COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE ROMA – Sentenza 09 luglio 2013, n. 202
Tributi – IRAP – Accertamento – Società di gruppo – Trasferimento di riserva a beneficiaria – Tassazione – Esclusione
Fatto
La contribuente impugna la decisione della CTP di Roma n. 437/10/11 depositata l’11/5/2011 che ha accolto parzialmente il ricorso proposto avverso l’avviso di accertamento anno d’imposta 2003 con il quale l’Agenzia delle Entrate accertava ai fini IRPEG, IRAP, IVA la mancata costituzione di un fondo in sospensione di imposta per euro 11.744.819,00 con conseguenti maggiori imposte e sanzioni per complessivi euro 9.488.010,00. Chiede la riforma della sentenza relativamente ai rilievi ai fini IRPEG e IVA.
In via subordinata chiede di annullare l’impugnato avviso in relazione ai singoli rilievi contestati, in quanto illegittimi ed infondati, dichiarando conseguentemente non dovuto qualsiasi addebito richiesto dall’Amministrazione ed in particolare le sanzioni per quanto concerne il rilievo IRPEG giusta quanto disposto dall’art. 8 Dlgs.546/92.
Con riferimento ai rilievi IRPEG e IVA relativo alle operazioni di scissione parziale intervenute tra la FINAFF in qualità di scissa e la T. A. spa e la A. Immobiliare spa, in qualità di beneficiarie, osserva che la ricorrente ha spostato riserve in sospensione d’imposta ex lege 904/77 alle beneficiarie sotto forma di capitale sociale mentre avrebbe dovuto, a parere dell’Ufficio, mantenerle nel proprio patrimonio ai sensi dell’art. 123 bis TUIR allora vigente. L’Ufficio ha conseguentemente recuperato a tassazione ai fini Irpeg e Irap l’importo della riserva trasferita alle beneficiarie, ritenendo, che per effetto del trasferimento avvenuto con la scissione, la riserva non gode più del regime di sospensione d’imposta, anche se la partecipazione cui afferisce non è stata oggetto di scissione.
In ordine alla fase delle operazioni di scissione, oggetto di contestazione dell’Ufficio, deduce le varie fasi delle operazioni di scissione:
-in data 24/9/2003 l’assemblea straordinaria FINAFF delibera una operazione di scissione parziale con cui si trasferiscono soltanto alcune delle partecipazioni detenute nelle società del gruppo alla società controllata T. A.. Per attuare l’operazione si delibera prima di aumentare il capitale sociale tramite il passaggio della riserva legale, della riserva in sospensione d’imposta ex lege n.904/77 e parzialmente delle riserve di valutazione e, successivamente, per far fronte alla riduzione dell’attivo patrimoniale per effetto del trasferimento delle partecipazioni alla T. A. spa, deliberava una riduzione di capitale sociale.
-in data 26/9/2003 l’assemblea straordinaria dei soci FINAFF delibera di procedere alla scissione del ramo relativo agli immobili non industriali nella A. Immobiliare (già ADIVAR spa), anch’essa società controllata appartenente al gruppo procedendo contestualmente a diminuire il capitale sociale, a seguito della riduzione dell’attivo patrimoniale e successivamente a ricostituirlo per l’importo iniziale tramite il passaggio delle riserve di rivalutazione.
La riserva in sospensione d’imposta costituita ex lege n.904/77, oggetto di ripresa dell’Ufficio e inglobata nel capitale sociale della FINAFF, è stata trasferita in parte alla T. A. ed in parte alla A. Immobiliare, proporzionalmente alla quota del patrimonio netto contabile trasferito a quest’ultime rispettivamente con la scissione delle suddette partecipazioni (allabeneficiaria T. A.) e con la scissione del ramo immobiliare (alla beneficiaria A. Immobiliare). Ritiene la ricorrente che il suo comportamento sia del tutto conforme a statuiva la norma di legge contenuta nell’art. 123bis del TUIR allora vigente.
A conferma dell’assunto difensivo richiama l’orientamento espresso dalla circolare ministeriale del 17/5/2000 n.98/E.
Ritiene illegittimo l’accertamento e altresì pretestuosa l’applicazione delle sanzioni, per non aver sottratto alcuna imposta all’Erario e che è di tutta evidenza quanto meno per ciò che concerne l’obiettiva condizione di incertezza sulla portata e sull’ambito di applicazione delle disposizioni alle quali si riferisce.
