Bonus facciate – Principio di competenza, riacquisto dei crediti ceduti da parte di banche e intermediari finanziari iscritti all’albo previsto dall’articolo 106 del TUB e possibilità di conteggiare l’IVA indetraibile nel calcolo dell’agevolazione – Articolo 1, commi da 219 a 224, legge 27 dicembre 2019, n. 160 e art.121, comma 1, lettera a), del d.l. n. 34 del 2020 (cd. Decreto Rilancio) e s.m.i. – Risposta n. 236 del 2 marzo 2023 dell’Agenzia delle Entrate

Bonus facciate – Principio di competenza, riacquisto dei crediti ceduti da parte di banche e intermediari finanziari iscritti all’albo previsto dall’articolo 106 del TUB e possibilità di conteggiare l’IVA indetraibile nel calcolo dell’agevolazione – Articolo 1, commi da 219 a 224, legge 27 dicembre 2019, n. 160 e art.121, comma 1, lettera a), del d.l. n. 34 del 2020 (cd. Decreto Rilancio) e s.m.i.

Con l’istanza di interpello specificata in oggetto, è stato esposto il seguente

Quesito

Alfa, (di seguito anche ”Società”, ”…” o ”Istante”), con sede legale in …, è la capogruppo del Gruppo Bancario …, iscritto nell’apposito albo dei Gruppi Bancari di cui agli artt. 60 e ss. del d.lgs. n. 385/1993 (cd. TUB) al n. …, costituito dalla Capogruppo (Alfa) e dalla società interamente controllata denominata ”Beta S.r.l.” (di seguito anche ”l’Immobiliare”) che svolge attività strumentali a quelle di Alfa, finalizzate all’acquisizione, gestione anche mediante la concessione in affitto e in locazione e realizzo di cespiti rilevati per il recupero delle esposizioni creditizie della Banca, nonché all’acquisizione e/o gestione di immobili per uso funzionale dalla capogruppo medesima.

La società è proprietaria dell’immobile noto come ”… ”(identificato al Catasto dei Fabbricati al Foglio …, par. …, sub …, cat…), sito in … (…) al … dove è istituita la propria sede legale, che è oggetto di interventi finalizzati al recupero/restauro della facciata esterna rientranti nell’ambito dell’agevolazione di cui all’art. 1, commi 219-224, della legge n. 160 del 2019, poi modificata ed integrata (a decorrere dal 1° gennaio 2021) dall’art. 1, comma 59 della legge n. 178 del 2020 e da ultimo dall’art. 1, comma 39, della legge n. 234 del 2021 (a decorrere dal 1° gennaio 2022).

Nell’istanza di interpello in oggetto l’Istante dichiara:

di aver sottoscritto, in data … e in qualità di committente, un contratto di appalto per l’affidamento dei lavori di rifacimento della facciata del ”…” a ”Gamma” (di seguito anche ”…”); sulla base di un computo metrico estimativo redatto da un professionista incaricato, il costo dei lavori ammontano a complessivi euro … oltre IVA;

di aver dato mandato, in data …, alla società ”Delta S.r.l.” (di seguito anche ”…”) per l’esecuzione dell’attività di progettazione preliminare, definitiva e di direzione dei lavori per un ammontare di euro … oltre IVA e Cassa Professionale.

Secondo quanto dichiarato dall’Istante, detti lavori rientrano nell’ambito di applicazione del cd. ”Bonus facciate”.

L’Istante riferisce che in base alle previsioni contrattuali, i lavori di rifacimento della facciata del ”…” sono iniziati nel corso del mese di dicembre 2021 e termineranno entro la fine del 2022; contestualmente all’inizio dei lavori sia Gamma per l’attività inerente all’esecuzione dei lavori che Delta per l’attività di progettazione e direzione dei lavori hanno emesso fattura, ciascuno per la propria quota, per l’intero importo previsto contrattualmente, applicando, in conformità alle previsioni contrattuali, lo sconto in fattura, ai sensi dell’art. 121, comma 1, lett. a), del Decreto Legge n. 34 del 2020 (c.d. ”Decreto Rilancio”), nella misura del 90 % del corrispettivo pattuito.

Nello specifico, per la fattura n. … del … 2021, emessa da Gamma, l’Istante fa presente quanto segue.

