Regime fiscale applicabile alle prestazioni integrative erogate in forma di rendita da un fondo previdenziale tedesco in favore di un soggetto residente in Italia – Articolo 51 del Tuir – Risposta 02 marzo 2021, n. 137 dell’Agenzia delle Entrate

Regime fiscale applicabile alle prestazioni integrative erogate in forma di rendita da un fondo previdenziale tedesco in favore di un soggetto residente in Italia – Articolo 51 del Tuir

Con l’istanza di interpello specificata in oggetto, è stato esposto il seguente

Quesito

L’Istante ha chiesto chiarimenti in merito al regime fiscale applicabile alle somme percepite da un istituto assicurativo tedesco, sotto forma di rendita periodica, a partire dal 1° novembre 2006, in corrispondenza della cessazione dell’attività lavorativa.

L’Istante riferisce di essere stato fiscalmente residente in Germania fino al periodo di imposta 2018 e di essere fiscalmente residente in Italia dal periodo di imposta 2019.

A partire dal 1° novembre 2006, il Contribuente riceve dall’istituto di previdenza tedesco Alfa una rendita periodica per effetto di versamenti volontari, eseguiti e rimasti a carico del proprio datore di lavoro, che hanno avuto inizio nel 1993 e sono terminati nel 2006, in corrispondenza con la cessazione della propria attività lavorativa.

Fino al 2018, detta rendita, erogata direttamente dal predetto istituto previdenziale estero, è stata tassata in Germania, quale reddito da pensione, mediante applicazione, a opera dell’istituto erogante, delle ritenute fiscali previste dalla legislazione tributaria tedesca.

Dal 1° gennaio 2019, per effetto della comunicazione del trasferimento della residenza fiscale in Italia, l’istituto previdenziale non ha più operato alcuna ritenuta fiscale.

L’Istante chiede, pertanto, di conoscere, anche ai fini delle convenzioni internazionali, il corretto trattamento fiscale delle somme percepite in forma di rendita periodica dal suddetto istituto di previdenza.

Soluzione interpretativa prospettata dal contribuente

Relativamente alla disciplina convenzionale, l’Istante ritiene che la rendita in esame, avendo natura di pensione privata, debba essere ricondotta all’articolo 18 della Convenzione contro le doppie imposizioni stipulata fra Italia e Germania e tassata soltanto nello Stato di residenza del percettore e, cioè, in Italia.

Relativamente alla disciplina domestica, l’Istante richiama la disciplina in materia di previdenza complementare recata dal decreto legislativo 5 dicembre 2005, n. 252.

Sulla base di tale disciplina e, in particolare, del regime transitorio di cui all’articolo 23 del citato decreto legislativo, che prevede l’applicazione delle disposizioni pro tempore vigenti per le prestazioni relative a montanti maturati anteriormente al 1° gennaio 2007 (data di entrata in vigore del medesimo decreto), ritiene che, nel caso in esame, trattandosi di prestazioni erogate in forma di rendita periodica, relative a montanti maturati dal 1993 al 2006, dovrebbe trovare applicazione:

1. per la parte relativa ai montanti maturati fino al 31 dicembre 2000, la tassazione ordinaria progressiva per scaglioni di reddito su un imponibile pari all’87,50 per cento dell’ammontare percepito (decreto legislativo 21 aprile 1993, n. 124, come modificato dalla legge 8 agosto 1995, n. 335);

2. per la parte relativa ai montanti maturati dal 1° gennaio 2001 al 31 dicembre 2006, la tassazione ordinaria progressiva per scaglioni di reddito sull’intero ammontare percepito, al netto dei contributi eventualmente non dedotti e dei rendimenti finanziari tassati in capo alla forma pensionistica.

Tuttavia, in mancanza di chiarimenti specifici in merito all’applicabilità di tale disciplina alle prestazioni erogate da forme pensionistiche estere a soggetti fiscalmente residenti in Italia, l’Istante ritiene che possa trovare applicazione alla fattispecie in esame la disciplina sui contratti di assicurazione sulla vita di cui all’articolo 44, comma 1, lettera g-quater), del Testo unico delle imposte sui redditi approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917 (Tuir).

