Riorganizzazione imprese di assicurazione – Cessione stabile organizzazione – Riserva sinistri – Risposta n. 141 del 23 gennaio 2023 dell’Agenzia delle Entrate

Riorganizzazione imprese di assicurazione – Cessione stabile organizzazione – Riserva sinistri

Con l’istanza di interpello specificata in oggetto, è stato esposto il seguente

Quesito

ALFA fa parte di un gruppo internazionale che opera nel settore assicurativo.

In un’ottica di efficienza e riorganizzazione della struttura operativa del Gruppo ALFA, anche a seguito della c.d. ”Brexit”, è stata realizzata, nel corso del 2020, un’operazione di ristrutturazione aziendale mirata all’accorpamento del business assicurativo italiano in capo alla Società Istante.

La società inglese ALFA UK e la società irlandese ALFA IRL hanno ceduto alla Società Istante le rispettive aziende localizzate in Italia. Le aziende cedute ad ALFA rappresentavano le stabili organizzazioni in Italia delle due società estere sopra indicate.

In particolare, la ALFA UK e la ALFA IRL svolgevano attività assicurativa in Italia sia in regime di libertà di stabilimento, attraverso le rispettive stabili organizzazioni, che in regime di libera prestazione di servizi, collocando delle polizze assicurative sul mercato italiano tramite un rappresentante.

La cessione delle aziende di ALFA UK e ALFA IRL è stata attuata tramite i seguenti negozi giuridici:

un contratto di diritto inglese, regolato dalle previsioni recate dal Part VII del Financial Services And Markets Act 2000, i cui effetti sono stati recepiti in Italia mediante atto di ricognizione di intervenuta ”cessione di ramo d’azienda”, regolata dalle disposizioni dell’ordinamento civilistico britannico, registrato all’Agenzia delle entrate di_____ in data_____________;

un contratto di diritto irlandese, regolato dalle previsioni della Section 13 dell’Assurance Companies Act 1909 nonché dall’Insurance Act 1989 e dal Regolamento delegato (UE) 2015/35 della Commissione del 10 ottobre 2014, i cui effetti sono stati recepiti in Italia mediante atto di ricognizione di intervenuta ”cessione di ramo d’azienda”, secondo le disposizioni civilistiche dell’ordinamento irlandese, registrato all’Agenzia delle entrate di _____ in data ______.

I due atti sopra elencati sono stati autorizzati dalle autorità di vigilanza, rispettivamente, del Regno Unito e dell’Irlanda che hanno informato l’autorità di vigilanza italiana IVASS.

Per quanto riguarda gli aspetti fiscali dell’operazione, a seguito della cessione delle rispettive stabili organizzazioni, la società inglese e la società irlandese hanno cessato la propria attività di impresa in Italia.

In quanto società assicurative operanti nel____, la ALFA UK e la ALFA IRL hanno costituito, nel corso degli anni, le riserve tecniche obbligatorie in relazione alle polizze assicurative trasferite alla Società Istante.

Tra le riserve obbligatorie vi è la riserva sinistri, la cui deducibilità ai fini fiscali è differita nel tempo per quanto riguarda la componente di lungo periodo, ossia per una parte di costo che la norma fiscale individua nel 75% della variazione di riserva espressa a conto economico.

Nel corso degli anni precedenti al 2020, la società inglese e la società irlandese operanti in Italia, in ossequio alla normativa fiscale di cui all’articolo 111, comma 3, del TUIR, hanno reso indeducibile una parte della riserva sinistri stanziata con riferimento al portafoglio oggetto di trasferimento.

La componente residua sarebbe stata dedotta da parte delle stesse società negli anni successivi a quello in cui è avvenuta la cessione del business italiano.

Ciò premesso, l’Istante chiede di conoscere se i c.d. ”quinti residui” della riserva sinistri, vale a dire la componente di lungo periodo secondo la definizione fornita dal TUIR non ancora dedotti da ALFA UK e ALFA IRL, possano essere portati in diminuzione nella determinazione del reddito d’impresa della società cessionaria ALFA che ha acquisito la titolarità del medesimo portafoglio e dei relativi obblighi in via esclusiva.

Soluzione interpretativa prospettata dal contribuente

L’Istante ritiene che dovrebbe essere ALFA, società che ha acquistato l’azienda assicurativa e il relativo portafoglio, a dedurre le quote delle variazioni della riserva sinistri di lungo periodo che sono state differite nel tempo in base all’articolo 111, comma 3, del TUIR.

