Processo tributario: termini processuali ed effetti della sospensione feriale

L’articolo 21 del D.Lgs. n. 546/1992 statuisce che “… 1. Il ricorso deve essere proposto a pena di inammissibilità entro sessanta giorni dalla data di notificazione dell’atto impugnato. La notificazione della cartella di pagamento vale anche come notificazione del ruolo.

2. ((Il ricorso avverso il rifiuto tacito della restituzione [alla restituzione di tributi, sanzioni pecuniarie ed interessi o altri accessori non dovuti] di cui all’articolo 19, comma 1, lettera g), può essere proposto dopo il novantesimo giorno dalla domanda di restituzione presentata entro i termini previsti da ciascuna legge d’imposta e fino a quando il diritto alla restituzione non e’ prescritto.)) La domanda di restituzione, in mancanza di disposizioni specifiche, non può essere presentata dopo due anni dal pagamento ovvero, se posteriore, dal giorno in cui si e’ verificato il presupposto per la restituzione. …”

Calcolo dei termini processuali 

L’art. 155, 4º comma, prevede che “se il giorno di scadenza e festivo, la scadenza è prorogata di diritto al primo giorno seguente non festivo”. Diversamente non rileva, in alcun modo, invece, sulla circostanza che sia festivo il primo giorno del computo del termine.

Termini di costituzione della parte resistente ed effetti per la ritardata costituzione

L’articolo 23 del d.lgs. n. 546 del 1992 attualmente recita ” 1. ((L’ente impositore, l’agente della riscossione ed i soggetti iscritti all’albo di cui all’articolo 53 del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446))  nei cui confronti è stato proposto il ricorso si costituiscono in giudizio entro sessanta giorni dal giorno in cui il ricorso è stato notificato, consegnato o ricevuto a mezzo del servizio postale.

Il Supremo consesso ha costantemente ribadito che “… nel processo tributario, la violazione del termine previsto dall’art. 23 del D.Lgs. n. 546 del 1992 per la costituzione in giudizio della parte resistente comporta esclusivamente la decadenza dalla facoltà di proporre eccezioni processuali e di merito che non siano rilevabili d’ufficio e di fare istanza per la chiamata di terzi, sicché permane il diritto dello stesso resistente di negare i fatti costitutivi dell’avversa pretesa, di contestare l’applicabilità delle norme di diritto invocate e di produrre documenti ai sensi degli artt. 24 e 32 del detto decreto (così Cass., Sez. 5, 30 gennaio 2019, n. 2585). …” Cass., sez. V, ordinanza n. 6336 del 2024)

Appello

L’impugnazione della decisione della Corte di giustizia tributaria di promo grado c.d. “Appello” va disposta entro il termine di sessanta giorni dalla sua notificazione, effettuata su istanza di parte. In caso di mancata notificazione,  il termine è di sei mesi dalla data del deposito in segreteria della sentenza (art. 327 c.p.c.)

Per quanto concerne l’impugnazione della decisione della Corte di Giustizia Tributaria Regionale l’articolo 62 del D.Lgs. prevede che il ricorso per Cassazione, esperibile per i motivi indicati nell’art. 360, comma 1, c.p.c. (numeri da uno a cinque), deve essere proposto entro sessanta giorni dalla notificazione della sentenza della Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado. In caso di mancata notificazione, il termine è di sei mesi dalla data del deposito in segreteria della sentenza (art. 327 c.p.c.).

Previo accordo fra le parti, il ricorso per Cassazione è esperibile anche nei confronti delle sentenze delle Corti di Giustizia Tributaria di primo grado, per il motivo di cui al n° 3, comma 1, dell’art. 360 c.p.c.

Riassunzione a seguito rinvio

Inoltre ai sensi dell’articolo 63 del D.Lgs. n. 546/1995 in caso di rinvio della causa da parte della Corte di Cassazione alla Corte di Giustizia Tributaria di primo o di secondo grado, la riassunzione deve essere fatta nei confronti di tutte le parti personalmente entro il termine perentorio di sei mesi  dalla pubblicazione della sentenza. In caso di inosservanza del termine anzidetto, o del successivo verificarsi di una causa di estinzione del giudizio di rinvio, l’intero processo si estingue.

Appello incidentale

L’art. 54 del decreto legislativo 546 del 1992, rubricato «Controdeduzioni dell’appellato e appello incidentale» prevede al primo comma che «Le parti diverse dall’appellante debbono costituirsi nei modi e termini di cui all’art. 23 depositando apposito atto di controdeduzioni» e, al secondo comma, che «Nello stesso atto depositato nei modi e termini di cui al precedente comma può essere proposto, a pena d’inammissibilità, appello incidentale».

