COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE Torino – Sentenza n. 991  del 20 giugno 2017 – L’art. 39 D.Lgs. n. 546 del 1992 prevede la sospensione quando è presentata querela di falso o deve essere decisa in via pregiudiziale una questione sullo stato o la capacità delle persone; con il comma 1 bis, recentemente introdotto, la Commissione dispone la sospensione del processo in ogni altro caso in cui essa stessa o altra commissione tributaria deve risolvere una controversia dalla cui definizione dipende la decisione della causa

COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE Torino – Sentenza n. 991  del 20 giugno 2017

PROCESSO TRIBUTARIO – SOSPENSIONE DEL PROCESSO

SVOLGIMENTO DEL PROCESSO

Il contribuente I.B.F., dottore commercialista, ha ricevuto il 26.6.2014 notificazione di avviso di accertamento per l’anno di imposta 2009 con cui venivano ritenuti indeducibili costi per Euro 61.649,00 ripresi a tassazione ai fini imposte dirette, IRAP ed IVA oltre sanzioni, per complessivi Euro 72.176,00. Con ricorso il contribuente chiedeva la sospensione del processo per la rimessione degli atti alla Corte Costituzionale per illegittimità degli artt. 9 e 10 L. n. 214 del 2011 e nel merito dichiararsi fa nullità dell’accertamento per violazione di legge. La Commissione Tributaria Provinciale di Torino con sentenza 91/06/16 depositata il 19.1.2016 accoglieva parzialmente il ricorso dichiarando deducibili le spese per riviste e giornali nonché la retribuzione inerente il contratto di co.co.co della collaboratrice. Con atto di appello notificato a mezzo posta, spedizione del 1.2.2016, il contribuente deduce i seguenti motivi di appello:

1) Vizio di notifica dell’accertamento- fa notifica è avvenuta direttamente a mani del portiere senza dare atto dell’assenza del destinatario o delle altre persone idonee a ricevere l’atto. La CTP erroneamente ritiene che la notificazione sia regolarmente avvenuta ex art. 139.

2) Violazione dell’art. 42 D.P.R. n. 600 del 1973 in punto sottoscrizione dell’avviso da parte di funzionario avente delega per atti fino a 65.000 Euro come da ordine di servizio prodotto dall’Ufficio e quindi per somma inferiore a quella portata dall’accertamento. Carenza di potere dirigenziale di chi ha sottoscritto l’avviso di accertamento, delega invalida per carenza delle ragioni e della durata e mancata allegazione all’avviso di accertamento. La CTP erra nel ritenere valida la sottoscrizione e omette di pronunciarsi sulla validità della delega.

3) Prescrizione dei termini accertamento anno di imposta 2009- per effetto dell’art. 10 D.L. 6 dicembre 2011, n. 201 i termini di accertamento sono stati ridotti di un anno, la CTP afferma la non retroattività di tale norma e non indica motivazione sulla questione di legittimità costituzionale proposta con il ricorso.

4) Mancata applicazione dell’art. 12, comma 7, L. n. 212 del 2000 – L’ufficio sebbene richiesto non ha consegnato il p.v.c. di conclusione della verifica, mancato rispetto del termine di 60 giorni per eventuali conrodeduzioni. La CTP ha ritenuto che nella verifica compiuta non ricorrano gli estremi per l’applicazione di tale norma. Vi è un diritto generalizzato a contraddittorio anticipato come stabilito dalla Corte Costituzionale sentenza 132/2015. La CTP ha omesso di pronunciarsi sulla mancata emissione del p.v.c.

5) Violazione sulla quantificazione dell’imponibile IRAP ed IVA- in relazione alla dichiarazione integrativa presentata e diretta ad emendare la dichiarazione accertata e che è possibile anche in fase contenziosa. La CTP ritiene che la dichiarazione integrativa non esplica alcuna efficacia essendo stata presentata ad attività accertativa già iniziata.

