CORTE DI CASSAZIONE – Sentenza 29 novembre 2013, n. 26715
Tributi – Accertamento induttivo – Presupposti – Mancata risposta alla richiesta di esibizione della contabilità – Sufficienza – Richiesta formulata al legale rappresentante – Documentazione custodita presso incaricati – Onere dell’amministrazione di contattarli – Sussistenza – Esclusione
Svolgimento del processo
Con sentenza nr.85/44/2006 depositata in data 27/7/2006 la Commissione tributaria regionale della Lombardia accoglieva il ricorso in appello proposto dall’Agenzia delle Entrate in riferimento al periodo d’imposta 1999 avverso la sentenza nr.169/40/2005 emessa dalla Commissione tributaria provinciale di Milano che, su ricorso della contribuente aveva dichiarato illegittimi gli avvisi di accertamento dell’imposta IVA e IRAP emessi dall’Ufficio in riferimento agli anni 1999, 2000, 2001 e 2002. I giudici di primo grado avevano ritenuto che gli avvisi di accertamento, con i quali era stata liquidata una maggiore imposta ed irrogata la relativa sanzione, erano basati su un presupposto inesistente, ossia il rifiuto del contribuente di esibire le scritture contabili.
La CTR ha invece ritenuto legittimo l’accertamento dell’Ufficio in relazione all’annualità 1999 in considerazione dell’indagine svolta e dichiarato l’improponibilità degli appelli riuniti in relazione alle annualità 2000,2001 e 2002 ai sensi dell’art. 52 comma 2 D.L.gs 546/1992, stante la mancanza di previa autorizzazione dell’Ufficio a proporre appello per le annualità suddette.
Avverso la sentenza di appello ha proposto ricorso I.B. srl e P.T. per cassazione con due motivi ciascuno e l’Agenzia delle Entrate ha resistito con controricorso e ricorso incidentale con quattro motivi.
Motivi della decisione
1. Con il primo motivo di ricorso la società contribuente lamenta violazione di legge degli artt. 2909 oc e 324 cpc in relazione all’art. 360 c. 1 nr. 3 cpc perché, avendo la CTR ritenuto inammissibile l’appello per gli anni 2000, 2001 e 2002 per mancanza di autorizzazione all’appello della Direzione Regionale della Lombardia, avrebbe dovuto rilevare il passaggio in giudicato della sentenza anche per l’annualità 1999 in quanto non riesaminabile l’identica controversia relativa all’annualità 1999, sebbene dichiarato valido l’appello (…) proposto.
Il motivo è superato dall’accoglimento del ricorso incidentale dell’Agenzia e dal conseguente annullamento della pronuncia di inammissibilità dell’appello proposto dall’Agenzia in riferimento all’annualità del 1999.
2. Con il secondo motivo di ricorso ambedue ì ricorrenti lamentano violazione dell’art. 39 e 40 DPR 600/73 e 55 DPR 633/1972, in relazione all’art. 360 c. 1 nr. 3 cpc e quindi delle norme sull’accertamento induttivo che consentono di fare ricorso a dati e notizie raccolti o venuti a conoscenza e di utilizzare presunzioni per ricostruire la reale consistenza del reddito non dichiarato all’erario. Infatti, secondo i ricorrenti, mancavano i presupposti per l’accertamento induttivo in quanto non vi era stato alcun rifiuto della società a presentare la documentazione e mancava un verbale d’ispezione a carico della società ex art. 55 comma 2 DPR 633/72.
3. Il solo ricorrente P.T. lamenta invece, con il primo motivo di ricorso, la violazione e falsa applicazione dell’art.42 DPR 600/73 e 54 DPR 633/727 e 62 D.L.gs 546/1992, in relazione all’art. 360 comma 1 nr. 3 e 5 cpc in quanto essendo stato amministratore della società fino a dicembre 2002 non poteva essere destinatario dell’avviso di accertamento per mancanza di legittimazione passiva. Infatti unico contribuente era la società e non il suo ex amministratore.
4. I motivi di ricorso possono essere trattati congiuntamente in quanto connessi tra loro ed attinenti alle medesime questioni e devono essere respinti ad eccezione del primo motivo proposto da P.T. Sostanzialmente i ricorrenti lamentano la mancanza di presupposti per procedere all’accertamento induttivo.
5. Secondo il consolidato orientamento della Corte, in materia di accertamento induttivo delle dichiarazioni IVA, IRPEG ed ILOR a carico della società e dell’IRPEF, SSN e CSE a carico dei soci, rispettivamente l’art. 55 del d.P.R. n. 633 del 1972 e l’art 39, comma 2, lett. c) del d.P.R. n. 600 del 1973, permettono il ricorso al metodo induttivo sulla base dei dati e delle notizie comunque raccolti o venuti a conoscenza dell’Ufficio con facoltà di prescindere in tutto o in parte dalle risultanze del bilancio e dalle scritture contabili e di avvalersi secondo gli artt. 39 e 40 DPR 600/73 anche di presunzioni prive dei requisite di gravità, precisione, concordanza con facoltà di procedere alla rettifica delle dichiarazioni presentate dai soggetti all’imposta IRPEG (Cass. V sezione, nr.9201 del 21/4/2011).
6. Secondo l’art. 55, 2° comma nr. 1 DPR 633/1972 in tema di avviso di accertamento in rettifica delle dichiarazioni IVA, IRPEG ed ILOR a carico della società e dell’IRPEF, SSN e CSE a carico dei soci, è permesso il ricorso al metodo induttivo allorché il contribuente non abbia consentito l’ispezione di una o più scritture contabili obbligatorie, com’è, ai sensi dell’art. 2214 cod. civ., il libro degli inventari; né è rilevante che la indisponibilità di esso sia incolpevole, poiché, comunque, la circostanza in sé integra il requisito normativo della incompletezza della contabilità, con conseguente inattendibilità delle sue risultanze (Sez. 5, Sentenza n. 9201 del 21/04/2011).
