CORTE DI CASSAZIONE – Ordinanza 07 novembre 2019, n. 28691 – Il motivo del ricorso in cassazione deve necessariamente possedere i caratteri della tassatività e della specificità ed esige, altresì, una precisa enunciazione, di modo che il vizio denunciato rientri nelle categorie previste, sicché sono inammissibili critiche generiche della sentenza impugnata, sotto una molteplicità di profili tra loro confusi e inestricabilmente combinati, non collegabili con certezza e precisione ad alcuna delle fattispecie di vizio enucleate dal codice di rito

Tributi – Contenzioso tributario – Procedimento – Ricorso in cassazione – Mescolanza e sovrapposizione di mezzi d’impugnazione eterogenei che facciano riferimento alle diverse ipotesi contemplate dall’art. 360, cod. proc. civ. – Inammissibilità del ricorso

Rilevato che

La contribuente II B. s.r.l. ricorre per la cassazione della sentenza n. 453/1/ 12 del 7.5.2012/15.10.2012 che ha rigettato l’appello principale dell’Ufficio e quello incidentale della contribuente, in controversia concernente l’impugnazione di avviso di accertamento in materia di Ires, Irap ed Iva per l’anno di imposta 2006, così confermando la decisione di prime cure che aveva ridotto «il reddito accertato del 70%»; reddito determinato dall’Ufficio applicando la percentuale di ricarico del 95% determinata sulla base del ritenuto comportamento antieconomico della contribuente.

Si è costituita l’Agenzia delle Entrate con controricorso.

Considerato che

1. Va preliminarmente osservato che nessun rilievo può darsi alla comunicazione, da parte dell’avv. G. I., presso il cui studio in Roma tanto il legale rappresentante della società contribuente quanto il difensore della stessa, avv. G. G., hanno eletto domicilio con dichiarazione a margine del ricorso di legittimità, circa l’avvenuto decesso in data 21.11.2014 dello stesso avv. G. G., come da certificato di morte prodotto in copia fotostatica.

Ciò in quanto il processo di cassazione, caratterizzato dall’impulso d’ufficio, non è soggetto ad interruzione in presenza degli eventi di cui agli art. 299 segg. cod. proc. civ., tenendo conto che tali norme si riferiscono esclusivamente al giudizio di merito e non sono suscettibili di applicazione analogica in quello di legittimità.

E, seppure è stato affermato che il decesso dell’unico difensore attiva il potere della Corte di differire l’udienza di discussione, disponendo la comunicazione alla parte personalmente per consentirle la nomina di un nuovo difensore, è stato, tuttavia, precisato che anche per l’attivazione di tale potere è necessario che l’evento risulti da attestazione fidefacente dell’ufficiale giudiziario notificante l’avviso di udienza e che, altresì, sia mancato il tempo ragionevole per provvedere alla nomina di un nuovo difensore (cfr. Sez. 1, n. 21608 del 20/09/2013, Rv. 627660 – 01, con riferimento a fattispecie in cui la Corte ha ritenuto di non disporre il differimento dell’udienza essendo il decesso avvenuto un anno e nove mesi prima; cfr. anche Sez. 6 – 3, n. 3898 del 26/02/2015, Rv. 634540 – 01); requisiti, questi, che non si ravvisano nella specie.

Tanto sia alla luce del carattere risalente del decesso del predetto procuratore, sia in quanto risulta che la ricorrente ha ricevuto regolare notificazione del provvedimento di fissazione di udienza presso il recapito del domiciliatario avv. I..

2. Passando all’esame del ricorso, va osservato che il ricorrente deduce, in modo promiscuo e cumulativo, i vizi di violazione di legge ex art. 360, comma 1, n. 3 cod. proc. civ., senza, peraltro, indicare in rubrica le norme che si asseriscono violate, nonché quello di omesso esame circa fatti decisivi per il giudizio oggetto di discussione fra le parti, ai sensi del n. 5 della medesima disposizione, senza precisarli specificamente; lamenta, inoltre, senza riportarla espressamente ad alcuna tipologia di vizi ex art. 360 cod. proc. civ., la contraddittorietà fra motivazione e dispositivo, ravvisata nel contrasto fra un passo della sentenza in cui la CTR ha affermato circa il fatto che la mancata previsione della necessità di previo contraddittorio con il contribuente – sull’implicito presupposto che, nella specie, si versi in tema di accertamento fondato sugli studi di settore, come sostenuto dal contribuente stesso – sarebbe lesiva del principio di “imparzialità e di “buon andamento” della pubblica amministrazione, ed il rigetto tout court dell’appello incidentale.