In base a quanto previsto dal comma 4 dell’articolo 45 del medesimo Tuir, le somme corrisposte in dipendenza di tali contratti costituiscono reddito per la parte corrispondente alla differenza fra l’ammontare percepito e quello dei premi pagati.

Tali redditi sono soggetti a imposta sostitutiva del 26 per cento da parte dell’impresa di assicurazione.

Come chiarito nella circolare 27 giugno 2014, n. 19/E, ai redditi derivanti da contratti sottoscritti entro il 30 giugno 2014, l’aliquota nella misura del 26 per cento si applica solo sulla quota parte dei redditi maturati dal 1° luglio 2014.

In particolare, per i contratti stipulati entro il 30 giugno 2014, l’imposta si applica nella misura del:

– 12,50 per cento per la parte dei redditi maturati fino al 31 dicembre 2011;

– 20 per cento per la parte dei redditi maturati dal 1° gennaio 2012 fino al 30 giugno 2014;

– 26 per cento sui redditi maturati a partire dal 1° luglio 2014.

Nella fattispecie in esame, posto che il diritto alla rendita è sorto nel 2006, l’imposta dovrebbe applicarsi nella misura del 12,50 per cento.

Relativamente agli adempimenti procedurali e dichiarativi, l’Istante ritiene che i redditi in questione debbano essere indicati nel quadro RM del Modello REDDITI Persone Fisiche 2020, Sezione V (relativa ai redditi di capitale soggetti a imposta sostitutiva), rigo RM12, colonna 1, codice “E”.

L’Istante non fornisce alcuna soluzione interpretativa in merito alle norme convenzionali applicabili in conseguenza della qualificazione della rendita quale reddito di natura finanziaria.

Parere dell’agenzia delle entrate

In via preliminare, si fa presente che l’accertamento dei presupposti per stabilire l’effettiva residenza fiscale di un soggetto implica valutazioni di ordine fattuale non esperibili dalla scrivente in sede di risposta alle istanze di interpello di cui all’articolo 11 della legge 27 luglio 2000, n. 212 (cfr. circolare 1° aprile 2016, n. 9, paragrafo 1.1).

La presente risposta è, pertanto, resa esclusivamente nel presupposto che l’Istante, così come dichiarato nella richiesta di parere, abbia la residenza fiscale nel territorio dello Stato.

L’articolo 3, comma 1, del Testo unico delle imposte sui redditi approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917 (Tuir) stabilisce che le persone fisiche residenti sono tassate in Italia sia sui redditi prodotti nel territorio dello Stato sia su quelli di fonte estera, sulla base del principio della tassazione del reddito ovunque prodotto (worldwide principle o tassazione sul reddito mondiale), ferma restando, naturalmente, l’applicazione della Convenzione contro le doppie imposizioni eventualmente stipulata fra l’Italia e il Paese estero di produzione del reddito.

Nel caso di specie, come risulta dall’istanza e dalla documentazione prodotta, anche in esito alla richiesta di documentazione integrativa, il datore di lavoro dell’ Istante, al fine di assicurare ai propri dipendenti una prestazione privata di previdenza professionale ha sottoscritto per accettazione un piano previdenziale predisposto dall’istituto previdenziale privato Alfa, indicando i propri dipendenti come beneficiari delle prestazioni.

Nel caso specifico, il diritto alla rendita era condizionato, fra l’altro, al compimento del sessantesimo anno di età e al versamento di premi e/o contributi per almeno dieci anni. I premi/contributi sono stati versati dal datore di lavoro, in esecuzione del suddetto piano previdenziale, e sono rimasti a carico esclusivo di quest’ultimo che li ha portati in deduzione dal proprio reddito.

