CORTE DI CASSAZIONE – Ordinanza 05 marzo 2021, n. 6293 – Il ricorso per cassazione per violazione di legge è inammissibile ove il ricorrente non dia contezza di se e in quale sede processuale una questione giuridica – implicante un accertamento di fatto – sia stata trattata, ove tale questione non risulti trattata nella sentenza impugnata, il ricorrente incorre nell’inammissibilità della questione per novità della censura, dovendo egli allegare l’avvenuta deduzione della questione dinanzi al giudice di merito, indicando in quale atto del giudizio precedente lo abbia fatto

Tributi – IRAP – Società consortile – Accantonamenti di costi pluriennali per acquisti riconducibili a operazioni a premio – Ribaltamento ai soci consorziati – Deducibilità

Rilevato che

La società contribuente C.S.C.S. SPA ha impugnato un avviso di accertamento relativo al periodo di imposta dell’esercizio 2011, con il quale erano stati ripresi a tassazione ai fini IRES costi indebitamente dedotti quali rimborsi chilometrici erogati agli amministratori per indennità di trasferta e, quanto all’IRAP, era stata incrementata la base imponibile, rilevandosi la variazione in aumento di accantonamenti, iscritti a fronte di costi pluriennali per acquisti riconducibili a operazioni a premio, non deducibili ai fini IRAP a termini degli artt. 5, commi 1 e 5, d.P.R. 15 dicembre 1997, n. 446 e 2425, lett. B), nn. 12 e 13, cod. civ.

La CTP di Napoli ha accolto il ricorso e la CTR della Campania, con sentenza in data 11 febbraio 2019, ha accolto nei confronti del Fallimento della contribuente, costituitosi nelle more, l’appello dell’Ufficio.

Ha osservato il giudice di appello che i rimborsi sono stati corrisposti agli amministratori per il tragitto dal domicilio alla sede centrale dell’impresa e non ha ritenuto provato il trasferimento degli amministratori presso diverse sedi operative. Ha, inoltre, ritenuto il giudice di appello legittima la ripresa a tassazione ai fini IRAP, ritenendo che la natura consortile della società contribuente in quanto tale non sia idonea ai fini dell’esclusione della ripresa ai fini IRAP, considerando la circostanza che sulla base del bilancio civilistico i costi in oggetto non sono deducibili dalla base imponibile IRAP e che, in ogni caso, non vi è prova del ribaltamento di tali costi sui soci.

Propone ricorso per cassazione il Fallimento della società contribuente affidato a due motivi; resiste con controricorso l’Ente impositore.

La proposta del relatore è stata comunicata, unitamente al decreto di fissazione dell’adunanza camerale, ai sensi dell’articolo 380-bis cod. proc. civ.

Considerato che

1.1 – Con il primo motivo si deduce, sotto il profilo di cui all’art. 360, comma 1, n. 5 cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione dell’art. 5 d. Igs. 15 dicembre 1997, n. 446, nella parte in cui la sentenza impugnata non ha tenuto conto della natura consortile della società contribuente. Deduce il ricorrente che la società consortile ricorrente dichiarata fallita – priva di scopo di lucro in quanto società avente per oggetto la fornitura ai consorziati di servizi strumentali al fine di far conseguire loro un vantaggio mutualistico e svolgente attività esclusiva a favore dei soci – ha sempre ribaltato i costi sostenuti sui soci. Deduce il ricorrente che questo è avvenuto anche per le operazioni a premio. Deduce, in particolare, il ricorrente che la circostanza del ribaltamento sarebbe evincibile dai bilanci di esercizio, dal quale risulterebbe che a fronte dell’iscrizione del costo per l’acquisto dei premi (pentole, piumini, etc.), vi sarebbe una voce iscritta a ricavi per ribaltamento soci, tale da elidere il costo, già oggetto di iscrizione ad accantonamento non deducibile.

1.2 – Con il secondo motivo si deduce, in relazione all’art. 360, comma 1, nn. 3 e 5 cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione dell’art. 95 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), nella parte in cui la sentenza impugnata ha ritenuto non deducibili i costi chilometrici quali indennità di trasferta per essere stato documentato dalla società contribuente unicamente il tragitto con mezzo proprio degli amministratori dai loro domicili alla sede statutaria dell’impresa. Deduce il ricorrente come il giudice di appello avrebbe erroneamente identificato la sede di lavoro con la sede statutaria dell’impresa (Gricignano di Aversa), laddove nessuna sede di lavoro risulterebbe contrattualmente determinata, potendosi fare riferimento al domicilio fiscale degli amministratori. Deduce il ricorrente come la strutturazione del gruppo cui faceva capo la società ricorrente dichiarata fallita comportava la necessità che gli amministratori svolgessero la loro attività anche presso altre sedi.

2 – Va rigettata l’eccezione di inammissibilità del ricorso nel suo complesso, dovendo la doglianza essere esaminata in relazione a ciascuno dei due profili.

3 – Il primo motivo di ricorso, diversamente da quanto indicato in proposta, è fondato.

