CORTE DI CASSAZIONE – Ordinanza 11 giugno 2021, n. 16664 – A seguito delle novità introdotte al d.lgs. n. 347 del 1990 dal comma 10 bis dell’art. 35 del d.l. 223 del 2006, l’imposta catastale dell’1% trova applicazione anche sui trasferimenti aventi per oggetto fabbricati strumentali per natura, di cui al n. 8 ter dell’art. 10 del d.P.R. n. 633 del 1972, ivi compreso il caso in cui il trasferimento sia imponibile ai fini IVA. Il nuovo art. 1-bis nella Tariffa allegata al d.lgs. n. 347 del 1990, dispone, inoltre che l’imposta ipotecaria trova applicazione con l’aliquota proporzionale del 3%

Tributi – Imposte ipotecaria e catastale – Acquisto di una struttura alberghiera – Immobile strumentale – Imposte in misura proporzionale

Ritenuto che

Con decreto di trasferimento del 24.3.2009, emesso dal Tribunale di Agrigento A.G.M., Immobiliare S.r.l. acquistava una struttura alberghiera dalla procedura fallimentare della Società E.G. s.n.c. per l’importo di euro 5.100.000 comprensivo di IVA. L’Agenzia delle Entrate notificava ad A.G.M. Immobiliare S.r.l. l’avviso di liquidazione n. 2009/001/EI/000000957/002, ritenendo che l’assegnazione del bene si riferisse alla cessione di un fabbricato strumentale, per cui, ricorrendo i presupposti di cui all’art. 40 d.P.R. n. 131 del 1986, imponeva l’imposta di registro in misura fissa, ed applicava in misura proporzionale l’imposta ipotecaria e catastale. La società impugnava l’atto impositivo, eccependo tra i motivi di contestazione, l’errata applicazione dell’imposta ipotecaria e catastale in misura proporzionale invece che in misura fissa. La Commissione Tributaria Provinciale di Agrigento, con sentenza n. 708/5/11, rigettava il ricorso. La società proponeva appello, che veniva respinto dalla Commissione Tributaria Regionale della Sicilia, con sentenza n. 140/24/13, secondo cui l’Ufficio aveva correttamente considerato come base imponibile delle imposte liquidate il valore dei beni immobili trasferiti, determinato in euro 5.100.000,00, ed esattamente determinato le imposte ipotecarie e catastali in misura proporzionale, trattandosi di trasferimento di immobile strumentale. A.G.M. Immobiliare S.r.l. propone ricorso per cassazione, affidato ad un solo motivo.

L’Agenzia delle Entrate e del Territorio si è costituita con controricorso.

Curatela del fallimento della E.G. S.n.c. di C. A. & Figli non ha svolto difese.

Considerato che

1. Con l’unico motivo di ricorso si denuncia violazione degli artt. 1, 2, 10, comma 1, d.lgs. n. 347 del 1990 e dell’art. 1 bis della tariffa allegata ai sensi dell’art. 360 comma 1 n. 3, c.p.c. avendo i giudici di appello ritenuto applicabile alla fattispecie le imposte ipotecarie e catastali in misura proporzionale e non in misura fissa, così incorrendo in macroscopica confusione tra immobili strumentali e valore della struttura alberghiera, con errata individuazione dei diversi presupposti dell’imposta di registro rispetto all’imposta ipotecaria e catastale, originata dalla fuorviante assimilazione della base imponibile per l’applicazione dell’ imposta ipotecaria e catastale e per l’imposta di registro. La società contesta che oggetto del trasferimento sia stato un immobile strumentale, trattandosi invece di una struttura alberghiera. Dal decreto di trasferimento sarebbe evidente il trasferimento di un complesso turistico alberghiero, il cui valore complessivo di assegnazione non poteva essere riferito al valore dell’immobile strumentale intrinseco all’azienda, composta, oltre all’immobile, di ulteriori beni che componevano la struttura alberghiera.

Secondo la ricorrente, la determinazione dell’imposta ipotecaria e catastale in misura proporzionale troverebbe ostacolo nell’oggetto del trasferimento, posto che non sarebbe stato trasferito un immobile strumentale. Si rileva, altresì, che anche nel caso in cui si volesse ritenere applicabile l’imposta ipotecaria e catastale in misura proporzionale, invece che fissa, la mancata o corretta individuazione e quantificazione della base imponibile, rilevata da una lettura acritica e formale del decreto di assegnazione dei beni, costituisce una illegittima pretesa erariale in quanto si tasserebbe una quota parte del valore non riferibile alle imposte ipotecarie e catastali.