ALFA sottolinea la forte connessione tra la riserva sinistri e il portafoglio assicurativo e la circostanza che in caso di mutamento della titolarità del portafoglio stesso la riserva sinistri seguirà inevitabilmente i contratti assicurativi in relazione ai quali è stata stanziata.

Il trasferimento del business italiano da parte di ALFA UK e ALFA IRL ha comportato il necessario trasferimento delle riserve sinistri stanziate dalle società cedenti. Per effetto di tale trasferimento la cessionaria è subentrata in tutti gli obblighi derivanti dal trasferimento, incluso quello di far fronte ai sinistri originati o che si origineranno in relazione alle polizze che costituiscono il portafoglio trasferito. Considerata la peculiare natura e funzione della riserva sinistri, a seguito del trasferimento del business italiano le obbligazioni sorte o che emergeranno in relazione alle polizze costituenti il portafoglio non interesseranno più in alcun modo la sfera giuridica e patrimoniale delle cedenti.

Parere dell’Agenzia delle Entrate

Il quesito oggetto di interpello riguarda in relazione alla avvenuta cessione delle aziende italiane appartenenti rispettivamente alle società non residenti ALFA UK e ALFA IRL in favore della società italiana ALFA la deducibilità differita delle variazioni della riserva sinistri in base alle disposizioni dell’articolo 111, comma 3, del TUIR. Le aziende cedute ad ALFA rappresentavano le rispettive stabili organizzazioni in Italia di ALFA UK e ALFA IRL. A seguito della cessione d’azienda, entrambe le società estere hanno cessato la loro attività di impresa in Italia.

Il citato articolo 111, comma 3, del TUIR prevede che ”la variazione della riserva sinistri relativa ai contratti di assicurazione dei rami danni, per la parte riferibile alla componente di lungo periodo, è deducibile in quote costanti nell’esercizio in cui è iscritta in bilancio e nei quattro successivi. È considerato componente di lungo periodo il 75 per cento della medesima riserva sinistri”.

Al riguardo, occorre evidenziare che le predette quote della variazione della riserva sinistri, non dedotte nell’esercizio e rinviate per disposizione di legge negli esercizi successivi, rappresentano una posizione giuridica soggettiva che esplica i suoi effetti nella misurazione del reddito dei futuri periodi d’imposta, attraverso le corrispondenti variazioni in diminuzione (cfr., in tal senso, risoluzione n. 92/E del 2014 in materia di svalutazioni crediti per gli enti creditizi e finanziari).

Inoltre, si sottolinea che il diritto alla deduzione ”differita” di cui trattasi rappresenta una posizione soggettiva propria dei soggetti cedenti, vale a dire di ALFA UK e ALFA IRL.

La cessione d’azienda è un’operazione considerata fiscalmente ”realizzativa”. In particolare, l’articolo 86, comma 2, secondo periodo, del TUIR stabilisce che ”concorrono alla formazione del reddito anche le plusvalenze delle aziende, compreso il valore di avviamento, realizzate unitariamente mediante cessione a titolo oneroso”.

Nell’ambito dell’operazione di cessione d’azienda, la successione fiscale è limitata agli elementi dell’attivo e del passivo che compongono l’azienda ceduta e non si estende alle posizioni soggettive del soggetto cedente.

Nel caso specifico, si ritiene che il differimento della deducibilità delle variazioni della riserva sinistri di cui all’articolo 111, comma 3, del TUIR non segua la titolarità della medesima riserva.

Il ”recupero” delle quote della riserva sinistri non dedotte, poiché rinviate in coerenza con quanto previsto dalla disciplina in esame, potrà essere concretamente realizzato in sede di determinazione del reddito delle società ALFA UK e ALFA IRL, relativo all’ultimo periodo d’imposta in cui le stesse operano in Italia tramite le rispettive stabili organizzazioni. Tale soluzione consente di evitare che le residue quote ammesse in deduzione dalla norma, seppure in quote costanti negli esercizi successivi, non possano essere più dedotte dalla determinazione del reddito delle società non residenti.

Il presente parere riguarda esclusivamente la deducibilità delle quote della variazione della riserva sinistri e prescinde da qualsiasi considerazione sulla quantificazione delle medesime quote o di altri elementi reddituali dei soggetti coinvolti nonché da qualsiasi valutazione sugli atti di cessione d’azienda citati nell’istanza di interpello.