Corte di Cassazione, ordinanza n. 18822 depositata il 4 luglio 2023 – Nel contenzioso tributario conseguente ad accertamenti sintetici-induttivi mediante cd. redditometro, per la determinazione dell’obbligazione fiscale del soggetto passivo d’imposta costituisce principio a tutela della parità delle parti e del regolare contraddittorio processuale quello secondo cui all’inversione dell’onere della prova, che impone al contribuente l’allegazione di prove contrarie a dimostrazione dell’inesistenza del maggior reddito attribuito dall’Ufficio, deve seguire, ove a quell’onere abbia adempiuto, un esame analitico da parte dell’organo giudicante, che non può pertanto limitarsi a giudizi sommari, privi di ogni riferimento alla massa documentale entrata nel processo relativa agli indici di spesa

Corte di Cassazione, ordinanza n. 18822 depositata il 4 luglio 2023

Avvisi di accertamento – Redditometro – Contraddittorio preventivo – Regime probatorio – Omesso esame di prove ed allegazioni del contribuente – Conseguenze – in tema di diritti e garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali, l’Amministrazione finanziaria è gravata esclusivamente per i tributi “armonizzati” di un obbligo generale di contraddittorio endoprocedimentale, pena l’invalidità dell’atto

Fatti di causa

1. A seguito di verifica dei dati presenti nell’anagrafe tributaria, nonché di quelli prodotti dallo stesso contribuente, l’Amministrazione finanziaria, in applicazione della disciplina dell’accertamento sintetico di cui all’art. 38, comma 4, del Dpr n. 600 del 1973, a seguito di svolgimento della procedura di accertamento con adesione conclusa con esito negativo, notificava ad Avecone Alfonso, dedito alla professione di medico odontoiatra, gli avvisi di accertamento n. REQ010500346/2010, e n. REQ010500345/2010, riportanti la maggiore pretesa per Irpef ed altro, in relazione agli anni 2006 e 2005.

2. Il contribuente impugnava gli atti notificatigli, proponendo contestazioni procedimentali e di merito, innanzi alla Commissione Tributaria Provinciale di Salerno. L’Amministrazione finanziaria si costituiva e procedeva alla revisione delle pretese, riducendole. La CTP accoglieva il ricorso introdotto dal contribuente, ed annullava gli avvisi di accertamento.

3. L’Amministrazione finanziaria spiegava appello, avverso la decisione sfavorevole conseguita nel primo grado del giudizio, innanzi alla Commissione Tributaria Regionale della Campania, sezione staccata di Salerno. La CTR accoglieva parzialmente l’appello proposto dall’Agenzia delle Entrate, rideterminando le somme dovute dal contribuente, non trascurando di tener conto delle rettifiche operate dall’Ente impositore in corso di causa.

4. Ha proposto ricorso per cassazione, avverso la pronuncia adottata dalla CTR, Alfonso Avecone, affidandosi a quattro strumenti di impugnazione. Resiste mediante controricorso l’Amministrazione finanziaria.

Ragioni della decisione

1. Con il primo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., il contribuente contesta la nullità della impugnata sentenza della CTR per essere incorsa nella omessa pronuncia circa la nullità degli avvisi di accertamento in conseguenza della mancata attivazione del contraddittorio preventivo, domanda accolta dal giudice di primo grado e reiterata nelle controdeduzioni in appello.

2. Mediante il secondo strumento di impugnazione, introdotto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., il ricorrente censura la “illegittimità della sentenza impugnata per omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti: nullità per omessa attivazione del preventivo ed obbligatorio contraddittorio con il contribuente” (ric., p. 12).

3. Con il terzo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod., proc. civ., il contribuente critica la “illegittimità della sentenza impugnata per violazione e falsa applicazione dell’art. 38 DPR 600/73: nullità degli avvisi di accertamento impugnati per insussistenza ed erroneità degli specifici elementi di incongruenza richiesti dalla legge” (ric., p. 15), perché “la determinazione sintetica del reddito si basa su presunzioni semplici” (ric., p. 18), che, nel caso di specie, sono state analiticamente contrastate dal contribuente.

4. Mediante il quarto mezzo d’impugnazione, introdotto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., il ricorrente lamenta nuovamente la nullità della sentenza pronunciata dal giudice dell’appello, per aver omesso l’esame di un fatto decisivo per il giudizio, consistente nella mancata valutazione delle prove fornite in giudizio dal contribuente “a motivazione dell’assenza dello scostamento reddituale” (ric., p. 21).

5. Con i suoi primi due motivi di ricorso il contribuente contesta, in relazione ai profili della nullità della sentenza impugnata a causa dell’omessa pronuncia, e comunque dell’omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti, l’invalidità degli atti impositivi in conseguenza della  mancata  istaurazione  del  contraddittorio preventivo da parte dell’Amministrazione finanziaria, con particolare riferimento all’anno 2006. I due strumenti di impugnazione presentano elementi di connessione, e possono essere trattati congiuntamente per ragioni di sintesi e chiarezza espositiva.