L’importo fatturato è pari a complessivi euro … con applicazione dello sconto in fattura nella misura del 90% ai sensi dell’art. 121, comma 1, lett. a) n. 34 del 2020 (Decreto rilancio); il netto dovuto, pari al 10% del corrispettivo fatturato e quindi di euro … è stato pagato dalla società istante mediante bonifico eseguito in data … 2021; la fattura è stata emessa ai fini IVA con applicazione del meccanismo dell’inversione contabile (cd. ”reverse charge”) ai sensi di quanto disposto dall’art. 17, comma 6, lett. ater) del D.P.R. 633/1972, con l’imposta applicata e liquidata dal committente attraverso l’integrazione della fattura ricevuta con l’IVA dovuta (nel caso in esame nella misura ridotta del 10%) e la successiva registrazione nel registro IVA acquisti e nel registro IVA vendite.

A seguito di richiesta di documentazione integrativa e di richiesta di chiarimenti sul punto, l’Istante ha precisato di aver provveduto ad integrare manualmente detta fattura, con l’evidenza dell’IVA dovuta e di averla registrata nel registro IVA degli acquisti e delle vendite (con un’imponibile pari a euro … e imposta pari a euro …).

In relazione invece alla fattura n. … del … 2021, emessa da Delta per l’attività di progettazione e direzione lavori per un ammontare complessivo di euro … (importo comprensivo di IVA e cassa professionale) con applicazione dello sconto in fattura nella misura del 90% ai sensi dell’art. 121, comma 1, lett. a) del decreto-legge n. 34 del 2020, il netto dovuto, pari al 10% del corrispettivo fatturato e quindi di euro … è stato pagato dalla società mediante bonifico eseguito in data … 2021.

Secondo quanto dichiarato dall’istante nella documentazione integrativa, entrambe le fatture ”sono state imputate nel bilancio al 31 dicembre 2021 nel conto di contabilità generale denominato ”Lavori bonus facciate …” (conto …) classificato nella voce dello schema di bilancio bancario ”120 altre attività” dello Stato patrimoniale. Il relativo processo di ammortamento è stato ”sospeso” in attesa dell’imputazione al cespite di riferimento che avverrà a partire dalla data di completamento dei lavori”.

In relazione alla fattispecie rappresentata, l’Istante ha formulato i seguenti quesiti.

Quesito n. 1.1

L’istante chiede conferma di poter beneficiare dell’agevolazione di cui all’art. 1, commi 219-224 della legge n. 160 del 2019 (bonus facciate) sotto la forma di ”sconto in fattura” applicato dal fornitore, nella misura del 90% come previsto dalla formulazione vigente fino al 31 dicembre 2021, avendo la stessa pagato l’intero importo dei lavori e dei compensi professionali entro il 31 dicembre 2021 (a partire dal 1° gennaio 2022 la percentuale è stata ridotta al 60%).

Con la documentazione integrativa, acquisita con prot. n. RU … del .. 2022, l’istante ha rinunciato al quesito, rappresentando che ”considera chiarito il dubbio interpretativo posto e pertanto, ai fini del computo dell’agevolazione in esame, considera applicabile il principio di competenza di cui all’articolo 109 del TUIR, in luogo del principio di cassa”.

Quesito n.1.2

La società chiede inoltre se Gamma e/o Delta, beneficiari del credito d’imposta derivante dalla procedura di sconto in fattura, possano eventualmente procedere alla cessione dello stesso all’istante in quanto soggetto esercente attività creditizia.

Quesito n.2.1

Considerato che la società è impossibilitata a detrarre l’IVA sugli acquisti per effetto dell’esercizio dell’opzione di cui all’articolo 36bis del D.P.R. n. 633 del 1972, l’istante chiede conferma che possa essere oggetto dell’agevolazione di cui all’art. 1, commi 219-224, legge n. 160 del 2019 anche l’importo dell’IVA (asseritamente nella misura del 10%) applicata sulla fattura n. … emessa da Gamma mediante il meccanismo dell’inversione contabile.

Quesito 2.2.

Sempre con riferimento alla quota di IVA applicata nella misura del 10% e attraverso il meccanismo del reverse charge sulla fattura n. … emessa da Gamma, l’istante chiede conferma di poter beneficiare della detrazione in dichiarazione oppure di poter procedere con la cessione del credito d’imposta a favore dello stesso, ricorrendo le condizioni previste dalla relativa disciplina.

