CORTE DI CASSAZIONE – Ordinanza 19 marzo 2021, n. 7933 – In tema di fondi previdenziali integrativi, le prestazioni erogate in forma capitale ad un soggetto che risulti iscritto, in epoca antecedente all’entrata in vigore del D.Lgs. 21 aprile 1993, n. 124, ad un fondo di previdenza complementare aziendale a capitalizzazione di versamenti e a causa previdenziale prevalente, il più favorevole criterio impositivo di cui si detto può trovare applicazione limitatamente alle somme rivenienti dall’effettivo investimento sul mercato da parte del fondo del capitale accantonato e che ne costituiscono il rendimento. E la prova di ciò deve essere fornita dal contribuente, attore sostanziale del preteso rimborso IRPEF, anche in sede di giudizio di rinvio

Tributi – IRPEF – Somme corrisposte a dirigenti a titolo di liquidazione in capitale del trattamento di previdenza integrativa aziendale erogato da apposito fondo – Regime fiscale

Ritenuto che

1. C.D. impugnava davanti alla Commissione Tributaria Provinciale di Bari il diniego opposto dall’Ufficio all’istanza di rimborso diretta ad ottenere la restituzione della maggiore ritenuta Irpef – superiore al 12.50% – operata dal sostituto di imposta (E. spa) sulle somme erogate a titolo di liquidazione della partecipazione a fondo previdenziale integrativo aziendale.

2. La CTP respingeva il ricorso e sull’impugnazione proposta dal contribuente la Commissione Regionale del Veneto accoglieva l’appello pur limitando l’importo richiesto dal contribuente ad € 76.326,54. La sentenza del giudice di secondo grado veniva annullata dalla Cassazione, investita dal ricorso dell’Agenzia delle Entrate e la CTR, in accoglimento del ricorso in riassunzione e in riforma della sentenza della CTP, dichiarava dovuto il rimborso nella misura indicata in motivazione.

3. Avverso la sentenza della CTR ha proposto ricorso per Cassazione l’Agenzia delle Entrate affidandosi a due motivi. Il contribuente si è costituito depositando controricorso illustrato con memoria ex art. 380 bis c.p.c.

Considerato che

1. Con il primo motivo di impugnazione la ricorrente denuncia violazione dell’art 384 comma 2 cpc in relazione all’art. 360, 1° comma nr. 4 cpc per mancata attuazione del principio di diritto sancito nella sentenza di cassazione con rinvio e comunque di quanto ivi statuito.

1.1 Con il secondo motivo viene dedotta la violazione dell’art. 2697 cc in relazione all’art. 360 1° comma nr. 3 cpc; si sostiene che la CTR abbia riconosciuto il parziale rimborso in violazione della disciplina sull’onere della prova che fa carico al contribuente di dimostrare il credito chiesto in rimborso sia nell’an che nel quantum.

2 I due motivi da esaminarsi congiuntamente, stante la loro intima connessione, sono fondati.

2.1 La questione sottoposta a giudizio è quella del regime fiscale delle somme corrisposte ai dirigenti dell’E. s.p.a. a titolo di liquidazione in capitale del trattamento di previdenza integrativa aziendale erogato da apposito fondo.

2.2 La questione è stata risolta dalle Sezioni unite di questa Corte con sentenza n. 13642 del 22/06/2011 resa in controversia analoga, che ha affermato il seguente principio: « in tema di fondi previdenziali integrativi, le prestazioni erogate in forma capitale ad un soggetto che risulti iscritto, in epoca antecedente all’entrata in vigore del D.Lgs. 21 aprile 1993, n. 124, ad un fondo di previdenza complementare aziendale a capitalizzazione di versamenti e a causa previdenziale prevalente, sono soggette al seguente trattamento tributario: a) per gli importi maturati fino al 31 dicembre 2000, la prestazione è assoggettata al regime di tassazione separata di cui al D.P.R. n. 917 del 1986, art. 16, comma 1, lett. a) e D.P.R. n. 917 del 1986 art. 17, solo per quanto riguarda la sorte capitale corrispondente all’attribuzione patrimoniale conseguente alla cessazione del rapporto di lavoro, mentre alle somme provenienti dalla liquidazione del c.d. rendimento si applica la ritenuta del 12,50%, prevista dalla L. 26 settembre 1985, n. 482, art. 6; b) per gli importi maturati a decorrere dal 1 gennaio 2001 si applica interamente il regime di tassazione separata di cui al D.P.R. n. 917 del 1986, art. 16, comma 1, lett. a, e D.P.R. n. 917 del 1986, art. 17″. Alla stregua di tale principio, il meccanismo impositivo di cui alla L. n. 482 del 1985, art. 6, (aliquota del 12,5% sulla differenza tra l’ammontare del capitale corrisposto e quello dei premi riscossi, ridotta del 2% per ogni anno successivo al decimo) si applica a coloro che siano iscritti al fondo di previdenza complementare aziendale FONDE./P.I.A. da epoca antecedente all’entrata in vigore del D.Lgs. n. 124 del 1993, sulle somme percepite a titolo di liquidazione in capitale del trattamento di previdenza integrativa aziendale, solo limitatamente agli importi maturati entro il 31.12.2000 che provengano dalla liquidazione del rendimento del capitale; per tale dovendosi intendere, come precisato nella parte motiva della citata sentenza delle Sezioni unite, il “rendimento netto imputabile alla gestione sul mercato, da parte del Fondo, del capitale accantonato” (cfr., tra le tante, Cass. nn. 2602 e 2600 del 2016; 13723 e 15627 del 2015; 3785 del 2013; 287 e 5376 del 2012).