6) Errata determinazione delle sanzioni in violazione principio favor rei

7) Errata applicazione del principio dell’inerenza in ordine ai costi personali, canone di locazione, scheda carburante, assicurazione e bollo auto, in quanto correttamente contabilizzate e documentate. Così anche per le ulteriori somme versata alla collaboratrice, oltre lo stipendio ammesso in deduzione dalla CTP, a titolo di indennità chilometriche, posteggio e rimborsi vari.

8) Richiesta di sospensione della sentenza CTP Torino 91/6/16- E’ stata sollevata questione di legittimità costituzionale dell’art. 12, comma 7, L. n. 212 del 2000 per contrasto con gli artt. 3, 24, 53, 111 e 117 Cost. da parte della CTR Firenze con ordinanza del 21.12.2015, appare quindi opportuna la sospensione del presente contenzioso fino alla pubblicazione della decisione della Corte Costituzionale in quanto questione rilevante nel presente procedimento. Con richiesta di sollevare la questione di legittimità costituzionale individuando eventualmente altri profili di possibile censura.

Con memoria di costituzione in giudizio l’Ufficio replica ai motivi di appello rilevandone l’infondatezza, propone appello incidentale con riguardo ai costi riconosciuti dalla CTP osservando che l’Ufficio aveva già riconosciuto il costo della retribuzione operata a favore della collaboratrice e quindi la pronuncia deve intendersi come confermativa dell’operato dell’Ufficio, per quanto riguarda le spese per abbonamento a giornali, riviste e libri la documentazione prodotta dal contribuente non è fiscalmente rilevante in quanto gli scontrini sono privi del riferimento alla merce acquistata e alla partita iva del cliente. In applicazione di quanto disposto dal D.Lgs. n. 158 del 2015 che ha ridotto le sanzioni per infedele dichiarazione dal 100% al 90% dell’imposta dovuta l’Ufficio ha provveduto a rideterminare le sanzioni nella misura più favorevole di Euro 37.420,66. Sulla richiesta di sospensione in via cautelare della sentenza di CTP sino alla decisione della Corte Costituzionale per la pendenza del giudizio di legittimità costituzionale dell’art. 12, comma 7, L. n. 212 del 2000 si oppone a tale sospensione in quanto nel caso in oggetto non vi era alcun obbligo da parte dell’Ufficio di instaurare il contraddittorio ante avviso di accertamento in quanto con l’invio del questionario per fornire notizie e chiarimenti si era già attuato un dialogo preventivo tra Fisco e Contribuente.

Con memoria illustrativa ricevuta il 24.3.2016 il contribuente propone istanza di sospensione cautelare dell’atto impugnato e in quanto al fumus boni iuris richiama la assenza di motivazione con cui la CTP ha respinto la richiesta di sospensione, circa il periculum in mora evidenzia la difficoltà per il contribuente a un pagamento di somme ingenti oltre 30.000 Euro, non sussiste il fondato timore per l’Erario di perdere la garanzia del proprio credito, spetta all’Ufficio dimostrare tale rischio.

Con altra memoria del 5.4.2016 ribadisce i motivi di appello e lamenta che Equitalia non abbia dato corso alla richiesta di sospensione della riscossione basata sul parziale accoglimento del ricorso del contribuente che comporta una riduzione dell’iscrizione a ruolo.

Con successiva memoria del 13.4.2015 parte appellante controdeduce sulla memoria di costituzione in giudizio e appello incidentale dell’Ufficio, in particolare sulla istanza di sospensione della sentenza richiama l’ art. 39, comma 1 bis, D.Lgs. n. 546 del 1992 secondo cui deve essere sospeso il processo de quo in quanto la Corte Costituzionale deve esprimersi sulla ordinanza della CTR Toscana, nel ricorso di primo grado è stata chiesta la rimessione alla Corte Costituzionale e la sospensione ex 295 c.p.c. affinchè si pronunci in via pregiudiziale con decisione interpretativa, senza nessuna risposta da parte della CTP.