Con memoria integrativa ribadisce che le disposizioni normative contenute nell’art. 123bis co.9, all’epoca in vigore, stabilivano che la riserva in sospensione d’imposta segue lo stesso destino della componente patrimoniale per cui è stata costituita, nell’unico caso in cui attraverso la scissione la stessa componente patrimoniale venisse trasferita. Ma nella specie la partecipazione della ACRAF è rimasta in seno alla FINAFF. E le riserve trasferite alle società beneficiarie sono state puntualmente ricostituite senza generale alcuna evasione d’imposta.
In merito all’applicazione del pro-rata IVA osserva che l’Ufficio non ha fornito alcuna prova per dimostrare che l’attività di finanziamento svolta dalla FINAF possa rientrare nell’attività propria dell’impresa esercitata.
L’Agenzia delle Entrate controdeduce per il rigetto dell’appello.
Con riferimento al 1° motivo di appello relativo alla illegittimità del recupero a tassazione per la mancata ricostituzione del fondo in sospensione d’imposta ai fini IRPEG, deduce che è privo di fondamento l’assunto della ricorrente che ritiene applicabile il criterio generale previsto dall’art. 123 bis co.9 TUIR, secondo il quale i fondi in sospensione d’imposta devono essere ricostituiti dalle società beneficiarie in proporzione della quota di patrimonio netto trasferita.
Rileva che nella fattispecie il fondo in sospensione d’imposta (ex art.10 legge 904/77) era costituito nel bilancio chiuso al 30/6/1981 a fronte dell’iscrizione in bilancio della partecipazione nella società ACRAF spa. In seguito all’operazione di scissione tale partecipazione non è stata trasferita alla T. A. spa, né alla A. Immobiliare spa, ma è rimasta in capo alla FINAFF spa. E pertanto trova applicazione l’art. 123 bis co.9 TUIR, quale eccezione alla regola generale, secondo la quale nel caso in cui la sospensione d’imposta dipenda da eventi che riguardino specifici elementi patrimoniali della società scissa, i fondi in sospensione d’imposta devono essere ricostituiti della società beneficiaria di tali elementi patrimoniali), con la conseguenza che, essendo la FINAFF, la società beneficiaria dell’elemento patrimoniale (la partecipazione nella società ACRAF) al quale è legato il fondo in sospensione d’imposta, quest’ultima società, a seguito dell’operazione di scissione, era tenuta a ricostituire il fondo, che non poteva essere diviso tra le società beneficiarie in proporzione alla quota di patrimonio netto trasferita.
In riferimento al 2° motivo di appello, l’illegittimità del recupero a tassazione relativo alla mancata applicazione del pro-rata ai fini IVA, ribadisce che l’attività di finanziamento svolta dalla società appellante è da ritenere attività caratteristica e non attività occasionale, con la conseguente applicazione della detraibilità pro-rata dell’IVA sugli acquisti, ai sensi dell’art. 19 bis dpr 633/72.
All’udienza di trattazione i rappresentanti della contribuente e dell’Ufficio si riportano alle difese in atti.
A scioglimento della riserva la Commissione osserva:
Diritto
Dalla sentenza impugnata, dalle difese della contribuente e dalle controdeduzioni dell’Ufficio risulta che la Finaff con due distinte operazioni di scissione parziale ha trasferito alle società controllate T. A. s.p.a, e A. Immobiliare spa, partecipazioni detenute nelle società del gruppo con trasferimento della riserva in sospensione d’imposta costituita ex lege 904/77, proporzionalmente alla quota di patrimonio netto contabile trasferito alle due società.
L’Ufficio recuperava a tassazione ai fini IRPEG ed IRAP l’importo della riserva trasferita alle beneficiaria, ritenendo che per effetto del trasferimento avvenuto con la scissione la riserva non gode più del regime di sospensione d’imposta, anche se la partecipazione cui afferisce non è stata oggetto di cessione.
La contribuente riteneva il comportamento conforme a quanto statuiva la norma di legge contenuta nell’art. 123 TUIR allora vigente e richiama l’orientamento espresso dalla circolare ministeriale 17/5/2000 n.98/E.