7. In ordine alla possibilità per il contribuente di sottrarsi all’accertamento induttivo è stato ritenuto che a fronte della possibilità per gli Uffici finanziari di servirsi di qualunque elemento probatorio ai fini dell’accertamento del reddito e, quindi, a determinarlo anche con metodo induttivo ed anche utilizzando, in deroga alla regola generale, presunzioni semplici prive dei requisiti di cui al terzo comma dell’art. 38 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 incombe sul contribuente, l’onere di dedurre e provare i fatti impeditivi, modificativi o estintivi della predetta pretesa e dimostrare anche in presenza di scritture contabili formalmente corrette l’infondatezza della pretesa fiscale. In fattispecie analoga è stato ritenuto per esempio che “in tema di accertamento delle imposte sui redditi, la presenza di scritture contabili formalmente corrette non esclude la legittimità dell’accertamento analitico induttivo del reddito d’impresa, ai sensi dell’art. 39, primo comma, lett. d), del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, qualora la contabilità stessa possa considerarsi complessivamente inattendibile in quanto in conflitto con i criteri della ragionevolezza, anche sotto il profilo della antieconomicità del comportamento del contribuente. In tali casi, pertanto, è consentito all’ufficio dubitare della veridicità delle operazioni dichiarate e desumere, sulla base di presunzioni semplici – purché gravi, precise e concordanti -, maggiori ricavi o minori costi, ad esempio determinando il reddito del contribuente utilizzando le percentuali di ricarico, con conseguente spostamento dell’onere della prova a carico del contribuente. Sez. 5, Sentenza n. 7871 del 18/05/2012.
8. Nella fattispecie, non può non rilevarsi il mancato assolvimento da parte del contribuente dell’onere probatorio posto a suo carico di dimostrare, anche dopo l’accertamento, l’attendibilità delle scritture contabili posto che l’Ufficio aveva, sulla scorta di obiettive circostanze, chiesto di esaminare le scritture contabili senza ottenere risposta.
9. A tale proposito occorre evidenziare che al dovere che incombe sul contribuente di dichiarare un determinato domicilio o sede fiscale ed un determinato rappresentante legale, non corrisponde l’obbligo dell’Ufficio di verificare e controllare l’attualità e l’esattezza del domicilio fiscale, e pertanto del tutto corretta deve essere considerata la richiesta dell’Ufficio di esibire la documentazione contabile avanzata al legale rappresentante M.A. in data 16/9/2003, non potendosi ritenere sussistente a carico dell’Ufficio l’onere di contattare eventuali sostituti o incaricati dell’amministratore presso i quali risulta depositata la documentazione contabile.
10. Deve invece essere accolto il primo motivo di ricorso di P.T. in quanto il predetto, in qualità di amministratore della società fino al dicembre 2002 non era destinatario dell’avviso di accertamento.
11. Con ricorso incidentale l’Agenzia delle Entrate spiega quattro motivi tutti relativi alla dichiarazione di inammissibilità dell’appello per mancata autorizzazione all’appello da parte della direzione regionale dell’Agenzia delle Entrate. Con il primo e secondo motivo di ricorso incidentale l’Agenzia delle Entrate si riferisce alla violazione e falsa applicazione degli artt. 52 comma 2 d.lgs 546/1992 e 57 e 62 d.lgs 300/1999 in quanto la CTR ha ritenuto mancante l’autorizzazione all’appello da parte della direzione regionale dell’Agenzia delle Entrate mentre dal 1/1/2001 non sarebbe più applicabile l’art. 52 comma 2 lgs 546/1992. In ogni caso, secondo l’Agenzia, controricorrente incidentale, l’autorizzazione ad impugnare la sentenza per l’anno 1999 doveva intendersi rivolta alla sentenza in generale e quindi a tutti gli avvisi di accertamento (2000, 2001 e 2002).
12. Coi motivi tre e quattro l’Agenzia afferma un difetto di motivazione da parte della CTR in ordine alla omessa interpretazione in senso estensivo dell’autorizzazione e per non aver considerato che l’impugnazione per l’anno 1999 potesse spiegare un effetto espansivo interno anche sugli altri capi della sentenza relativi agli anni di imposta 2000, 2001, 2002. Il ricorso incidentale deve essere accolto.
13. Infatti a partire dal 1/1/2001 sono entrate in funzione le Agenzia fiscali e pertanto da quella data non trova più applicazione la disposizione dell’art. 52 comma 2 d.lgs 546/1992 che prescriveva l’autorizzazione per la proposizione dell’appello con riferimento agli uffici periferici del Ministero delle Finanze. L’accoglimento del ricorso incidentale comporta il rinvio ad altra sezione della CTR, per decidere sull’appello proposto nel 2006 sulle annualità 2000, 2001 e 2002 e dichiarato inammissibile nonché sulle spese, mentre possono essere compensate le spese di giudizio tra P. T. ed Agenzia delle entrate.
P.Q.M.
Rigetta il ricorso principale proposto. Condanna la ricorrente I.B. srl al pagamento delle spese di giudizio che si liquidano in euro 5.500,00 in favore dell’Agenzia delle Entrate oltre spese prenotate a debito.
Accoglie il ricorso proposto da P.T. e condanna l’Agenzia delle Entrate al pagamento delle spese di giudizio che si liquidano in € 5.500,00 complessive.
Accoglie il ricorso incidentale e rinvia ad altra sezione della CTR in ordine alle annualità 2000, 2001 e 2002, anche per le spese.
