarcimento derivanti dall’esecuzione del Contratto e conformemente ai termini e limiti quivi convenuti, conferma di essere assicurato con primarie compagnie di assicurazione con le seguenti polizze: polizza elettronica e polizza cyber e polizza RC professionale con un massimale adeguato a coprire gli importi di cui al sopra citato Articolo 16 …”.
Inoltre, ” 26.4 … il Fornitore mantiene piena responsabilità circa l’operato dei propri Sub-appaltatori e li supervisiona adeguatamente affinché siano rispettati nel continuo gli obblighi di cui al presente Contratto …”.
Su queste basi, dunque, l’istante ritiene che la responsabilità assunta da ALFA sia “qualificante” nel senso richiesto dalla Corte di Giustizia e dalle pronunce dell’Amministrazione finanziaria in precedenza richiamate, impegnandosi la Società a risarcire, sia pure entro determinati limiti (individuati in esito ad una fisiologica dinamica negoziale tra parti indipendenti) i danni sofferti dai clienti in caso di inadempimenti connessi all’erogazione dei servizi prestati a GAMMA.
Tutto ciò premesso, l’istante chiede di confermare la soluzione prospettata ed in particolare che il regime di esenzione ex art.10, comma 1, nn. da 1 a 5, del DPR n. 633/1972, sia applicabile alle componenti di servizio come sopra elencate.
Parere dell’Agenzia delle entrate
Il quesito oggetto d’interpello concerne l’applicabilità del regime di esenzione dall’IVA, previsto dall’articolo 10, primo comma, numeri da 1) a 5), del Decreto del Presidente della Repubblica del 26 ottobre 1972, n. 633, ai corrispettivi percepiti a fronte di specifiche prestazioni rese dalla società ALFA a favore della costituenda Banca GAMMA.
La disposizione citata ha recepito nell’ordinamento interno il regime di esenzione dei servizi finanziari e creditizi previsto in ambito unionale dall’art. 13, parte B, lettera d), della direttiva n. 77/388/CEE del 17 maggio 1977, rifuso nell’art. 135, paragrafo 1, della direttiva n. 2006/112/CE del 28 novembre 2006.
L’ambito di applicazione di tale fattispecie di esenzione è stato precisato e circoscritto più volte dalla giurisprudenza della Corte di Giustizia dell’Unione Europea (cfr. sentenza 5 giugno 1997, causa C-2/95; sentenza 28 ottobre 2010, causa C-175/09; sentenza 28 luglio 2011, causa C-350-10; sentenza 26 maggio 2016, causa C-607/14; sentenza 25 luglio 2018, causa C-5/17; sentenza 3 ottobre 2019, causa C-42/18).
In proposito, i giudici comunitari, con la pronuncia C-2/95 del 5 giugno 1997, hanno elaborato i criteri, richiamati anche dalla stessa società istante, cui far riferimento ai fini della qualificazione di una prestazione come ” operazione relativa ai pagamenti” esente dall’imposta; criteri riaffermati nelle sentenze successive ai fini dell’applicabilità del regime di esenzione alle altre operazioni di natura finanziaria individuate nella norma esentativa in parola.
Gli elementi presi in considerazione dalla Corte di Giustizia UE possono sintetizzarsi nei termini seguenti:
– sotto il profilo funzionale, per essere qualificate come operazioni di natura finanziaria, ai sensi dell’articolo 135, paragrafo 1, lettera d), della direttiva comunitaria, le prestazioni di servizi devono formare un insieme distinto che, valutato globalmente, sia idoneo a svolgere le funzioni specifiche ed essenziali di un pagamento e, dunque, idoneo a realizzare il trasferimento di somme di denaro, implicando le modifiche giuridiche ed economiche in capo al destinatario che caratterizzano tale trasferimento;
– per distinguere i servizi finanziari esenti ai sensi della direttiva IVA dalla fornitura di mere prestazioni materiali, tecniche o amministrative, è necessario esaminare – unitamente all’aspetto funzionale del servizio – il grado di responsabilità del prestatore di servizi di cui trattasi e, segnatamente, se tale responsabilità sia limitata agli aspetti tecnici o si estenda alle funzioni specifiche ed essenziali delle operazioni;
– da un punto di vista soggettivo, non assumono rilevanza, ai fini dell’applicazione del regime di esenzione, le caratteristiche che attengono ai soggetti che forniscono le prestazioni di servizi, nonché il tipo di persona giuridica che effettua i servizi o che ne è destinataria, in quanto i servizi finanziari esenti sono definiti, in termini oggettivi, in funzione della natura degli stessi;
– da un punto di vista oggettivo, le modalità concrete di effettuazione del servizio (vale a dire, elettronica, automatica o manuale) non hanno alcuna incidenza ai fini dell’applicazione del regime di esenzione, fermo restando che un servizio che comprenda solo l’assistenza tecnica ed elettronica al soggetto che effettua le funzioni tipiche ed essenziali delle operazioni esenti non soddisfa i presupposti per l’esenzione;
– per quanto riguarda le modalità con le quali il servizio è erogato, niente osta a che servizi affidati ad operatori esterni agli istituti di credito, i quali pertanto non intrattengono un rapporto diretto con i clienti dei suddetti istituti, siano esentati dall’IVA, sempre a condizione che tali servizi formino un insieme distinto, che nella sua globalità sia idoneo a svolgere le funzioni specifiche ed essenziali delle operazioni finanziarie esenti;
– il fatto che un componente sia indispensabile alla realizzazione di un’operazione esente non consente di concludere a favore dell’esenzione del servizio corrispondente a detto componente.