La sentenza impugnata ha ritenuto di confermare l’operato dell’Ufficio che ritiene applicabile l’eccezione alla regola prevista dall’art. 123 bis, secondo la quale, nel caso in cui la riserva in sospensione d’imposta dipenda da eventi che riguardino specifici elementi patrimoniali della società scissa, i fondi in sospensione d’imposta devono essere ricostituiti dalla società beneficiaria di tali elementi patrimoniali), con la conseguenza che, essendo la FINAF spa, la società beneficiaria dell’elemento patrimoniale (la partecipazione nella società ACRAF alla quale è legato il fondo in sospensione d’imposta, quest’ultima società, a seguito dell’operazione di scissione, era tenuta a ricostituire il per intero il fondo, che non poteva essere diviso tra le società beneficiarie in proporzione alla quota di patrimonio netto trasferita.
La Commissione osserva che nella formulazione vigente alla data in contestazione, l’art.123 bis, co.9, TUIR stabilisce il criterio generale che nella scissione parziale i fondi in sospensione d’imposta devono essere ricostituiti in capo alla società beneficiaria in proporzione alla quota di patrimonio netto trasferita dalla scissa. La norma prevede inoltre una deroga al criterio generale, nel caso in cui l’elemento dell’attivo a fronte del quale è stato costituito il fondo in sospensione d’imposta viene trasferito alla beneficiaria.
Nella fattispecie la riserva in sospensione d’imposta era stato costituita nel bilancio chiuso al 30/6/1981 a fronte dell’iscrizione in bilancio della partecipazione nella società ACRAF spa.
Con l’operazione di scissione la partecipazione della ACRAF, non è stata trasferita, ma è rimasta in capo alla FINAF.
Risulta pertanto corretto l’operato della contribuente che ha attribuito la riserva in sospensione d’imposta alle beneficiarie secondo la regola generale di proporzionalità prevista della richiamata disposizione dell’art.123 co.9.
Con l’avviso di accertamento l’Ufficio contesta altresì che le operazioni attive esenti, ai sensi dell’art. 10 DPR 633/72, non sono occasionali rispetto l’attività tipica della contribuente, trattandosi di finanziamenti concessi alle società del gruppo; l’imposta corrisposta dalla Finaf sugli acquisti nell’anno in esame, veniva ritenuta dall’Ufficio fiscale deducibile sono nella ridotta misura derivante dall’applicazione del c.d. prò rata.
La CTP ha ritenuto fondata la rettifica in considerazione del numero delle fatture de quibus (n.13), nonché del loro importo (euro 537.922,19) che rappresenta il 40% del volume totale d’affari realizzato nell’anno dalla ricorrente per il codice di attività interessato.
La contribuente contesta la rettifica evidenziando che la fatturazione degli interessi attivi sugli sporadici finanziamenti concessi alle società del gruppo non rientra nell’oggetto sociale principale della Finaf, consistente nell’attività di gestione di partecipazioni e quindi nell’attività tipica delle Holding industriali. Ribadisce che la nozione di attività prevista dal co.2 dell’art. 19 bis dpr.633/72 deve intendersi quella che normalmente viene svolta per realizzare l’oggetto sociale, con esclusione quindi di quelle operazioni che risultano effettuate, non in via principale, cioè non direttamente svolte al conseguimento della finalità proprie dell’impresa, ma in via meramente accessoria ed occasionale.
Richiama sentenza della Corte di Giustizia Europea 11/7/96 n.306/94 (allegata alla memoria illustrativa).
In merito la Commissione osserva che l’art. 19 bis co.2, DPR 633/72 dispone che nel calcolo della percentuale di detrazione non si deve tener conto delle operazioni finanziarie se queste non formano oggetto dell’attività propria del soggetto passivo o siano accessorie alle loro operazioni imponibili.
Pertanto i finanziamenti sporadici concessi esclusivamente alle società del gruppo, non possono integrare in alcun modo il concetto di attività propria della Finaf, tale da considerarla una vera e propria attività finanziaria tipica con risvolti commerciali, come ritenuto dall’Ufficio.
Da quanto esposto consegue l’accoglimento dell’appello.
La particolarità della materia in contestazione giustifica la compensazione delle spese.
P.Q.M.
Accoglie l’appello della contribuente. Spese compensate.