Con ordinanza 5.5.2016 di questa sezione di CTR viene respinta fa richiesta di sospensione dell’esecutività provvisoria della sentenza di primo grado.

Con memoria del 17.5.2016 il contribuente censura l’ordinanza 5.5.2016 e chiede una sua modifica e formula osservazioni sulla richiesta di sospensione per pregiudizialità in attesa di decisione della Corte Costituzionale su questione di legittimità devoluta da altra Commissione Tributaria. Con provvedimento presidenziale del 14.6.2016 vi è non luogo a provvedere su tale istanza.

Con istanza a mezzo posta, ricevuta dalla segreteria il 12.12.2016, il contribuente propone istanza di conciliazione giudiziale ex art. 48 bis D.Lgs. n. 546 del 1992.

Con successiva istanza del 29.12.2016 il contribuente produce copia della sentenza 710/1/16 CTR Piemonte relativa ad annualità precedente in punto applicazioni sanzioni per versamento integrativo dell’IVA dovuta segnalando che essa è passata in giudicato il 27.12.2016.

Alla pubblica udienza del 10.1.2017 la Commissione preso atto che l’Ufficio non è stato informato dell’istanza di conciliazione rinvia all’udienza 2.5.2017 per consentire l’esame della istanza di conciliazione.

Entrambe le parti comunicano che il tentativo di conciliazione effettuato il 29.3.2017 non ha avuto esito positivo.

Alla pubblica udienza del 2.5.2017 le parti richiamano le rispettive conclusioni.

MOTIVI DELLA DECISIONE

Con memoria del 17.5.2016 il contribuente espone che non aveva richiesto la sospensione della riscossione, ma unicamente la sospensione del processo ex art. 39, comma 1 bis, D.Lgs. n. 546 del 1992 e ritiene che il Provv. 5 maggio 2016 con cui è stata respinta l’istanza di sospensione cautelare si sia pronunciato sulla richiesta di sospensione per pregiudizialità da cui quindi la richiesta di modifica del provvedimento. Occorre precisare che con l’ordinanza predetta la Commissione si è pronunciata incidentalmente sulla rilevanza della richiesta pregiudizialità ai soli fini della sussistenza dei gravi motivi che possano giustificare la sospensione della riscossione in corso di giudizio richiesta dal contribuente con memoria del 16.3.2016, ricevuta il 24.3.2016 e oggetto della trattazione all’udienza del 5.5.2016.

Con l’atto d’appello il contribuente formula richiesta di sospensione per pregiudizialità del presente procedimento in quanto risulta pendente alla Corte Costituzionale una questione di legittimità ostituzionale dell’art. 10, comma 7, L. n. 212 del 2000 proposta dalla CTR Toscana.

L’art. 39 D.Lgs. n. 546 del 1992, titolato sospensione del processo, al comma 1 prevede la sospensione quando è presentata querela di falso o deve essere decisa in via pregiudiziale una questione sullo stato o la capacità delle persone; con il comma 1 bis, recentemente introdotto, la Commissione dispone la sospensione del processo in ogni altro caso in cui essa stessa o altra commissione tributaria deve risolvere una controversia dalla cui definizione dipende la decisione della causa. Con il comma 1-ter. Il processo tributario è altresì sospeso, su richiesta conforme delle parti, nel caso in cui sia iniziata una procedura amichevole ai sensi delle Convenzioni internazionali per evitare le doppie imposizioni imposizioni stipulate dall’Italia ovvero nel caso in cui sia iniziata una procedura amichevole ai sensi della Convenzione relativa all’eliminzaione delle doppie imposizioni in caso di rettifica degli utili di imprese associate n. 90/463/CEE del 23 luglio 1990.