2. Il ricorso non è fondato e va rigettato per i principi di seguito enunciati.

2.1.La società ricorrente denuncia l’illegittimità dell’avviso di liquidazione delle imposte ipotecarie e catastali in misura proporzionale con riferimento al trasferimento di un complesso immobiliare ad uso turistico alberghiero, disposto con decreto di trasferimento del Giudice Delegato del Tribunale di Agrigento del 23.4.2009, con il quale si è dato esecuzione al decreto di omologa del concordato fallimentare proposto da A.G.M. immobiliare, dando atto che il valore degli immobili è di euro 5.100.000,00.

Si legge nella motivazione della sentenza impugnata che la società contribuente non contesta che il trasferimento del complesso turistico – alberghiero è soggetto ad IVA, e che nell’avviso di liquidazione impugnato l’imposta di registro è stata determinata in misura fissa.

La ricorrente lamenta che erroneamente i giudici di appello avrebbero qualificato l’immobile, ai fini dell’applicazione delle imposte ipotecarie e catastali, come immobile strumentale.

Le critiche non hanno pregio.

Sono considerati strumentali gli immobili utilizzati esclusivamente per esercizio dell’arte o professione o dell’impresa commerciale da parte del possessore. La strumentalità può essere per natura o per destinazione. Sono strumentali per natura quei beni le cui caratteristiche non consentono un utilizzo differente rispetto a quello dello svolgimento dell’attività di impresa; si tratta di fabbricati classificati nelle categorie catastali A/10, B, C, D ed E.

Sono considerati strumentali per destinazione quegli immobili che hanno come unico impiego, quello di essere direttamente utilizzati nell’espletamento di attività tipicamente imprenditoriali (circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 26/E del 1 giugno 2016).

Non è contestato che oggetto di trasferimento è un complesso turistico – alberghiero, quindi un complesso organizzato, in tutto idoneo all’esercizio di una impresa alberghiera. Tale immobile è strumentale per natura, atteso che, per le naturali caratteristiche, non è suscettibile di diversa utilizzazione senza radicali trasformazioni, essendo accatastabile in categoria D.

Gli immobili “strumentali per natura”, individuati sulla base delle categorie catastali sono sempre considerati strumentali, e nessun rilievo assume l’utilizzazione degli stessi all’esercizio dell’impresa, in quanto considerati strumentali anche se non utilizzati, dati in locazione od in comodato.

La circolare 18 giugno 2001, n. 57/E/2001 dell’Agenzia delle Entrate ha chiarito, ai fini della corretta individuazione della categoria di appartenenza, che un immobile, oggettivamente “strumentale per natura” ed utilizzato direttamente per l’attività di impresa, va annoverato anche nella categoria omogena degli immobili “strumentali per destinazione”.

Ciò in quanto, la concreta destinazione di un immobile strumentale per natura all’attività di impresa “(…) determina un’ulteriore specificazione della sua qualità di bene (oggettivamente) strumentale nonché una diversa utilità ai fini dell’esercizio dell’impresa”.

Le cessioni di immobili strumentali, intendendosi per tali quelli classificati nelle categorie catastali A/10, B, C, D ed E, rientrano nell’ambito di applicazione dell’IVA ai sensi dell’art. 10, n. 8-ter d.P.R. 633 del 1972, con applicazione dell’imposta di registro in misura fissa per il principio di alternatività di cui all’art. 40 del d.P.R. n. 131 del 1986, mentre le imposte ipotecarie e catastali vanno determinate in misura proporzionale.

2.2. Le imposte ipotecaria e catastali sono regolate dal Testo Unico approvato con il d.lgs. n. 347 del 1990, ed in estrema sintesi possono essere definite le imposte relative agli atti cui conseguono la formalità di trascrizione, iscrizione, rinnovazione, cancellazione ed annotazione eseguite nei pubblici registri immobiliari, nonché la formalità della voltura catastale. L’imposta ipotecaria è un’imposta indiretta che si applica in occasione della esecuzione delle formalità presso i registri immobiliari, come nella fattispecie è avvenuto, riguardante una cessione immobiliare.

L’obbligazione di imposta nasce per effetto della stipula dell’atto.

Secondo l’indirizzo largamente condiviso da questa Corte, l’individuazione del presupposto impositivo del tributo, almeno fino alla recente riforma (in vigore dal 2014 e, quindi, non applicabile ratione temporis) si basa non nella redazione di un atto soggetto a formalità di trascrizione e voltura, ma proprio nella formalità in quanto tale.

L’imposta è dovuta in misura proporzionale se si tratta di trascrizione di atti (e sentenze o, come nella specie, decreti) che comportano il trasferimento di proprietà di beni immobili o costituzione o trasferimento di diritti reali immobiliari sugli stessi.