Quesito n. 2.3

La società chiede ancora se Gamma, cessionario del credito d’imposta ceduto di cui al punto 2.2. possa eventualmente procedere ad una successiva cessione dello stesso credito alla società istante, in qualità di soggetto esercente attività creditizia.

Soluzione interpretativa prospettata dal contribuente

Quesito n. 1.1

Per quanto descritto nel quesito, a seguito della documentazione integrativa, il quesito deve considerarsi oggetto di rinuncia esplicita e le relative argomentazioni, per esigenze di sintesi, saranno espunte dai contenuti di seguito riportati.

Quesito n. 1.2.

L’istante ritiene inoltre che sia la ditta appaltatrice che il professionista incaricato, beneficiari dei crediti d’imposta che scaturiscono dalla procedura di sconto in fattura, possano procedere alla cessione degli stessi alla società istante, nella sua qualità di soggetto esercente attività creditizia.

Ad avviso della società, l’art. 121, comma 1, lett. a), del decreto-legge n. 34 del 2020 ha previsto per gli operatori bancari, sia al verificarsi di talune condizioni, una ”circolazione” dei crediti d’imposta, in ragione del ruolo fondamentale per finanziare il mercato dei lavori edilizi.

Nello specifico (v. pag.3 della documentazione integrativa) Alfa, in linea con quanto operato dai maggiori players bancari italiani … si è ”aperta” al business dell’acquisto dei crediti d’imposta derivanti dai ”bonus edilizi”, dotandosi di specifica procedura interna e stipulando una apposita convenzione con la società ”… ” … per fornire ai clienti di Alfa un servizio di supporto nella raccolta (per il tramite di una piattaforma informatica all’uopo istituita), nella verifica e nella certificazione della documentazione nell’ambito dell’offerta relativa alla cessione dei crediti d’imposta relativi agli interventi Ecobonus/Sismabonus e per gli altri bonus fiscali legati all’edilizia … In ottemperanza alla normativa in tema di trasparenza delle operazioni e dei servizi bancari, la Banca ha istituito un apposito foglio informativo …>>>

Alla luce di ciò Alfa intende acquisire non già nella veste di ”committente”, quanto piuttosto nella veste di ”operatore bancario” richiamato dall’articolo 121 citato, i crediti d’imposta maturati da Gamma e dalla società Delta.

Quesito n.2.1

La società ritiene che anche l’importo dell’IVA applicata sulla fattura ricevuta da Gamma, attraverso il meccanismo del reverse charge debba concorrere al bonus facciate nella misura del 90% (o del 60%) in quanto accessoria alla fattura di lavori emessa e pagata nel 2021.

Cita al riguardo la circolare n. 2/E del 2020, paragrafo 2, laddove è chiarito come l’agevolazione spetti anche sull’IVA qualora non ricorrano le condizioni per la detrazione. Nel caso in esame, considerato che la società non detrae l’imposta sugli acquisti avendo esercitato l’opzione di cui all’art. 36bis del d.P.R. 633 del 1972, l’IVA è stata liquidata dalla società e ha concorso all’IVA di riferimento.

Tale importo rappresenta pertanto un costo aggiuntivo dei lavori oggetto di agevolazione e direttamente correlato ai lavori di rifacimento della facciata.

Quesito n.2.2.

Per la quota di IVA pagata dall’Istante, la società potrà fruire dell’agevolazione sia attraverso il meccanismo della detrazione nella dichiarazione dei redditi annuali a partire dal periodo d’imposta 2021 (ripartendola in dieci anni), come previsto dall’art. 1 comma 222 della legge n. 160 del 2019 sia mediante la cessione, a favore anche dello stesso Gamma, ricorrendone le condizioni previste.

Quesito n.2.3

La società istante ritiene, inoltre, che Gamma possa eventualmente procedere a una successiva cessione dello stesso credito ceduto dall’Istante a favore della Banca, in quanto soggetto esercente attività creditizia.