Come risulta espressamente il comma 1 bis prevede la sospensione solo quando la definizione della controversia collegata e pregiudiziale deve avvenire da parte della stessa o altra Commissione Tributaria, è il caso ad esempio della definizione dell’accertamento societario rispetto all’accertamento dei soci. L’invocata sospensione del processo in attesa della decisione della Corte Costituzionale su questione deferita da altro giudice in altra controversia non è quindi prevista da alcuna norma e pertanto non può trovare accoglimento anche perché non sono state indicate le ragioni di pregiudizialità nei termini che la norma richiede.

Con il motivo di appello 2) si eccepisce la nullità della sottoscrizione dell’avviso di accertamento per difetto di potere del delegato, in quanto eccedente l’importo per cui la delega è stata conferita, così non è in quanto la delega si riferisce all’imponibile accertato che è inferiore ad Euro 65.000. La sottoscrizione è avvenuta da parte di funzionario della carriera direttiva rispettando il requisito previsto dall’art. 42 D.P.R. n. 600 del 1973. L’Ordine di servizio contenente la delega alla sottoscrizione è sufficientemente motivato in ragione delle esigenze organizzative dell’Ufficio e non si comprende l’interesse dell’appellante a contestarne il contenuto. La delega non necessita di allegazione all’avviso non essendo atto che attiene al merito della pretesa fiscale.

Sul motivo 3) si rileva che la riduzione di un anno del termine per emettere accertamento opera dall’anno di imposta 2011 ex art. 10 D.L. n. 201 del 2011.

Sul motivo 4) si rileva assorbente di ogni questione sulla legittimità dell’accertamento che esso è intervento con richiesta di documentazione contabile e senza porre in essere attività di verifica presso il domicilio del contribuente, il che esclude che debba essere redatto il processo verbale di chiusura delle operazioni di verifica. Non è quindi avvenuta alcuna violazione dell’art. 12, comma 7, L. n. 2012 del 2000. Il sistema normativo vigente non impone un diritto generalizzato al contraddittorio endoprocedimentale che è limitato a precise fattispecie tra le quali non rientra l’accertamento notificato al contribuente. In tale senso è la più recente giurisprudenza di legittimità, Cass. Sez. Unite 9.12.2015 n. 24823, Cass. 30.12.2015 n. 26117 secondo cui: Le garanzie fissate dall’art. 12, comma 7, L. n. 2012 del 2000 trovano applicazione esclusivamente in relazione agli accertamenti conseguenti ad accessi, ispezioni e verifiche fiscali effettuate nei locali ove si esercita l’attività imprenditoriale o professionale del contribuente. Manca una clausola generale di contraddittorio endoprocedimentale in campo tributario che possa essere riferita a norme ordinarie dell’ordinamento nazionale diverse da quella di cui al citato art. 12 L. n. 2012 del 2000.

Sul motivo 5) in punto applicazione sanzioni IVA, a seguito della produzione della sentenza CTR Piemonte n. 710/1/16, depositata il 26.5.2016, definitiva e relativa all’anno 2008, con identico addebito in punto sanzioni IVA si condivide quanto in essa esposto ed è da ritenersi che debbano essere escluse le sanzioni con riferimento agli importi versati in sede di dichiarazione integrativa presentata quando ancora non era stata avviata azione di recupero da parte dell’Ufficio, la mera richiesta di documentazione non ha valore di contestazione e il contribuente ha proceduto autonomamente alla correzione di errori. In punto IRAP non si comprende il motivo di appello in quanto la determinazione dell’imposta è in diretta conseguenza dell’imponibile sul reddito accertato.

Sul motivo 6) si rileva che l’Ufficio ha ridotto le sanzioni per infedele dichiarazioni nel senso disposto dal D.Lgs. n. 158 del 2015 in applicazione del principio del “favor rei” espresso dall’art. 3 D.Lgs. n. 472 del 1997. Altre riduzioni delle sanzioni non sono ipotizzabili e quelle indicate dall’appellante, a parte quella riguardante l’IVA assolta con la dichiarazione integrativa, non è dato comprendere a cosa si riferiscano non essendo fattispecie rinvenibili nel presente contenzioso.