I predetti principi giurisprudenziali sono stati recepiti in numerosi documenti di prassi dell’Amministrazione finanziaria anche con riferimento alle operazioni relative a garanzie reali e personali (Risoluzione n. 205 del 2001, Risoluzione n. 133 del 2003, Risoluzione n. 175 del 2008, Risoluzione n. 337 del 2008, Risoluzione n. 466 del 2008, Risoluzione n. 283 del 2009; Risposte ad interpello nn. 375/2020, 372/2020, 214/2021, 641/2021).
Ciò posto, con riferimento al caso di specie, si evidenzia che ALFA, sulla base di una Convenzione con la costituenda GAMMA, eroga in outsourcing una molteplicità di servizi tra cui i servizi di Information Technology (“IT”) e di Business Process Outsourcing (“BPO”), riconducibili alle cinque macro categorie di servizi, come elencati nel quesito ed individuati negli allegati 5 e 6 della Convenzione.
Al riguardo si osserva che, come già sopra evidenziato, la posizione espressa da ALFA si fonda sui seguenti elementi:
– la società, mettendo a disposizione di GAMMA i componenti hardware e software di base, nonché il personale per la completa gestione informatizzata delle attività di processazione delle operazioni bancarie e finanziarie effettuate dai clienti della banca, attraverso questo sistema, gestito in via autonoma e con rischio imprenditoriale, senza alcun coinvolgimento di GAMMA, fa sì che siano processati gli input (i.e. gli ordini) dei clienti e garantito il ciclo elaborativo dell’intero processo di erogazione dei servizi finanziari;
– ALFA è direttamente responsabile dell’inadempimento delle proprie obbligazione contrattuali e si impegna a risarcire GAMMA, i clienti della Banca ed i terzi per i danni patiti per effetto diretto di tale inadempimento, ai sensi dell’art. 1223 del Codice Civile, sia pure entro determinati limiti stabiliti contrattualmente e al di sopra di certi importi.
Ciò premesso, giova innanzitutto evidenziare che esula dalle finalità proprie dell’istituto dell’interpello l’attività volta a individuare – servizio per servizio – il trattamento fiscale della complessiva attività del contribuente.
Lo specifico regime applicabile a ciascuno di essi dovrà infatti essere individuato, a cura dell’istante, considerate le caratteristiche oggettive dei servizi, tenendo conto dei principi di giurisprudenza e di prassi sopra indicati.
D’altra parte, anche la verifica del requisito della responsabilità del fornitore, nell’accezione della giurisprudenza comunitaria – vale a dire un grado di responsabilità che non si limiti agli aspetti tecnici, ma si estenda alle funzioni specifiche ed essenziali delle operazioni di natura finanziaria – investe molteplici aspetti di natura negoziale e giuridica.
Nell’effettuazione di tale riscontro, si fa presente che tornano applicabili i diversi chiarimenti che l’amministrazione finanziaria ha avuto modo di rendere in termini generali sulle operazioni di natura bancaria e finanziaria.
Per quanto di più specifico interesse nel caso in esame, si ricordano le Risoluzioni n. 133/E del 2003 e n. 466/E del 2008, in merito a specifiche tipologie di servizi finanziari, e la Risoluzione n. 283/E del 2009, secondo cui costituiscono operazioni imponibili ” ad esempio le attività di raccolta, catalogazione e veicolazione delle informazioni inerenti i rapporti contrattualizzati dai clienti finali con la banca, i servizi di gestione anagrafica ovvero la mera messa a disposizione dell’interfaccia informatica”.