Con riferimento alle modalità di regolarizzazione delle fatture, rettificando quanto descritto in istanza in considerazione della rinuncia al quesito sub 1.1), in sede di documentazione integrativa, la società, richiamando i chiarimenti forniti nella risposta a interpello pubblicata n. 385 del 2022, ha manifestato la volontà di procedere, anziché con l’emissione di una nota di credito ”attraverso uno scambio di comunicazioni in cui la Banca, in applicazione del principio di competenza … richiederà l’applicazione dello ”sconto in fattura” nella misura del 60 % (in luogo della misura del 90% erroneamente riportata in riportata in fattura), stabilendo altresì le modalità e le tempistiche di pagamento del restante 30% (da saldare)”.

Parere dell’Agenzia delle Entrate

In via preliminare, si evidenzia che non forma oggetto del presente interpello la spettanza del beneficio oggetto dell’istanza, né sul piano dei requisiti necessari per accedere al beneficio in argomento, anche con riferimento alla realizzazione dei lavori nei diversi periodi d’imposta né su quello del corretto adempimento degli adempimenti, anche di natura comunicativa, cui è tenuto l’Istante.

Sempre preliminarmente, si precisa che la presente risposta verte esclusivamente sui quesiti espressamente formulati dall’interpellante e non si estende a questioni diverse da quelle che hanno costituito oggetto di espressa richiesta di chiarimenti, come ad esempio quelle inerenti al trattamento ai fini IVA delle prestazioni di servizi oggetto dell’istanza.

In ordine a tali aspetti resta impregiudicato ogni potere di controllo dell’amministrazione finanziaria.

Tanto premesso, in relazione all’interpello presentato, si ricorda che l’articolo 1, commi da 219 a 224, della legge 27 dicembre 2019, n. 160 (legge di bilancio 2020), come modificato dall’articolo 1, comma 59, della legge 30 dicembre 2020, n. 178 (legge di bilancio 2021), disciplina la detrazione dall’imposta lorda del 90 per cento delle spese documentate sostenute negli 2020 e 2021 per interventi finalizzati al recupero o restauro della facciata esterna degli edifici esistenti ubicati in zona A o B, ai sensi del decreto del Ministro dei lavori pubblici 2 aprile 1968, n. 1444 (cd. bonus facciate).

A seguito delle modifiche introdotte dall’articolo 1, comma 39, della legge 30 dicembre 2021, n. 234 (legge di bilancio per il 2022), per le spese sostenute nel 2022 la detrazione è pari al 60 per cento delle spese stesse.

Con diversi documenti di prassi (cfr., in particolare, per quanto di interesse in relazione al caso di specie, Circolare n. 2/E del 2020, Circolare n.24/E del 2020, Circolare n. 30/E del 2020 e Circolare n. 23/E del 2022) nonché con diverse Risposte ad interpello (che, ove specificamente rilevanti, saranno in seguito citate) sono stati forniti diversi chiarimenti sulla misura in esame.

Tanto premesso, con riguardo ai diversi quesiti rappresentati dall’interpellante si osserva quanto segue.

Quesito n.1.1

Si rappresenta che, coerentemente a quanto rappresentato dall’interpellante in sede di produzione della documentazione integrativa, il quesito deve intendersi rinunciato, per cui allo stesso non viene fornita risposta senza che si producano in alcun modo gli effetti di cui all’articolo 11 dello Statuto dei diritti del contribuente.

Quesito 1.2

Con riferimento al quesito di ordine interpretativo in merito alla possibilità di Gamma e/o Delta, beneficiari del credito d’imposta derivante dalla procedura di sconto in fattura, di procedere alla cessione dello stesso all’istante, in quanto trattasi di soggetto esercente attività creditizia che riacquisterebbe il credito in tale veste, in assenza di un’espressa preclusione per i cessionari banche e intermediari finanziari iscritti all’albo previsto dall’articolo 106 del TUB di riacquistare, nell’ambito della predetta attività creditizia e finanziaria, i crediti originati dalla realizzazione di interventi agevolabili da loro stessi realizzati (in qualità di committenti), si ritiene che, sul piano interpretativo, Alfa possa rendersi cessionario dei crediti oggetto dell’istanza in esame da parte di Gamma e di Delta.

Quesito n. 2.1, 2.2, 2.3.