Sul motivo 7) in ordine al mancato riconoscimento dei costi in quanto indeducibili o non sufficientemente documentati, è da ritenersi corretta la qualificazione di non inerenza operata dalla CTP, l’appellante oppone la riconducibilità all’attività di alcune spese (capi di vestiario, dentifricio, prodotti per la pulizia), non vengono però indicate le ragioni dell’inerenza se non riferendosi genericamente a costi di rappresentanza, occorre comunque una riferibilità all’attività svolta. Per quanto attiene invece ai costi non documentati o insufficientemente documentati, la scheda carburanti nell’anno di imposta 2009 era espressamente richiesta dall’art. 1, comma 1, D.P.R. n. 444 del 1997, solo dal 2011 è sufficiente l’uso di carte di credito, i costo quindi correttamente è stato ritenuto indeducibile. I costi per assicurazione e bollo del secondo veicolo utilizzato non è deducibile per i professionisti per i quali è ammessa la deducibilità solo per credito, il costo quindi correttamente è stato ritenuto indeducibile. I costi per assicurazione e bollo del secondo veicolo utilizzato non è deducibile per i professionisti per i quali è ammessa la deducibilità solo per un veicolo; a nulla rileva che si tratti di veicolo in comodato d’uso in quanto la norma si riferisce pur sempre a un veicolo solo. Altri costi sono stati esclusi correttamente in quanto documentati con scontrini fiscali privi dell’indicazione dell’acquirente. Parimenti è da confermare la decisone della CTP in punto costi per Euro 56.820,00 per la collaboratrice, risultanti da nota spese redatta dalla medesima, senza alcuna documentazione giustificativa. Di tali costi poi non risulta documentato il pagamento. La tipologia di rimborso spese riguarda missioni o trasferte compiute dal dipendente su incarico del datore di lavoro, nel caso di specie trattasi di rimborsi chilometrici e spese di parcheggio per il tragitto dall’abitazione all’ufficio che non possono qualificarsi spese di trasferta e non è stato documentato alcun trasferimento di sede o altra circostanza che darebbe titolo ad un rimborso spese. Il contratto di collaborazione tra dipendente e contribuente prevedeva rimborsi spese per trasporto tariffe Aci e spese di ristorazione e ciò senza specificare in caso di trasferta. Parte appellante insiste nell’affermare che non si tratta di rimborso spese, ma compenso contrattualmente previsto. L’Ufficio indica chiaramente a sostegno della ripresa l’art. 54 TUIR che appunto al comma 6 prevede la deducibilità di spese occorse per le trasferte dei dipendenti, per contro dall’appellante non viene indicata la norma che consentirebbe la deduzione di un compenso contrattualmente previsto in deroga alle prescrizioni dell’art. 54 citato.

L’Ufficio propone appello incidentale nei confronti della sentenza di CTP nella parte in cui ha ammesso la deducibilità di costi per abbonamenti a giornali e riviste e libri, ritenendo che non sia stata correttamente documentata l’inerenza in quanto gi scontrini fiscali devono contenere l’indicazione della merce acquistata e il codice fiscale o partita IVA del cliente, per abbonamenti a giornali non vi sarebbe documentazione giustificativa. La CTP nel riconoscere la deducibilità rinvia alla documentazione che è stata allegata dal ricorrente (fascicolo 2/4). Dall’esame della documentazione prodotta risultano diverse fatture correttamente intestate, scontrini fiscali che indicano pagamenti in contanti per modesti importi rilasciati da librerie o con pagamenti bancomat che trovano la loro tracciabilità negli estratti conto. L’Ufficio non indica con precisione quali siano gli acquisti non inerenti e comunque la documentazione prodotta appare sufficiente.

La reciproca soccombenza consente la compensazione delle spese di giudizio.

P.Q.M.

In parziale accoglimento dell’appello del contribuente esclude l’applicazione di sanzioni riferibili alla dichiarazione integrativa IVA. Conferma nel resto e respinge l’appello incidentale. Spese compensate.