Prosegue il ricorso con l’affermazione che la sentenza della CTR non avrebbe offerto «alcun contributo» in relazione a tutti i motivi ed alle considerazioni formulate dalla società ricorrente cui segue quella che appare come una pedissequa riproduzione del contenuto delle doglianze formulate nei precedenti gradi di giudizio ed in particolare in relazione alla sentenza di primo grado; riproduzione contenente diffuse considerazioni attinenti al merito dell’accertamento e da cui emergono, in modo peraltro non lineare ed organico, le aree tematiche attinte dai motivi del gravame incidentale radicato innanzi alla CTR (in sintesi, la contribuente lamentava l’omessa pronuncia o, quantomeno, l’insufficiente motivazione da parte della CTP sulla eccepita violazione, da parte dell’Ufficio, dell’obbligo di contraddittorio endoprocedimentale con la contribuente, sulla base del presupposto, peraltro contestato dall’Agenzia delle entrate, che l’accertamento fosse fondato sull’applicazione degli studi di settore; sulla dedotta assenza di prove circa il comportamento antieconomico della società, non avendo l’Ufficio tenuto conto delle concrete caratteristiche dell’attività e dei dati esposti nello studio di settore compilato dalla stessa con particolare riferimento al valore delle rimanenze finali suddivise per anno di acquisto delle merci; sull’influenza della crisi del settore, dei costi sostenuti per il dipendente della società e delle spese di affitto; sulla dedotta regolarità delle scritture contabili; sulla carenza di motivazione dell’avviso nella determinazione della percentuale di ricarico e, più in generale, a sostegno della pretesa impositiva).

3. Orbene, la prima ed ineludibile questione che siffatta articolazione espositiva pone riguarda l’ammissibilità del ricorso così formulato: innanzitutto, la prospettazione, in modo sostanzialmente promiscuo, di plurimi profili di doglianza cui fa seguito una trattazione indifferenziata delle argomentazioni, spesso sovrapposte fra loro e, per giunta, illustrate mediante la mera riproduzione dei motivi di appello incidentale avverso la decisione di prime cure costituisce ragione d’inammissibilità quando, come nella specie, non sia possibile ricondurre tali diversi profili a specifici motivi di impugnazione, dovendo le doglianze, anche se cumulate, essere formulate in modo tale da consentire un loro esame separato, senza rimettere al giudice il compito di isolare le singole censure teoricamente proponibili, al fine di ricondurle a uno dei mezzi d’impugnazione consentiti, prima di decidere su di esse. (Sez. 2, n. 26790 del 23/10/2018, Rv. 651379 – 01).

3.1. Invero, il ricorso per cassazione, avendo a oggetto censure espressamente e tassativamente previste dall’art. 360, primo comma, cod. proc. civ., deve essere articolato in specifici motivi riconducibili in maniera immediata ed inequivocabile ad una delle cinque ragioni di impugnazione stabilite dalla citata disposizione, pur senza la necessaria adozione di formule sacramentali o l’esatta indicazione numerica di una delle predette ipotesi (Cass., sez. U, n. 17931 del 24/07/2013).

Questa Corte ha, inoltre, affermato il principio secondo cui, proprio perché il giudizio di cassazione è un giudizio a critica vincolata, delimitato dai motivi di ricorso che assumono una funzione identificativa, condizionata dalla loro formulazione tecnica con riferimento alle ipotesi tassative formalizzate dal codice di rito, il motivo del ricorso deve necessariamente possedere i caratteri della tassatività e della specificità ed esige, altresì, una precisa enunciazione, di modo che il vizio denunciato rientri nelle categorie previste, sicché sono inammissibili critiche generiche della sentenza impugnata, sotto una molteplicità di profili tra loro confusi e inestricabilmente combinati, non collegabili con certezza e precisione ad alcuna delle fattispecie di vizio enucleate dal codice di rito. (cfr. Sez. 6 – 2, n. 11603 del 14/05/2018, Rv. 648533 – 01).