L’imposta catastale è dovuta per la stipula di un atto da cui consegue la necessità di eseguire una voltura catastale a seguito della modifica dei dati risultanti dal catasto. Le volture catastali sono soggette a misura proporzionale se si tratta di trascrizione di atti (e sentenze o come nella specie decreti) che comportano il trasferimento di proprietà di beni immobili o costituzione o trasferimento di diritti reali immobiliari sugli stessi. Le volture catastali sono assoggettate ad imposta proporzionale assumendo quale base imponibile il valore di immobili o dei diritti reali immobiliari così come determinato per l’imposta ipotecaria che, in caso di trasferimenti immobiliari in società va determinato tenendo conto del valore degli immobili in sé considerati.

Questa Corte, con indirizzo costante, ha affermato che:

” Nella determinazione della base imponibile delle imposte ipotecarie e catastali, l’attribuzione, prescritta dagli artt. 2 e 10 del d.lgs. 31 ottobre 1990, n. 347, dello stesso valore assegnato ai fini dell’imposta di registro va intesa senza prescindere dalla diversità propria di ogni singola imposta, con la conseguenza che, essendo dovute le imposte ipotecaria e catastale, a differenza dell’imposta di registro, in ordine a formalità che riguardano i singoli beni immobili, la base imponibile, nel caso di conferimenti immobiliari in società, va determinata tenendo conto del valore degli immobili in sé considerati” (Cass. n. 6406 del 2014; Cass. n. 9473 del 2018).

Infatti, a seguito delle novità introdotte al d.lgs. n. 347 del 1990 dal comma 10 bis dell’art. 35 del d.l. 223 del 2006, l’imposta catastale dell’1% trova applicazione anche sui trasferimenti aventi per oggetto fabbricati strumentali per natura, di cui al n. 8 ter dell’art. 10 del d.P.R. n. 633 del 1972, ivi compreso il caso in cui il trasferimento sia imponibile ai fini IVA. Il nuovo art. 1-bis nella Tariffa allegata al d.lgs. n. 347 del 1990, dispone, inoltre che l’imposta ipotecaria trova applicazione con l’aliquota proporzionale del 3% (in luogo di quella ordinaria del 2%) sui trasferimenti aventi per oggetto fabbricati strumentali per natura di cui al n. 8 ter dell’art. 10 del d.P.R. n. 633 del 1972, ivi compreso il caso in cui il trasferimento sia imponibile ai fini IVA.

2.3. Nella fattispecie, a seguito di decreto di omologa del concordato fallimentare, il giudice delegato ha emesso un decreto di trasferimento dell’immobile, a cui è conseguita correttamente la registrazione dello stesso presso l’Agenzia delle Entrate, con annesso versamento delle Imposte ipotecarie e catastali in misura proporzionale.

Nella fattispecie, sulla base dei principi espressi, il valore della base imponibile, ai fini dell’imposta ipotecaria e catastale, è stato correttamente determinato sulla base del decreto di trasferimento emesso dal Tribunale di Agrigento, ossia con riferimento all’atto traslativo cui era connessa la richiesta della formalità.

Questa Corte ha, infatti precisato che: “Il momento impositivo è normativamente riferito non al tempo del pagamento del corrispettivo, bensì alla data di formazione dell’atto traslativo cui è connessa la richiesta della formalità.

Ne consegue che, ove il trasferimento sia intervenuto dopo l’entrata in vigore dell’art. 35, comma 10 bis, lett. a) del d.L n. 223 del 2006, conv. in l. n. 248 del 2006, l’imposta va applicata non già in misura fissa, ma in misura proporzionale, anche con riguardo alle operazioni concernenti beni strumentali assoggettate ad IVA, senza che abbia rilievo la circostanza che il versamento del corrispettivo, unitamente all’IVA, sia avvenuto prima dell’entrata in vigore della richiamata disposizione” (Cass. 31275 del 2018).

3. In definitiva il ricorso va rigettato. Le spese di lite seguono la soccombenza e vanno liquidate come da dispositivo.

P.Q.M.

Rigetta il ricorso. Condanna la parte soccombente al rimborso delle spese di lite a favore dell’Agenzia delle Entrate, che liquida in euro 6000,00 per compensi, oltre eventuali spese prenotate a debito.

Ai sensi dell’art. 13, comma 1 quater del d.P.R. n. 115 del 2002, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento da parte del ricorrente dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello pagato per il ricorso, a norma del comma 1-bis dello stesso articolo 13, se dovuto.