Con riferimento ai quesiti 2.1 e 2.2 e 2.3. riguardanti la rilevanza tra i costi ammissibili dell’IVA indetraibile sugli acquisti per effetto dell’esercizio dell’opzione di cui all’articolo 36bis del d.P.R. n. 633 del 1972, si rammenta che la circolare 14 febbraio 2020, n. 2, recante i primi chiarimenti sulla disciplina agevolativa del cd. bonus facciate, al paragrafo ”2. Ambito oggettivo di applicazione: interventi ammessi”, ha precisato che: «La detrazione, inoltre, spetta anche per: (…)

gli altri eventuali costi strettamente collegati alla realizzazione degli interventi (ad esempio, le spese relative all’installazione di ponteggi, allo smaltimento dei materiali rimossi per eseguire i lavori, l’imposta sul valore aggiunto qualora non ricorrano le condizioni per la detrazione, l’imposta di bollo e i diritti pagati per la richiesta dei titoli abilitativi edilizi, la tassa per l’occupazione del suolo pubblico pagata dal contribuente per poter disporre dello spazio insistente sull’area pubblica necessario all’esecuzione dei lavori).»

La circolare 22 dicembre 2020, n. 30, emanata antecedentemente l’introduzione del comma 9ter dell’articolo 119 del decreto Rilancio, che non trova applicazione nel caso oggetto della presente istanza riguardando esclusivamente gli interventi agevolati ai fini del cd. Superbonus, con riferimento alla possibilità di computare l’IVA relativa alle spese per gli interventi realizzati, ha precisato che «…. Il costo fiscale degli interventi, cui parametrare il Superbonus, deve essere determinato secondo i criteri ordinari per l’individuazione del costo dei beni rilevante ai fini fiscali previsti dall’articolo 110, comma 1, lettere a) e b) del Tuir, indipendentemente dalle modalità (ordinarie, forfetarie) di determinazione del reddito da parte del contribuente.

In particolare, ai sensi del citato articolo 110, comma 1, lettera b) del Tuir nel valore dei beni e servizi dell’impresa sono compresi «anche gli oneri accessori di diretta imputazione».

Ne consegue che, ai fini del calcolo della predetta detrazione costituisce una componente del costo l’eventuale IVA totalmente indetraibile ai sensi dell’articolo 19bis 1 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, ovvero per effetto dell’opzione prevista dall’articolo 36bis del medesimo d.P.R. n. 633 del 1972. Diversamente, considerato che l’IVA parzialmente indetraibile per effetto del pro-rata «non può essere considerata come costo afferente le singole operazioni d’acquisto ma è una massa globale (…) che si qualifica come costo generale», non è possibile computare nel valore ai fini del Superbonus l’IVA parzialmente indetraibile (…)» (cfr. quesito n. 5.3.2).

Il citato documento di prassi, in continuità alla circolare n. 2 del 2020 e anche prima del successivo intervento operato dal citato comma 9ter, ha quindi sottolineato che l’Iva totalmente indetraibile, come è il caso dei contribuenti che esercitano l’opzione per la dispensa dagli adempimenti e dagli obblighi di fatturazione e di registrazione relativamente alle operazioni esenti da imposta ai sensi dell’art. 10, tranne quelle indicate ai numeri 11), 18) e 19) dello stesso articolo, costituisce una componente di spesa agevolabile, in quanto onere accessorio di diretta imputazione al costo del bene o degli interventi agevolati.

Tale soluzione interpretativa è in linea con l’orientamento espresso dall’Amministrazione finanziaria in precedenti documenti di prassi (sul più generale tema della deducibilità dell’IVA indetraibile dalle imposte sui redditi che qui si richiamano: risoluzione n. 869 del 19 gennaio 1980, circ. n. 154/E del 30 maggio 1995, punto 4.3, ris. n. 297 del 2002, circ. n. 137/E del 15 maggio 1997, par. 15.12, circ. 27 ottobre 2009 n. 44, par. 3.1, pagg. 13 e 14).

Il presente parere, inoltre, viene reso sulla base degli elementi e dei documenti presentati, assunti acriticamente così come illustrati nell’istanza di interpello e nella documentazione integrativa, nel presupposto della loro veridicità e concreta attuazione del contenuto e non implica in ogni caso un giudizio in merito alla conformità degli interventi che verranno realizzati alle normative urbanistiche, nonché alla qualificazione e quantificazione delle spese sostenute.

Resta impregiudicato, altresì, ogni potere di controllo dell’amministrazione finanziaria, anche ai sensi dell’articolo 10bis, della Legge n. 212 del 2000.