A maggior ragione, in tale contesto ermeneutico, deve ritenersi inammissibile la mescolanza e la sovrapposizione di mezzi d’impugnazione eterogenei che facciano, come nella specie, riferimento alle diverse ipotesi contemplate dall’art. 360, comma 1, n. 3 e n. 5, cod. proc. civ., non essendo consentita la prospettazione delle stesse questioni sotto profili incompatibili, quali quello della violazione di norme di diritto, che suppone accertati gli elementi del fatto in relazione al quale si deve decidere della violazione o falsa applicazione della norma, e del vizio di motivazione, che quegli elementi di fatto intende precisamente rimettere in discussione.

3.2. Non può, dunque, valere a soddisfare il requisito dell’esistenza di motivi di ricorso nella forma necessitata di cui si è detto la promiscua intitolazione operata nel ricorso in esame, trattandosi infatti di una generica ed indistinta elencazione di vizi, non riconducibili con chiarezza e precisione ad alcuna specifica parte degli argomenti successivamente enunciati, la cui esposizione cumulativa non è consentita in quanto mira, come osservato, ad affidare al giudice di legittimità il compito dì isolare le singole censure teoricamente proponibili, così attribuendo, inammissibilmente, al giudice di legittimità il compito di dare forma e contenuto giuridici alle doglianze del ricorrente, al fine di decidere successivamente su di esse (cfr., ex multis, Sez. 1, n. 26874 del 23/10/2018, Rv. 651324 – 01; cfr. anche Cass. n. 19443 del 23/09/2011 e Sez. U. n. 9100 del 06/05/2015, Rv. 635452 – 01, la quale ha sottolineato che, ai fini dell’ammissibilità del ricorso, la sua formulazione deve permettere di cogliere con chiarezza le doglianze prospettate onde consentirne, se necessario, l’esame separato esattamente negli stessi termini in cui lo si sarebbe potuto fare se esse fossero state articolate in motivi diversi, singolarmente numerati).

3.3. A ciò si aggiunga, sotto diverso e convergente profilo, che lo svolgimento del ricorso appare centrato essenzialmente sulla contestazione nel merito delle risultanze dell’accertamento e sulla correlativa censura alla decisione di primo grado, senza confrontarsi argomentatamente con la decisione della CTR, rispetto alla quale il ricorrente lamenta genericamente e globalmente l’omessa considerazione dei motivi illustrati.

A tale riguardo, vanno ulteriormente evidenziati ulteriori profili di inammissibilità: in primo luogo, è inammissibile il ricorso con cui si deduca, apparentemente, una violazione di norme di legge mirando, in realtà, alla rivalutazione dei fatti operata dal giudice di merito, così da realizzare una surrettizia trasformazione del giudizio di legittimità in un nuovo, non consentito, terzo grado di merito (Sez. 6 – 3, n. 8758 del 04/04/2017, Rv. 643690 – 01); nella specie, invero, la ricorrente finisce per sottoporre alla Corte istanze di revisione di valutazioni di fatto, essenzialmente in ordine alle acquisizioni probatorie, palesemente non sindacabili in sede di legittimità.

3.4. A tali considerazioni, va aggiunto che il motivo ex art. 360, comma 1, n. 5, cod. proc. civ., come riformulato dall’art. 54 del d.l. n. 83 del 2012, conv. in I. n. 134 del 2012, introduce nell’ordinamento un vizio specifico relativo all’omesso esame di un fatto storico, principale o secondario, la cui esistenza risulti dal testo della sentenza o dagli atti processuali, che abbia costituito oggetto di discussione tra le parti e abbia carattere decisivo (vale a dire che, se esaminato, avrebbe determinato un esito diverso della controversia); non rileva, invece, l’omesso esame di elementi istruttori qualora il fatto storico, rilevante in causa, sia stato comunque preso in considerazione dal giudice, ancorché la sentenza non abbia dato conto di tutte le risultanze probatorie. (Sez. II n. 27415 del 29/10/2018, Rv. 651028 – 01).