In tema di appello incidentale, i giudici di legittimità hanno evidenziato che “…  deve riconoscersi, nell’ordinamento processuale tributario, l’esistenza di un principio di tendenziale limitazione delle ipotesi d’inammissibilità e che, alla stregua della copiosa e annosa giurisprudenza di legittimità (concernente sia il processo civile che quello tributario e sia l’appello che il ricorso per Cassazione), pur dovendo il ricorso incidentale o l’appello incidentale essere proposti (rispettivamente a norma degli 371 e 343 cod. proc. civ. e, per il processo tributario, dell’art. 54 del decreto legislativo n. 546 del 1992) con l’atto contenente il controricorso, la comparsa di risposta o le controdeduzioni, tuttavia tali modalità non sono da considerarsi essenziali, onde le suddette impugnazioni incidentali possono ritenersi validamente proposte anche con atto a sé stante, indipendentemente dalla comparsa di risposta, le controdeduzioni o il controricorso (cfr. con specifico riferimento all’appello nel processo tributario, Cass., 5 dicembre 2005, n. 26391; Cass., 24 gennaio 2007, n. 1545; Cass., 16 luglio 2009, n. 16577). (Cass. ordin. n. 20071/2023) …”

Da Ultimo con l’ordinanza n. 20071 depositata il 13 luglio 2023 della Corte Suprema ha statuito, sui termini e modalità di presentazione dell’appello incidentale,  il seguente principio di diritto “… Nel processo tributario l’appello incidentale può essere proposto, dopo il deposito dell’atto di controdeduzioni, con atto autonomo, ed è ammissibile purché sia proposto nel rispetto dei termini derivanti dal combinato disposto degli artt. 54 e 23 del decreto legislativo n. 546/1992, vale a dire con la proposizione del gravame incidentale nei sessanta giorni dalla notifica del ricorso dell’appello principale …”

Giudizio di ottemperanza

L’articolo 70 del D. Lgs. n. 546/1992 dispone che possano formare oggetto del giudizio di ottemperanza le sentenze passate in giudicato; In base al comma 2 dell’art. 70 cit. il giudizio può essere validamente avviato solo quando siano decorsi i termini che la legge assegna all’Amministrazione per provvedere oppure, in mancanza di tale termine, dopo trenta giorni dalla loro messa in mora a mezzo di ufficiale giudiziario e fino a quando l’obbligo non sia estinto.

Il ricorso per ottemperanza può essere esperito anche nelle ipotesi di sentenze non definitive, per il combinato disposto degli artt. 67, 68 e 69 del D. Lgs. n° 546/92.

Il giudice competente per il giudizio di ottemperanza è la Corte di Giustizia Tributaria di primo grado che ha pronunciato la sentenza,  se rimasta inappellata o il cui appello si sia concluso con una dichiarazione di inammissibilità, di improcedibilità o di estinzione del giudizio stesso.
In ogni altro caso la competenza spetta alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado.

Non ci sono altri adempimenti e non  ci sono termini da rispettare, salvo quello di prescrizione ordinaria di 10 anni della sentenza (Cass. 18027/2016.)

Computo dei termini

Al  computo dei termini processuali valgono le disposizioni civilistiche contenute nell’art. 2963 c.c.  (computo dei termini di prescrizione) e nell’art. 155 c.p.c. (computo dei termini).

L’art. 155, rubricato «Computo dei termini», dispone al comma quarto: «Se il giorno di scadenza è festivo, la scadenza è prorogata di diritto al primo giorno seguente non festivo» e al comma quinto: «La proroga prevista dal quarto comma si applica altresì ai termini per il compimento degli atti processuali svolti fuori dell’udienza che scadono nella giornata del sabato».

Secondo la giurisprudenza consolidata della Suprema Corte, per i termini mensili o annuali, fra i quali è compreso quello di decadenza dall’impugnazione ex art. 327 c.p.c., si osserva, a norma degli artt. 155, comma 2, c.p.c. e 2963, comma 4, c.c., il sistema della computazione civile, non ex numero bensì ex nominatione dierum, nel senso che il decorso del tempo si ha, indipendentemente dall’effettivo numero dei giorni compresi nel rispettivo periodo, allo spirare del giorno corrispondente a quello del mese iniziale (ex multis, Cass. 4 ottobre 2013, n. 22699; Cass. 9 luglio 2012, n. 11491; Cass. 31 agosto 2018, n. 17313); (Cass. ordin. 22518/2023)

Per cui il termine scade, pertanto, nell’ultimo istante del giorno del mese corrispondente a quello in cui il fatto si è verificato, dovendosi considerare il giorno del mese iniziale quale riferimento per determinare il giorno di scadenza;