5.1 Invero, questa Corte regolatrice ha già avuto occasione di statuire che “in tema di diritti e garanzie del contribuente sottoposto a verifiche fiscali, l’Amministrazione finanziaria è gravata esclusivamente per i tributi “armonizzati” di un obbligo generale di contraddittorio endoprocedimentale, pena l’invalidità dell’atto, mentre, per quelli “non armonizzati”, non essendo rinvenibile, nella legislazione nazionale, una prescrizione generale, analoga a quella comunitaria, solo ove risulti specificamente sancito, come avviene per l’accertamento sintetico in virtù dell’art. 38, comma 7, del d.P.R. n. 600 del 1973, nella formulazione introdotta dall’art. 22, comma 1, del l. n. 78 del 2010, conv. in l. n. 122 del 2010, applicabile, però, solo dal periodo d’imposta 2009, per cui gli accertamenti relativi alle precedenti annualità sono legittimi anche senza l’instaurazione del contraddittorio endoprocedimentale”, Cass. sez. VI-V, 31.5.2016, n. 11283.

In conseguenza i primi due motivi di ricorso introdotti dal contribuente risultano infondati, e devono essere rigettati.

6. Mediante il terzo ed il quarto strumento di impugnazione il contribuente lamenta la nullità della impugnata pronuncia del giudice dell’appello, per aver totalmente trascurato che la determinazione sintetica del reddito da parte dell’Amministrazione finanziaria si basa su presunzioni semplici, che, nel caso di specie, sono state analiticamente contrastate dal contribuente, proponendo argomenti e prove che, però, neppure sono state esaminate dalla CTR. I due motivi di ricorso presentano elementi di connessione, e possono essere trattati congiuntamente.

6.1 Il contribuente non manca, anche nel giudizio di cassazione, di allegare tabelle illustrative dei conteggi da lui effettuati, e di indicare mediante quali atti del fascicolo processuale abbia proposto le proprie contestazioni, sia in relazione alle modalità di acquisto dei beni immobili, sia dei beni mobili Sostiene, tra l’altro, di aver “analiticamente dimostrato, attraverso una dettagliata e minuta contestazione dei singoli elementi e dati posti dall’Ufficio a base degli atti” impositivi, “l’assenza del requisito fondamentale per la validità del metodo accertativo, ossia lo scostamento per almeno un quarto … tra il reddito dichiarato e quello accertato” (ric., p. 20).

6.2 Deve allora riscontrarsi che, effettivamente, il giudice dell’appello non dedica uno specifico esame alle allegazioni e prove fornite dal contribuente, e ricorre nella sua motivazione a formule generiche e non riscontrabili, affermando che “l’onere probatorio incombente sul contribuente è dunque parzialmente soddisfatto ma non integralmente esaustivo” (sent. CTR, p. 3), per concludere che “va comunque favorita una soluzione intermedia e conciliativa con abbattimento dei redditi inizialmente determinati nell’entità del 40- 50% circa” (sent. CTR, p. 4).

6.3 In proposito, questa Corte di legittimità ha già avuto occasione di chiarire che “nel contenzioso tributario conseguente ad accertamenti sintetici-induttivi mediante cd. redditometro, per la determinazione dell’obbligazione fiscale del soggetto passivo d’imposta costituisce principio a tutela della parità delle parti e del regolare contraddittorio processuale quello secondo cui all’inversione dell’onere della prova, che impone al contribuente l’allegazione di prove contrarie a dimostrazione dell’inesistenza del maggior reddito attribuito dall’Ufficio, deve seguire, ove a quell’onere abbia adempiuto, un esame analitico da parte dell’organo giudicante, che non può pertanto limitarsi a giudizi sommari, privi di ogni riferimento alla massa documentale entrata nel processo relativa agli indici di spesa. (In applicazione del principio, la S.C., nella specie, ha cassato la sentenza della C.T.R. che aveva omesso di valutare la documentazione presentata dal contribuente relativa ad operazioni di smobilizzo eseguite dal coniuge ed a versamenti bancari tracciabili concessi dai genitori, aventi elevati redditi annuali, alla base delle spese poste a fondamento dell’accertamento)” (Cass. sez. V, 8.10.2020, n. 21700).

6.4 Il terzo ed il quarto strumento di impugnazione proposti dal contribuente devono essere allora accolti, cassandosi la decisione impugnata in relazione ai motivi accolti, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania, sezione staccata di Salerno, perché provveda a nuovo giudizio.

La Corte di Cassazione,

P.Q.M.

accoglie il terzo ed il quarto motivo di ricorso proposti da Avecone Alfonso, respinti il primo ed il secondo, cassa la sentenza impugnata e rinvia innanzi alla Commissione Tributaria Regionale per la Campania, sezione distaccata di Salerno, perché, in diversa composizione, proceda a nuovo esame, nel rispetto dei principi esposti, e provveda anche a regolare le spese di lite del giudizio di legittimità tra le parti.