Relativamente alle modalità di investimento dei premi/contributi da parte dell’istituto di previdenza – per quanto l’Istante non abbia prodotto il regolamento individuale predisposto dall’istituto di previdenza per l’azienda datrice di lavoro – dal piano generale di previdenza risulta, all’articolo 18, che l’investimento, se non assume la forma di un prestito alla medesima azienda datrice di lavoro, deve riguardare esclusivamente modalità garantite da un rendimento minimo.

La rendita, erogata direttamente dall’istituto previdenziale, fino al 2018 è stata tassata in Germania, in capo all’Istante, quale reddito da pensione, mediante applicazione, a opera del medesimo istituto previdenziale erogante, delle ritenute fiscali previste dalla legislazione tributaria tedesca.

In tale contesto, la natura di pensione privata integrativa della rendita in esame, peraltro riconosciuta anche dall’Istante, porta la scrivente a ritenere che la stessa sia riconducibile, secondo l’ordinamento tributario italiano, ai redditi di cui all’articolo 49, comma 2, lettera a), del Tuir, che equipara ai redditi di lavoro dipendente «le pensioni di ogni genere e gli assegni ad esse equiparati».

Per quanto riguarda le modalità di tassazione, tenuto conto che le somme in questione sono percepite in forma di rendita periodica, trova applicazione il regime di tassazione ordinaria per scaglioni di reddito di cui all’articolo 51 del Tuir.

Esse, pertanto, in mancanza di sostituto d’imposta, devono essere indicate, a cura dell’Istante, nella dichiarazione dei redditi, all’interno del quadro relativo ai redditi di lavoro dipendente.

Non possono trovare, invece, applicazione alla fattispecie in esame le norme sulle prestazioni di previdenza complementare. Dette prestazioni – che costituiscono redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente ai sensi dell’articolo 50, comma 1, lettera h-bis), del Tuir – sono, infatti, tassate in Italia, in forza del rinvio contenuto nell’articolo 52, comma 1, lettera d), del medesimo Tuir, in base alle disposizioni del decreto legislativo 5 dicembre 2005, n. 252, la cui applicazione è riservata, oltre che ai fondi pensione istituiti in Italia in base alle specifiche prescrizioni del medesimo decreto, anche ai fondi pensione istituiti negli Stati membri dell’Unione europea che rientrano nell’ambito di applicazione della direttiva (UE) 2016/2341 e che risultano autorizzati dall’Autorità competente dello Stato membro di origine allo svolgimento dell’attività transfrontaliera, in ogni caso solo per le adesioni effettuate nel territorio della Repubblica e per le risorse accumulate e gestite in relazione a tali adesioni (articolo 15-ter del decreto legislativo n. 252 del 2005).

Tale precisazione è rilevante nel caso di specie al fine di escludere l’applicabilità, prospettata dall’Istante, del regime transitorio di cui all’articolo 23 del citato decreto legislativo, che prevede l’applicazione delle disposizioni pro tempore vigenti per le prestazioni previdenziali relative a montanti maturati anteriormente al 1° gennaio 2007 (data di entrata in vigore del decreto).

Tanto chiarito sotto il profilo della normativa italiana, occorre, tuttavia, considerare le disposizioni internazionali contenute in accordi conclusi dall’Italia con gli Stati esteri.

Nel caso in esame, assume rilievo la Convenzione tra Italia e Germania per evitare le doppie imposizioni, firmata a Bonn il 18 ottobre 1989 e ratificata con legge 24 novembre 1992, n. 459, il cui articolo 18 prevede che le pensioni e le altre remunerazioni analoghe non a carattere pubblico, erogate in relazione ad un cessato impiego, devono essere assoggettate ad imposizione esclusiva nello Stato di residenza del contribuente.

Nel presupposto della veridicità di quanto affermato dall’Istante circa il trasferimento della propria residenza fiscale in Italia a decorrere dal gennaio 2019, gli emolumenti pensionistici in esame allo stesso erogati, a partire da tale annualità, devono, pertanto, essere assoggettati ad imposizione esclusiva nel nostro Paese con le modalità previste dalla vigente normativa interna sopra richiamata.