Per quanto concerne il servizio di Anticipo fatture (i.e. factoring), la sentenza CGUE 26 giugno 2003, causa C-305/01, nonché la Risoluzione n. 139/E del 17 novembre 2004 hanno avuto modo di specificare che l’operazione è esente se si realizza la finalità di finanziamento mentre è imponibile se è sostanzialmente rivolta al recupero crediti.
In materia di Corporate banking, i presupposti per l’esenzione sono stati illustrati dalle Risoluzioni n. 175/E del 28/04/2008 e n. 337/E del 01/08/2008.
In relazione ai servizi di home banking e mobile banking, la Risoluzione n. 466/2008 ha stabilito che il servizio di “virtual banking” è esente solo se utilizzato in via esclusiva per effettuare operazioni esenti ex articolo 10, mentre la Risoluzione n. 337/2008, dopo aver premesso che le “funzioni on line” del servizio di remote banking sottendono prestazioni distinte da quelle ordinariamente rese dalla Banca, ha chiarito che, se tra le medesime ricorre un rapporto di accessorietà e completamento ( in quanto le prime, consentendone la smaterializzazione, rendono possibile l’esecuzione delle operazioni bancarie richieste dal cliente ed entrambe le operazioni vengono rese da un unico soggetto nei confronti del medesimo destinatario cliente), i corrispettivi afferenti tali funzioni possono fruire del medesimo trattamento di esenzione IVA, di cui all’art. 10, n. 1) del D.P.R. n. 633 del 1972, riservato alle operazioni bancarie esenti effettuate dal soggetto istante in via principale.
Per quanto riguarda i servizi relativi alle operazioni di assicurazione, riassicurazione e di vitalizio, la sentenza della Corte di Giustizia dell’Unione Europea del 3 marzo 2005, causa C-472/03, ha chiarito che le attività di back-office (accettazione delle domande di assicurazione, emissione, amministrazione e cessazione delle polizze, trasmissione di informazioni alle società di assicurazioni) svolte da una società nei confronti di una compagnia di assicurazioni non possono essere considerate intermediazioni assicurative e quindi esenti IVA, ma devono essere assoggettate ad imposta, trattandosi di prestazioni generiche.
Analogamente, ancora in tema di intermediazioni assicurative, tornano applicabili i principi contenuti nella sentenza CGUE del 17 marzo 2016, C-40/15, secondo cui ” l’operazione consistente semplicemente nell’affidare il trattamento dei sinistri a un terzo, senza che tale esternalizzazione sia legata al fatto di ricercare potenziali clienti e metterli in relazione con l’impresa di assicurazione in vista della conclusione di contratti di assicurazione, non è esente da IVA.
Con riferimento alle prestazioni di servizi relative ad azioni, obbligazioni o altri titoli non rappresentativi di merce, nel rilevare che tali operazioni possono fruire del regime di esenzione di cui all’art. 10, primo comma, n. 4) del D.P.R. n. 633 del 1972, se riguardano la negoziazione, mentre sono assoggettate ad imposta se concernono la custodia e l’amministrazione degli stessi, si ricorda che nella suddetta “attività di negoziazione” titoli, nell’accezione elaborata dalla Corte di Giustizia, idonea ” a creare, modificare o estinguere i diritti e gli obblighi delle parti relativi a titoli (in tal senso, sentenza del 13 dicembre 2001, C-235/00, punto 33)” deve essere ricompreso il “servizio reso ad una parte contrattuale e remunerato da quest’ultima come distinta attività di mediazione.
Detta attività “può consistere tra l’altro nell’indicare le occasioni in cui concludere tale contratto, nell’entrare in contatto con l’altra parte e nel negoziare in nome e per conto del cliente i particolari delle prestazioni reciproche. La finalità di tale attività è quindi di fare il necessario perché due parti concludano un contratto senza che il negoziatore abbia un proprio interesse riguardo al contenuto del contratto.
– I termini negoziazione relativa a titoli non riguardano i servizi che si limitano a fornire informazioni di un prodotto finanziario ed eventualmente a ricevere o ad evadere le richieste di sottoscrizione dei titoli corrispondenti, senza emetterli. (cfr. sentenza del 13 dicembre 2001, C-235/00).
Per quanto concerne, infine, le modalità di allocazione del corrispettivo tra le differenti tipologie di servizio sopra elencate, in merito alle quali l’istante non formula alcuno specifico quesito di ordine interpretativo, si ricorda, sempre in termini generali, che è rimessa alla società istante l’individuazione dei criteri più appropriati, purché tali criteri siano oggettivi, verificabili e coerenti in considerazione della natura e delle caratteristiche dei servizi di cui trattasi.
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