CORTE DI CASSAZIONE – Sentenza 05 luglio 2018, n. 17627 – Accertamento ricostruzione sulla base di dichiarazioni scritte dei clienti della società e di documentazione di natura extracontabile

Tributi – Accertamento – Rettifica reddito di impresa – Ricavi non dichiarati – Ricostruzione sulla base di dichiarazioni scritte dei clienti della società e di documentazione di natura extracontabile – Legittimità

Fatti di causa

1. L’Agenzia delle Entrate, a seguito di processo verbale di constatazione, emetteva avviso di accertamento nei confronti della società E. s.n.c. e dei soci P.G. e P.F., con riferimento agli anni di imposta 2003, 2004, 2005 e 2006, ai fini Iva ed Irpef, in relazione all’attività di rivendita di auto usate.

2. La Commissione tributaria provinciale accoglieva parzialmente i ricorsi riuniti della società e dei soci, riducendo gli importi dei ricavi non fatturati per gli anni 2003, 2004 e 2005.

3. La Commissione tributaria regionale accoglieva gli appelli dei contribuenti evidenziando, tra l’altro, che nel processo tributario non era ammessa la prova testimoniale e non potevano essere utilizzate le risposte dei clienti al questionario ad essi inviato.

4. Avverso tale sentenza proponeva ricorso per cassazione l’Agenzia delle Entrate.

5. Resistevano con controricorso la società ed i due soci.

Ragioni della decisione

1. Con il primo motivo di impugnazione l’Agenzia delle entrate deduce “violazione dell’art. 2697 c.c., in relazione all’art. 360 n. 3 c.p.c.”, in quanto è errata l’affermazione della Commissione regionale per cui “risultano inattendibili le prove acquisite con i questionari inviati ai clienti”, perché “questa documentazione risulta valida a fini interni dell’amministrazione, ma non può essere esibita come prova processuale perchè la prova testimoniale non risulta ammissibile nel processo tributario”. In realtà nel processo tributario sono pienamente utilizzabili come indizi le dichiarazioni scritte provenienti da terzi. Inoltre, dalla documentazione extracontabile, confrontata con le risposte ai 388 questionati inviati ai clienti, emerge la prova della sottofatturazione dei ricavi nel corso degli anni, nel mercato della vendita delle auto usate.

2. Con il secondo motivo di impugnazione la ricorrente deduce “Violazione dell’art. 360 c.p.c. n. 5 – Nella specie errata valutazione dei fatti di causa.

Motivazione perplessa”, in quanto, trattandosi di società che opera con il regime di “iva a margine”, è stato alla stessa contestato un maggior margine positivo. La Commissione ha errato, dunque, laddove ha ritenuto che l’Agenzia non ha dimostrato le contestazioni alla società, mentre dai documenti emerge che le contestazioni sono suffragate dai documenti in atti.

3.1 motivi primo e secondo, che vanno trattati congiuntamente per ragioni di stretta connessione, sono fondati.

3.2. Invero, per la Suprema Corte, nel processo tributario, il divieto di prova testimoniale posto dall’art. 7 del d.lgs. n. 546 del 1992 si riferisce alla prova testimoniale da assumere con le garanzie del contraddittorio e non implica, pertanto, l’impossibilità di utilizzare, ai fini della decisione, le dichiarazioni che gli organi dell’amministrazione finanziaria sono autorizzati a richiedere anche ai privati nella fase amministrativa di accertamento e che, proprio perché assunte in sede extraprocessuale, rilevano quali elementi indiziari che possono concorrere a formare, unitamente ad altri elementi, il convincimento del giudice (Cass.Civ., 7 aprile 2017, n. 9080; per Cass.Civ., 16 marzo 2018, n. 6616, anche il contribuente ha la possibilità di introdurre dichiarazioni scritte da terzo, aventi valenza indiziaria in proprio favore).

Pertanto, la Commissione regionale ha errato nel ritenere che le risposte scritte dei clienti al questionario loro inviato dalla Agenzia delle entrate non fossero utilizzabili in sede processuale, per il divieto della prova testimoniale che caratterizza il processo tributario.

3.3. Peraltro, la motivazione della sentenza della Commissione regionale si rileva insufficiente, non avendo provveduto a valutare tutto il materiale probatorio fornito dalle parti, e quindi sia le dichiarazioni scritte provenienti dai clienti della società e la documentazione anche di natura extracontabile rinvenuta, per valutare se gli indizi così ricostruiti fornissero la prova della pretesa evasione, sia le certificazioni del PRA (pubblico registro automobilistico), per accertare se la società si sia limitata o meno ad una mera attività di intermediazione nella vendita.

Infatti, in tema di accertamento delle imposte sui redditi, l’art. 39, primo comma, lett. c), del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 consente di procedere alla rettifica del reddito anche quando l’incompletezza della dichiarazione risulta “dai verbali relativi ad ispezioni eseguite nei confronti di altri contribuenti”, da cui derivino presunzioni semplici, desumibili anche da documentazione extracontabile ed in particolare da “contabilità in nero”, costituita da appunti personali ed informazioni dell’imprenditore, dovendo ricomprendersi tra le scritture contabili disciplinate dagli artt. 2709 e ss. cod. civ. tutti i documenti che registrino, in termini quantitativi o monetari, i singoli atti d’impresa, ovvero rappresentino la situazione patrimoniale dell’imprenditore ed il risultato economico dell’attività svolta (Cass. Civ., 24 settembre 2014, n. 20094; Cass. Civ., 8 settembre 2006, n. 19329; Cass. Civ., 4 luglio 2011, n. 14637).

4. La sentenza impugnata deve, quindi, essere cassata con rinvio alla Commissione regionale della Calabria, in diversa composizione, che applicherà il principio di diritto di cui al paragrafo 3.2., e provvederà anche sulle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

Accoglie il primo ed il secondo motivo di ricorso; cassa la sentenza impugnata, con rinvio alla Commissione regionale della Calabria, in diversa composizione, che applicherà il principio di diritto di cui al paragrafo 3.2., e provvederà anche sulle spese del giudizio di legittimità