2.3 Sulla scorta di tale insegnamento la Corte rescidente ha annullato l’impugnata sentenza demandato al giudice di merito la seguente verifica «accerti, previa disamina dei meccanismi di funzionamento del fondo P.I.A./FONDE. nel corso degli anni ed in coerente applicazione con il principio enunciato, se vi sia stato impiego sul mercato finanziario del capitale costituito dagli accantonamenti imputabili ai contributi versati al Fondo dal datore di lavoro e dal lavoratore, quale sia stato il rendimento ed in qual modo sia stata determinata l’assegnazione delle eventuali plusvalenze alle singole posizioni individuali; sulla scorta di tale indagine, il giudice del rinvio quantificherà la parte della somma complessivamente erogata al contribuente che corrisponda al rendimento netto derivante dalla gestione sul mercato finanziario del capitale accantonato mediante la contribuzione del lavoratore e del datore di lavoro e, quindi, calcolerà l’imposta dovuta dal contribuente e, conseguentemente, l’ammontare del suo effettivo credito restitutorio derivante dall’applicazione solo a tale parte dell’aliquota del 12,5%, secondo la disciplina dettata dalla L. n. 482 del 1985, art. 6; fermo restando, per il residuo, il regime di tassazione separata di cui al D.P.R. n. 917 del 1986, art. 16, comma 1, lett. a) e art. 17»

2.4 La CTR si è limitata ad assoggettare alla tassazione del 12,50% dell’ importo pari ad € 18.250,51 indicato dalla certificazione E. e non dal Fondo senza specificare la tipologia di investimento eventualmente effettuata ed indicare il rendimento netto disattendendo lo specifico accertamento di fatto richiesto dalla sentenza di rinvio e non uniformandosi al costante indirizzo giurisprudenziale secondo il quale vi è «necessità di una ricostruzione dell’impiego delle somme sul mercato – non necessariamente finanziario, come precisato da Cass. n. 4943 del 2018 -, con apposita verifica se vi sia stato “l’impiego da parte del Fondo sul mercato del capitale accantonato” e quale sia stato “il rendimento di gestione conseguito in relazione a tale impiego, giustificandosi solo rispetto a quest’ultimo rendimento l’affermata tassazione al 12,50%”; di conseguenza, gravando sul contribuente che impugni il rigetto di una istanza di rimborso – quale attore in senso sostanziale – l’onere di provare il fondamento della sua pretesa, questi è tenuto a dimostrare quale sia la parte dell’indennità ricevuta ascrivibile a rendimenti frutto d’investimento sui mercati di riferimento, non senza che detto onere probatorio possa ritenersi sufficientemente assolto tramite il mero rinvio “al conteggio proveniente dall’E., prodotto dal contribuente, non contenente alcuna specificazione sui criteri utilizzati per la quantificazione della voce rendimento, così da chiarire se si trattasse effettivamente di incremento della quota individuale del Fondo attribuita al dipendente in forza di investimenti effettuati dal gestore sul mercato” cfr. Cass. n. 31222 / 2017 e Cass. 7728/2019).

2.5 II Collegio, in definitiva, intende dare seguito all’orientamento in base al quale il più favorevole criterio impositivo di cui si detto può trovare applicazione limitatamente alle somme rivenienti dall’effettivo investimento sul mercato da parte del fondo del capitale accantonato e che ne costituiscono il rendimento. E la prova di ciò deve essere fornita dal contribuente, attore sostanziale del preteso rimborso IRPEF, anche in sede di giudizio di rinvio (cfr. Cass. n. 19424 del 2015, Cass. n. 26108 del 2018).

3. Il ricorso va, quindi, accolto con conseguente cassazione della sentenza e rinvio alla Commissione Tributaria Regionale della Puglia in diversa composizione anche per la regolamentazione delle spese del presente procedimento.

P.Q.M.

Accoglie il ricorso cassa l’impugnata sentenza e rinvia alla Commissione Tributaria Regionale della Puglia in diversa composizione anche per la regolamentazione delle spese del presente procedimento.