Pertanto, nel caso in cui la notificazione avvenga, come nella specie, a mezzo di posta elettronica certificata (P.E.C.), la notificazione è tempestiva quando la generazione della ricevuta di accettazione è avvenuta entro la ventiquattresima ora dell’ultimo giorno utile per la proposizione dell’impugnazione e, cioè, entro le ore 23:59:59 (secondo l’UTC, “Coordinated Universal Time”), poiché, una volta sopraggiunto il secondo immediatamente successivo (alle ore 00:00:00 UTC), si deve ritenere già iniziato un nuovo giorno (Cass. n. 1519 del 18 gennaio 2023);

Le disposizioni normative per il computo dei termini del Processo tributario stabiliscono che:

• nei casi in cui il computo dei termini debba essere fatto in giorni occorre escludere  il giorno o l’ora iniziale;
• per il computo dei termini a mesi o anni, si considera il calendario comune;
• per i giorni festivi compresi nel computo del termine vanno calcolati;
• diversamente qualora il giorno della scadenza sia un festivo o di sabato, la scadenza è di diritto prorogata al primo giorno seguente non festivo;
• la proroga si applica anche ai termini per il compimento degli atti processuali svolti fuori dell’udienza che scadono di sabato (art.155 c.p.c che si applica anche ai processi tributari), fermo restando che sia lo svolgimento delle udienze che ogni altra attività giudiziaria si svolgono regolarmente, in quanto il sabato è considerata una giornata lavorativa.

Nel calcolo dei c.d. “giorni liberi” va escluso dal computo sia il giorno iniziale che finale.

Sospensione dei termini per il periodo feriale

Termini esclusione dalla sospensione feriale

Alcuni termini non beneficiano della sospensione feriale e che con elencazione non esaustiva di seguito si elencno:

• Fasi cautelari del processo;
• termine contraddittorio endoprocedimentale (Cass. civ. n. 10584/2023 e n. 3903/2023);
• i termini di decadenza per il rimborso delle imposte (art. 38 del d.P.R. n. 602/1973);
• i termini di decadenza per la notifica degli atti impositivi (artt. 43 del d.P.R. n. 600/1973 e 57 del d.P.R. n. 633/1972);
• i termini di decadenza per la notifica delle cartelle di pagamento (art. 25, del d.P.R. n. 602/1973);
• i termini per il versamento delle imposte (considerato che già l’art. 37, comma 11-bis del D.L. n. 223/2006 garantisce, comunque, una breve sospensione degli adempimenti di natura tributaria che hanno scadenza dal 1° al 20° agosto di ogni anno);
• i termini per le richieste di autotutela e di sgravio delle somme iscritte a ruolo;
• i termini per la proposizione delle istanze di interpello;
• i termini per presentazione di memorie o documentazione agli Uffici dell’Amministrazione finanziaria;
• il termine di 60 giorni che deve intercorrere tra la consegna del P.V.C. e l’emissione dell’avviso di accertamento ai sensi art. 12, comma 7, della L. n. 212/2000.

Sospensione dei termini per l’anno 2023 relativo alla c.d. definizione agevolata

Oltre alla sospensione feriale per l’anno 2023 vi è un’altra sospensione dei termini, disposta dall’art. 1, comma 199 della legge n. 197/2022 (legge di bilancio 2023) per le impugnazioni anche incidentali delle sentenze e le riassunzioni in rinvio che scadono dal 1° gennaio al 31 ottobre 2023 (i termini sono sospesi per 11 mesi e la prevalente giurisprudenza ritiene che tale sospensione assorba la sospensione feriale vedasi Cass. ordinanza n. 34637 del 2022; Cass. ordinanza n. 25993 del 2022).

Dalla sospensione automatica sono, invece, esclusi tutti gli altri termini processuali, compresi quelli per la proposizione del ricorso in primo grado e quelli per la costituzione in giudizio del contribuente e dell’ufficio presso le Corti di giustizia tributaria di primo e secondo grado. (vedasi anche la Circolare del 27/01/2023 n. 2 – Agenzia delle Entrate)

La sospensione prevista  dal comma 199 della legge n. 197/2022 e la medesima di quella prevista dalla L. 23 ottobre 2018, n. 119, art. 6 del decreto (convertito con modificazioni dalla l. 17 dicembre 2018, n. 136), al comma 11, prevede che “Per le controversie definibili sono sospesi per nove mesi i termini di impugnazione, anche incidentale, delle pronunce giurisdizionali e di riassunzione, nonché per la proposizione del controricorso in Cassazione che scadono tra la data di entrata in vigore del presente decreto e il 31 luglio 2019”.

Sul punto è intervenuta la Suprema Corte con la sentenza n. 10993 del 2023 con cui ha affermato che “… La sentenza impugnata è stata depositata in data 19 dicembre 2018 e il termine di impugnazione scadeva il 19 giugno 2019, termine prorogato di nove mesi (19 marzo 2020) per effetto della disposizione in commento; il ricorso, notificato a mezzo PEC in data 16 marzo 2020 è, pertanto, tempestivo. …”