Ebbene, dalla trattazione contenuta nel ricorso, non è consentito individuare con certezza, in difetto di puntuale indicazione della ricorrente, quali siano i precisi e specifici fatti storici che si intendono prospettare, nonché le ragioni della loro decisività, distinguendoli dalle mere risultanze probatorie e dall’interpretazione delle stesse che la medesima ricorrente intende avvalorare.

Deve trovare, pertanto applicazione il consolidato orientamento secondo cui la parte non può limitarsi a censurare la complessiva valutazione delle risultanze processuali contenuta nella sentenza impugnata, contrapponendovi la propria diversa interpretazione, al fine di ottenere la revisione degli accertamenti di fatto compiuti. (Sez. 1, n. 6519 del 06/03/2019, Rv. 653222 – 01; Sez. 5, n. 25332 del U 28/11/2014, Rv. 633335 – 01).

In terzo luogo, e per mera completezza di argomentazione – potendo considerarsi le osservazioni che precedono ampiamente assorbenti – va osservato che non muterebbe la valutazione di inammissibilità laddove, al di là della mancata espressa enunciazione del corrispondente vizio, si intendesse qualificare le doglianze mosse dal ricorrente contro la sentenza impugnata sub specie di censura di omessa pronuncia. La deduzione di una simile ipotesi, invero, «deve essere fatta valere dinanzi alla Corte di cassazione attraverso la deduzione del relativo error in procedendo e della violazione dell’art. 112 cod. proc. civ., non già con la denuncia della violazione di una norma di diritto sostanziale o del vizio di motivazione ex art. 360, n. 5, cod. proc. civ., giacché queste ultime censure presuppongono che il giudice del merito abbia preso in esame la questione oggetto di doglianza e l’abbia risolta in modo giuridicamente scorretto ovvero senza giustificare o non giustificando adeguatamente la decisione resa» (Cass. Sez. 6 – L, Ord. n. 329 del 12.1.2016, Rv. 638341 – 01). In ogni caso, secondo il principio espresso dalle Sezioni Unite con la sentenza 24.7.2013, n. 17931 (Rv.627268-01), nel caso in cui il ricorrente lamenti l’omessa pronuncia, da parte dell’impugnata sentenza, in ordine ad una delle domande o eccezioni proposte, pur non essendo indispensabile che faccia esplicita menzione della ravvisabilità della fattispecie di cui al n. 4 del primo comma dell’art._360 cod. proc. civ., con riguardo all’art. 112 cod. proc. civ., è essenziale che il motivo rechi univoco riferimento alla nullità della decisione derivante dalla relativa omissione, dovendosi, invece, dichiarare inammissibile il gravame allorché sostenga che la motivazione sia mancante o insufficiente o si limiti ad argomentare sulla violazione di legge.

Nella specie, non è formulato nel ricorso, alcun univoco riferimento alla nullità della decisione derivante dalla relativa omissione: da ciò consegue l’inammissibilità del ricorso anche sotto tale profilo (cfr. Cass. sez. 6-3, Ordinanza n. 19124 del 28/09/2015 Rv. 636722 – 01).

Infine, non dissimili considerazioni valgono quanto alla censura di contraddittorietà fra motivazione e dispositivo della sentenza, priva di ogni riferimento a qualsivoglia paradigma di vizio di legittimità, oltre che affetta dai medesimi profili di inammissibilità sopra illustrati.

4. Il ricorso deve essere, conclusivamente, dichiarato inammissibile. Segue la condanna della società ricorrente alla rifusione delle spese del giudizio in favore dell’Agenzia delle Entrate, che si liquidano in € 2.800,00 oltre spese prenotate a debito.

Ai sensi dell’art. 13, comma 1 quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, il Collegio da, altresì, atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte del ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso, a norma del comma 1 -bis, dello stesso art. 13.

P.Q.M.

Dichiara inammissibile il ricorso. Condanna la ricorrente al pagamento delle spese del giudizio in favore dell’Agenzia delle entrate, che liquida in € 2.800,00, oltre spese prenotate a debito.

Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115 del 2002, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte del ricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso, a norma del comma 1 -bis, dello stesso art. 13.