3.1 – Il ricorrente richiama il parametro normativo di cui all’art. 5 d.P.R. n. 446/1997, che investe la determinazione della base imponibile IRAP, con rinvio recettizio alle poste del conto economico del bilancio civilistico di cui all’art. 2425 cod. civ., sulla base del quale sono esclusi della deducibilità ai fini IRAP gli ammortamenti iscritti per i costi pluriennali conseguenti agli acquisti di operazioni a premio, in quanto rientranti in fondo rischi. Diversamente, il ricorrente si duole dell’esame in fatto di due fatti decisivi ai fini della decisione, ossia (in generale) la natura consortile della società e, in particolare, il ribaltamento dei costi sui consorziati. Quest’ultima circostanza sarebbe evincibile dall’esame dai bilanci di esercizio dal 2010 al 2013, prodotti nei due gradi di giudizio e, in particolare (quanto al conto economico), dalla voce ricavi n. 5, lett. a) (che prevederebbe l’accensione a conto economico di una posta di ribaltamento contabile degli accantonamenti contestati) e della voce costi n. 6 lett. b), in cui sarebbe annotato l’acquisto dei premi.

3.2 – Il motivo è ammissibile, essendo stato indicato il fatto storico (il ribaltamento dei costi), le fonti di prova (le voci del conto economico), il luogo di discussione processuale e (sia pure sinteticamente) la decisività del motivo, essendo tali elementi in grado di dare la prova del suddetto ribaltamento e della assenza di costi per il ricorrente. Nella sentenza impugnata la CTR si è limitata genericamente che non vi è prova di tale ribaltamento, ma non dà conto alcuno dell’esame di tale circostanza in fatto. Il motivo va, pertanto accolto, demandando al giudice del rinvio l’esame dei bilanci in oggetto al fine della prova del ribaltamento dei costi.

4 – Il secondo motivo è inammissibile sia quanto alla dedotta violazione di legge, sia quanto all’omesso esame di fatto decisivo.

4.2 – Quanto alla deduzione come violazione di legge (secondo cui si dovrebbe avere come elemento di riferimento come punto di partenza del tragitto degli amministratori il loro domicilio, ai fini della deduzione del costo da trasferta), l’argomento è inammissibile, in quanto ove il ricorrente non dia contezza di se e in quale sede processuale una questione giuridica – implicante un accertamento di fatto – sia stata trattata, ove tale questione non risulti trattata nella sentenza impugnata, il ricorrente incorre nell’inammissibilità della questione per novità della censura, dovendo egli allegare l’avvenuta deduzione della questione dinanzi al giudice di merito, indicando in quale atto del giudizio precedente lo abbia fatto (Cass., Sez. VI, 13 dicembre 2019, n. 32804; Cass., Sez. II, 24 gennaio 2019, n. 2038).

4.3 – Ulteriore motivo di inammissibilità della censura è dato dal fatto che, attraverso l’esame della suddetta censura, il ricorrente mira ad accertare che i tragitti in concreto percorsi dagli amministratori non fossero quelli indicati in sentenza.

Nel qual caso è inammissibile il ricorso per cassazione che, sotto l’apparente deduzione del vizio di violazione o falsa applicazione di legge, di mancanza assoluta di motivazione e di omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio miri, in realtà, ad una rivalutazione dei fatti storici operata dal giudice di merito (Cass., Sez. U., 27 dicembre 2019, n. 34476), a fronte del fatto che il giudice del merito ha accertato che i tragitti erano quelli compiuti dai domicili degli amministratori alla sede centrale.

4.4 – Inammissibile è, invece, la doglianza sotto il profilo dell’omesso esame di fatto decisivo, posto che – pur prescindendosi dalla circostanza che l’omesso esame non può riguardare l’omessa o erronea valutazione di elementi di prova come i contratti di lavoro – la circostanza che la trasferta riguarderebbe tragitti diversi da quelli presi in esame dalla CTR (sia con riferimento al punto di partenza, consistente nei domicili fiscali degli amministratori, sia con riferimento al luogo in cui gli stessi si sarebbero recati, al fine di usufruire della suddetta indennità) sarebbe fondata su documentazione, quali i contratti di lavoro («agli atti di nomina alcuna sede di lavoro risulta contrattualmente determinata e che, dunque, nel caso di specie, ai fini del trattamento tributario delle indennità percepite per le trasferte si può fari riferimento al domicilio fiscale»), non trascritti, né allegati al ricorso; il che preclude in ogni caso l’esame della circostanza in fatto per mancanza di specificità del motivo.

5 – Il ricorso va, pertanto, accolto in relazione al primo motivo, con rigetto del secondo, cassandosi la sentenza impugnata con rinvio alla CTR a quo anche per la regolazione delle spese del giudizio di legittimità.

P.Q.M.

Accoglie il primo motivo, rigetta il secondo; cassa la sentenza impugnata con rinvio alla CTR della Campania, in diversa composizione, anche per la regolazione delle spese del giudizio di legittimità.